"Финансовая газета. Региональный выпуск", 2006, N 12

1. Понятие постоянных и временных разниц

Понятия постоянных и временных разниц даны в ПБУ 18/02 "Учет расчетов по налогу на прибыль".

Под постоянными разницами понимаются доходы и расходы, формирующие бухгалтерскую прибыль (убыток) отчетного периода и исключаемые из расчета налоговой базы по налогу на прибыль как отчетного, так и последующих отчетных периодов, а также доходы и расходы, формирующие налогооблагаемую прибыль (убыток) отчетного периода и не признаваемые в бухгалтерском учете как в отчетном, так и последующих отчетных периодах.

Постоянные разницы приводят либо к увеличению, либо к уменьшению налоговой базы по отношению к выявленному в бухгалтерском учете финансовому результату.

С постоянными разницами связаны понятия постоянных налоговых обязательств и постоянных налоговых активов. Постоянное налоговое обязательство равняется величине, определяемой как произведение постоянной положительной разницы, возникшей в отчетном периоде, на ставку налога на прибыль, установленную законодательством. Постоянное налоговое обязательство в учете отражается записью: Д-т 99, К-т 68. Постоянный налоговый актив равняется величине, определяемой как произведение постоянной отрицательной разницы, возникшей в отчетном периоде, на ставку налога на прибыль, установленную законодательством. В бухгалтерском учете постоянный налоговый актив отражается записью: Д-т 68, К-т 99.

Временные разницы образуются тогда, когда в бухгалтерском учете и налоговом учете не совпадает момент или период признания доходов и расходов. Временные разницы в зависимости от характера их влияния на налогооблагаемую прибыль (убыток) подразделяются на вычитаемые временные разницы и налогооблагаемые временные разницы.

Вычитаемые временные разницы, выявленные в отчетном периоде, приводят к образованию отложенного налога на прибыль, который должен уменьшить сумму налога на прибыль, подлежащего уплате в бюджет в следующем за отчетным или в последующих отчетных периодах. Вычитаемые временные разницы в бухгалтерском учете возникают, когда доход (часть дохода) признается в целях налогообложения в отчетном периоде, а в бухгалтерском учете - в следующих отчетных периодах или расход (часть расхода) признается в бухгалтерском учете в отчетном периоде, а в целях налогообложения - в следующих отчетных периодах. Вычитаемые временные разницы, выявленные в отчетном периоде, приводят к образованию отложенных налоговых активов (ОНА).

Налогооблагаемые временные разницы, выявленные в отчетном периоде, приводят к образованию отложенного налога на прибыль, подлежащего уплате в бюджет в следующем за отчетным или в последующих отчетных периодах. Налогооблагаемые временные разницы в бухгалтерском учете возникают, когда доход (часть дохода) признается в бухгалтерском учете в отчетном периоде, а в целях налогообложения - в следующих отчетных периодах или расход (часть расхода) признается в целях налогообложения в отчетном периоде, а в бухгалтерском учете - в следующих отчетных периодах. Налогооблагаемые временные разницы, выявленные в отчетном периоде, приводят к образованию отложенных налоговых обязательств (ОНО).

Задача. Составьте бухгалтерские записи по учету собственных акций.

1. Выкуп собственных акций у акционеров Д-т 81, К-т 50,

(участников) в сумме фактических затрат 51, 55

2. Аннулирование собственных акций, Д-т 80, К-т 81

выкупленных у акционеров (номинальная

стоимость)

3. Отражена сумма превышения фактических Д-т 91, К-т 81

затрат по выкупу над номинальной стоимостью

акций

4. Отражена разница между номинальной Д-т 81, К-т 91

стоимостью акций и затратами по выкупу

(фактические затраты меньше номинальной

стоимости акций)

5. Размещение на вторичном рынке выкупленных Д-т 51, 76

собственных акций и др., К-т 81

6. Отражена разница между фактическими Д-т 91, К-т 81

затратами по выкупу акций и стоимостью их или Д-т 81,

размещения К-т 91

2. Место и роль финансового анализа

в аудиторской деятельности

Финансовый анализ есть метод познания финансового механизма предприятия, процессов формирования и использования финансовых ресурсов для его оперативной и инвестиционной деятельности. Результатом финансового анализа является оценка финансового благополучия предприятия, состояния его имущества - активов и пассивов баланса, скорости оборота всего капитала и его отдельных частей, доходности используемых средств.

Целями анализа в аудите являются:

определение аудитором сущности и содержания деловой активности клиента;

оценка финансово-хозяйственных перспектив его функционирования в будущем;

выявление зон возможных преднамеренных и непреднамеренных ошибок во внешней отчетности клиента.

Знакомство с балансом предприятия-клиента практически является обязательным этапом в работе аудитора как на этапе заключения договора, так и в ходе самой проверки. Финансовые оценки бухгалтерских отчетов в сжатом и концентрированном виде нужны аудитору как ориентиры, как сигнальные указатели.

Целью применения аналитических процедур является определение нетипичных ситуаций в деятельности предприятия и в его отчетности. Таким образом, правильно организованный предварительный обзор финансового состояния предприятия ведет к снижению риска аудитора в ходе проверки. Процедуры предварительного обзора могут с успехом применяться и на последующих этапах проверки. По итогам отчетного периода для администрации предприятия, учредителей, собственников и акционеров нужна полная и обстоятельная информация о финансовом положении предприятия, полученных доходах и их использовании.

Такая информация может быть получена в результате проведения комплексного анализа финансовых отчетов по научно обоснованной методике.

Перед непосредственным проведением анализа аудитор прежде всего определяет его цели и задачи. Затем разрабатывает программу анализа, которая может состоять из следующих трех этапов:

выбор приемов и методов анализа, оптимальных для достижения поставленных целей и задач;

определение информационной базы анализа;

установление критерия при принятии решений в случае выявления необычных колебаний.

