"Акты и комментарии для бухгалтера", 2006, N 6

<КОММЕНТАРИЙ

К ПРИКАЗУ МИНФИНА РОССИИ

ОТ 17.01.2006 N 8Н

"ОБ УТВЕРЖДЕНИИ ФОРМЫ НАЛОГОВОЙ ДЕКЛАРАЦИИ

ПО ЕДИНОМУ НАЛОГУ НА ВМЕНЕННЫЙ ДОХОД

ДЛЯ ОТДЕЛЬНЫХ ВИДОВ ДЕЯТЕЛЬНОСТИ

И ПОРЯДКА ЕЕ ЗАПОЛНЕНИЯ">

Приказом от 17.01.2006 N 8н Минфин утвердил новую форму налоговой декларации по ЕНВД, а также Порядок ее заполнения. Появление новой формы ожидалось налогоплательщиками как следствие серьезных изменений в гл. 26.3 НК РФ, внесенных нормами:

- Федерального закона от 29.07.2004 N 95-ФЗ "О внесении изменений в части первую и вторую Налогового кодекса Российской Федерации и признании утратившими силу некоторых законодательных актов (положений законодательных актов) Российской Федерации о налогах и сборах" (далее - Федеральный закон N 95-ФЗ);

- Федерального закона от 21.07.2005 N 101-ФЗ "О внесении изменений в главы 26.2 и 26.3 части второй Налогового кодекса Российской Федерации и некоторые законодательные акты Российской Федерации о налогах и сборах, а также о признании утратившими силу отдельных положений законодательных актов Российской Федерации" (далее - Федеральный закон N 101-ФЗ).

Новую форму декларации нужно представлять в налоговые органы уже за I квартал 2006 г. Однако это не относится к плательщикам ЕНВД, осуществляющим предпринимательскую деятельность на территории муниципальных районов и городских округов, представительные органы которых до 01.01.2006 не приняли нормативные правовые акты о введении в действие системы налогообложения в виде уплаты ЕНВД. Согласно п. 3 ст. 7 Федерального закона N 95-ФЗ если представительные органы муниципальных районов и городских округов до 1 января 2006 г. не примут нормативный правовой акт о введении в действие системы налогообложения в виде единого налога на вмененный доход для отдельных видов деятельности на соответствующей территории, до 1 января 2007 г. применяются положения закона субъекта Российской Федерации, устанавливающие порядок введения в действие системы налогообложения в виде единого налога на вмененный доход для отдельных видов деятельности на территории данного субъекта Российской Федерации, виды предпринимательской деятельности, в отношении которых вводится указанный налог, и значения коэффициента К2. В отношении предпринимательской деятельности, переведенной на уплату ЕНВД в соответствии с данной нормой, налоговые декларации за все кварталы 2006 г. представляются в соответствии с Приказом Минфина России от 01.11.2004 N 96н "Об утверждении формы налоговой декларации по единому налогу на вмененный доход для отдельных видов деятельности и Инструкции о порядке ее заполнения". Поэтому в 2006 г. одни налогоплательщики будут заполнять новую форму декларации, другие - старую.

Изменение структуры декларации

Сравним старую форму декларации с новой. Старая форма декларации состояла из следующих блоков:

- титульный лист;

- разд. 1 "Сумма единого налога на вмененный доход для отдельных видов деятельности, подлежащая уплате в бюджет";

- разд. 2 "Расчет единого налога на вмененный доход для отдельных видов деятельности";

- разд. 2.1 "Расчет корректирующего коэффициента К1";

- разд. 3 "Расчет суммы единого налога на вмененный доход, подлежащей уплате в бюджет за налоговый период".

Новая форма также состоит из пяти блоков:

- титульный лист;

- разд. 1 "Сумма единого налога на вмененный доход для отдельных видов деятельности, подлежащая уплате в бюджет по данным налогоплательщика";

- разд. 2 "Расчет единого налога на вмененный доход для отдельных видов деятельности";

- разд. 3 "Расчет суммы единого налога на вмененный доход за налоговый период";

- разд. 3.1 "Сумма единого налога на вмененный доход, подлежащая уплате в бюджет за налоговый период".

В структуре формы декларации произошли существенные изменения.