Использование анализа при планировании аудита осуществляется с целью определения сущности, содержания и временных границ основной программы аудита. Широко используется предварительный вариант отчетности, составленный бухгалтерией клиента.

Существенные неожиданные разницы между данными предварительной отчетности клиента за текущий период и другой информацией прошлых лет, используемые для сравнения, называют в учетной и аудиторской практике необычными колебаниями. Одной из возможных причин существования необычных разниц являются преднамеренные и непреднамеренные ошибки в учете и отчетности. Таким образом, если сумма необычных колебаний велика, то аудитор должен установить вызвавшие их причины и определить, является ли это результатом воздействия нормальных экономических явлений или же ошибкой.

Широко применяется в аудиторской практике метод коэффициентного анализа. Коэффициенты основаны на определенных зависимостях между отдельными показателями отчетности. Коэффициентный анализ аудитор может использовать в двух направлениях: как внутрихозяйственный и как внешний. Информационной базой внутрихозяйственного анализа является весь циркулирующий документопоток.

Информационной базой внешнего анализа является внешняя отчетность предприятия.

Результаты анализа часто являются индикатором тех серьезных финансовых трудностей, которые могут возникнуть у аудируемого предприятия в будущем. Выявленные аудитором финансовые трудности отражаются в форме и содержании аудиторского отчета.

Задача. Определить порог рентабельности продаж на основании следующих данных: объем реализованной продукции - 2000 тыс. руб., постоянные затраты - 800 тыс. руб., переменные - 1000 тыс. руб.

Воспользуемся формулой для расчета порога рентабельности:

Zc х N

Np = ------,

D

где D = N - Zv,

Zc - постоянные расходы,

D - маржинальный доход,

N - объем реализованной продукции,

Zv - переменные расходы,

D = 2000 тыс. руб. - 1000 тыс. руб. = 1000 тыс. руб.

800 х 2000

Np = ---------- = 1600 тыс. руб.

1000

3. Определение налоговой базы

по налогу на прибыль участниками договора

доверительного управления имуществом

Согласно договору доверительного управления имуществом учредитель управления передает доверительному управляющему на определенный срок имущество в доверительное управление, а управляющий обязуется осуществлять управление этим имуществом в интересах учредителя управления или указанного им лица (выгодоприобретателя). В доверительное управление могут передаваться ценные бумаги, предприятия, недвижимость, исключительные права и другое имущество. При передаче имущества в доверительное управление право собственности на него к доверительному управляющему не переходит.

Для целей исчисления налога на прибыль в доходах доверительного управляющего не учитывается имущество, которое он получил по договору доверительного управления.

Согласно условиям договора доверительный управляющий может получать вознаграждение, которое включается в доходы при исчислении налоговой базы по налогу на прибыль в течение всего срока действия договора. Если в договоре доверительного управления не предусмотрено возмещение расходов управляющего, то они признаются в целях налогообложения прибыли у доверительного управляющего.

Доверительному управляющему необходимо ежемесячно нарастающим итогом исчислять доходы и расходы по доверительному управлению имуществом и предоставлять такую информацию учредителю управления. Если в доверительное управление получены ценные бумаги, то доверительному управляющему необходимо учитывать особенности определения налоговой базы по налогу на прибыль по операциям с ценными бумагами.

Если по условиям договора выгодоприобретателем является учредитель управления, то его доходы в рамках договора доверительного управления имуществом признаются в зависимости от вида дохода либо выручкой, либо внереализационными доходами. Расходы, относящиеся к исполнению договора доверительного управления имуществом, включаются у учредителя управления в зависимости от их вида или в состав расходов, связанных с производством, или внереализационных расходов.

Если по условиям договора учредитель управления не является выгодоприобретателем, то доходы выгодоприобретателя в рамках договора доверительного управления включаются в состав его внереализационных доходов. При этом расходы по договору доверительного управления имуществом учитываются для целей налогообложения в составе расходов у выгодоприобретателя, а не у учредителя управления.

Полученные убытки от использования имущества по договору доверительного управления не признаются убытками учредителя для целей налогообложения прибыли.

По окончании срока действия договора доверительного управления имущество (в том числе имущественные права), переданное в доверительное управление, по условиям указанного договора возвращается учредителю управления или передается иному лицу. При этом учредитель управления не получает дохода или убытка от возникновения положительной (отрицательной) разницы между стоимостью переданного в доверительное управление имущества на момент вступления в силу договора и на момент возврата имущества.

Управляющему необходимо развернуто показывать в налоговом учете доходы и расходы в рамках договора доверительного управления.

Учредитель управления и доверительный управляющий определяют свои доходы по договору доверительного управления по итогам каждого отчетного (налогового) периода.

Задача. ООО "Салют" направило по факсу ОАО "Кристалл" предложение заключить договор о поставке партии (100 шт.) металлорежущих станков по цене 30 тыс. руб. за штуку. ОАО "Кристалл" по факсу отправило ответ о своем согласии заключить договор на предложенных условиях. Можно ли считать, что стороны заключили договор?

Правильный ответ. В силу ст. 434 ГК РФ договоры могут совершаться не только путем составления единого документа, но и путем обмена документами (например, при обмене офертой и акцептом) посредством почтовой, телеграфной, телетайпной, телефонной, электронной и иной связи, позволяющей достоверно установить, что документ исходит от стороны договора. В данном случае можно считать, что сторонами в форме обмена факсами были согласованы все существенные условия договора.

Материал подготовлен

Центром профессиональной

подготовки "СТЕК"

Подписано в печать

22.03.2006

     
   ——————————————————————————————————————————————————————————————————
————————————————————
——