В первую очередь это связано с тем, что благодаря нормам Федерального закона N 95-ФЗ, изменившим п. 1 ст. 346.26 НК РФ, с 01.01.2006 система налогообложения в виде ЕНВД вводится в действие не законами субъектов РФ, а нормативными правовыми актами представительных органов муниципальных районов, городских округов, законами городов федерального значения Москвы и Санкт-Петербурга. В соответствии с п. 3 ст. 346.26 НК РФ им предоставлено право определять виды предпринимательской деятельности, в отношении которых вводится единый налог, а также значение коэффициента К2.

Следствием этого стало:

- то, что в новой форме сумма единого налога, подлежащая уплате в бюджет за налоговый период, указывается по строке 030 разд. 1 отдельно по каждому коду ОКАТО (Общероссийскому классификатору объектов административно-территориального деления ОК-019-95), в отличие от старой формы, где по данной строке выводилась только общая сумма налога;

- появление в новой форме разд. 3.1 "Сумма единого налога на вмененный доход, подлежащая уплате в бюджет за налоговый период", предназначенного для расчета суммы единого налога, подлежащего уплате в бюджет за налоговый период в разрезе по кодам ОКАТО.

Во вторую очередь изменения связаны с нововведениями, внесенными Федеральным законом N 101-ФЗ.

Законодатель с 01.01.2006 вместо трех коэффициентов, корректирующих базовую доходность, оставил два: К1 и К2. Коэффициент-дефлятор К3, учитывавший индекс изменения потребительских цен на товары (работы, услуги) в РФ, с 2006 г. стал называться К1. А корректирующие коэффициенты базовой доходности К1 и К2 с 2006 г. объединены в один коэффициент К2.

С 01.01.2006 отменен п. 5 ст. 346.29 НК РФ, устанавливавший, что коэффициент К1 определяется в зависимости от кадастровой стоимости земли. Величина данного коэффициента на 2006 г. определена Приказом Минэкономразвития России от 27.10.2005 N 277 "Об установлении коэффициента-дефлятора К1 на 2006 год" в размере 1,132. В результате в новую форму не включен разд. 2.1 "Расчет корректирующего коэффициента К1".

Разделы 2 и 3 новой формы приведены в соответствие с нововведениями, внесенными Федеральным законом N 101-ФЗ.

Особенности порядка заполнения

новой формы налоговой декларации по ЕНВД

Раздел 1 "Сумма единого налога на вмененный доход

для отдельных видов деятельности, подлежащая

уплате в бюджет по данным налогоплательщика"

В разделе заполняется строка 030 "Сумма единого налога, подлежащего уплате в бюджет за налоговый период" по кодам ОКАТО.

Раздел 2 "Расчет единого налога на вмененный доход

для отдельных видов деятельности"

Раздел заполняется отдельно по каждому виду деятельности. Согласно п. 2 Порядка заполнения налоговой декларации при осуществлении налогоплательщиком одного и того же вида предпринимательской деятельности в нескольких отдельно расположенных местах, разд. 2 декларации заполняется отдельно по каждому месту осуществления такого вида предпринимательской деятельности (каждому коду ОКАТО).

Обратите внимание: перечень видов предпринимательской деятельности, приведенный в п. 2 ст. 346.26 НК РФ, с 01.01.2006 расширился, а наименования некоторых уже существующих видов деятельности откорректированы.

Порядок расчета в разд. 2 приведен в соответствие с нововведениями законодательства: из него исключен корректирующий коэффициент К3. Суть расчета заключается в определении суммы ЕНВД за налоговый период исходя из налоговой ставки (15%) и налоговой базы, рассчитываемой как произведение базовой доходности, величины физического показателя и коэффициентов К1 и К2.

Раздел 3 "Расчет суммы единого налога

на вмененный доход за налоговый период"

Изменилось функциональное назначение раздела: раньше он был последним, его результат был итоговым и переносился в строку 030 "Сумма единого налога, подлежащего уплате в бюджет за налоговый период" разд. 1. В новой форме он стал промежуточным - его результат стал вспомогательным для разд. 3.1.

Раздел 3 новой формы приведен в соответствие с нововведениями Федерального закона N 101-ФЗ в п. 2 ст. 346.32 НК РФ. Старой редакцией данного пункта налогоплательщикам было разрешено уменьшать сумму исчисленного налога:

- не более чем на 50% на сумму страховых взносов на обязательное пенсионное страхование (далее - страховые взносы на ОПС);

- на всю сумму выплаченных за счет средств налогоплательщика пособий по временной нетрудоспособности.

С 01.01.2006 сумму исчисленного налога можно уменьшать не более чем на 50% в целом на сумму страховых взносов на ОПС и на сумму выплаченных за счет средств налогоплательщика пособий по временной нетрудоспособности.

Сумма страховых взносов на ОПС отражается по строке 020 "Сумма страховых взносов на обязательное пенсионное страхование работников, уплаченных налогоплательщиком в течение налогового периода (в пределах исчисленных сумм)..." разд. 3 новой формы. Из названия строки следует, что по ней можно отражать только те суммы страховых взносов на ОПС, которые уплачены в течение налогового периода и которые были исчислены. За какой период они должны быть исчислены, в названии строки не уточнено. Можно сделать вывод о том, что финансовое ведомство во главу угла поставило именно факт уплаты. То есть, если в I квартале 2006 г. уплачены страховые взносы на ОПС только за IV квартал 2005 г., то в декларации, составленной за I квартал 2006 г., по строке 020 разд. 3 должна быть отражена только эта сумма.

Такое название строки - своеобразная трактовка финансовым ведомством нормы п. 2 ст. 346.32 НК РФ. Федеральным законом N 101-ФЗ было внесено изменение в п. 2 ст. 346.32 НК РФ, в результате с 01.01.2006 сумма единого налога, исчисленная за налоговый период, уменьшается налогоплательщиками на сумму страховых взносов на обязательное пенсионное страхование, уплаченных (в пределах исчисленных сумм) за этот же период времени. Изменение заключается лишь в том, что в данную норму было добавлено выражение, указанное в скобках. Смысл нормы от этого не изменился: она позволяет уменьшать сумму налога на сумму страховых взносов, начисленных за этот же налоговый период, независимо от оплаты. То есть для законодателя важен только факт начисления взносов за налоговый период, чему не соответствует название строки 020 разд. 3, данное финансовым ведомством.

Отметим, что между фискальными ведомствами и налогоплательщиками давно идут споры по поводу трактовки п. 2 ст. 346.32 НК РФ. Суды поддерживают налогоплательщиков, например, в Постановлении ФАС Дальневосточного округа от 29.12.2005 N Ф03-А51/05-2/4659 суд посчитал правомерным уменьшение предпринимателем суммы ЕНВД на сумму не уплаченных им страховых взносов на ОПС, так как их вычет за расчетный период не может зависеть от даты фактической уплаты этих страховых взносов.

Если налоговики привлекут налогоплательщика к налоговой ответственности согласно п. 1 ст. 122 НК РФ за неуплату, неполную уплату сумм налога в результате неправомерных действий (бездействия) вследствие занижения суммы налога на сумму неуплаченных страховых взносов на ОПС, то можно обратиться к делу, рассмотренному ФАС Западно-Сибирского округа. Суд, встав на сторону налогоплательщика, указал в Постановлении от 15.12.2005 N Ф04-8963/2005(17828-А70-19), что занижение суммы единого налога на вмененный доход, подлежащего уплате, произошло не в результате указанных в ст. 122 Налогового кодекса Российской Федерации действий (бездействия), а в результате неполной уплаты суммы страховых взносов, что не образует состава правонарушения, предусмотренного названной статьей.

Сильной поддержкой для налогоплательщиков в споре с налоговиками будет мнение Конституционного Суда РФ, высказанное в Определении от 08.04.2004 N 92-О: возможность уменьшения суммы единого налога, исчисленной за налоговый период, связывается законодателем не с периодом, в котором фактически уплачены страховые взносы на обязательное пенсионное страхование, а с периодом, за который эти взносы исчисляются и уплачиваются. Иное истолкование приводило бы к созданию неравных условий налогообложения и тем самым - к нарушению принципа равенства всех перед законом и вытекающего из него правила равного и справедливого налогообложения.

Несмотря на арбитражную практику, которая складывается не в пользу фискальных ведомств, последние стоят на страже своей позиции. Например, в Письме Минфина России от 02.11.2005 N 03-11-05/94 сказано, что если страховые взносы на обязательное пенсионное страхование за IV квартал 2005 г. уплачены в III квартале 2005 г., то в декларации суммы проставляются в III квартале, т.е. по факту фактической уплаты.

Финансовое ведомство воспользовалось правом утверждения новой формы декларации, чтобы изменить содержание строки 020 разд. 3 в соответствии со своим подходом к пониманию п. 2 ст. 346.32 НК РФ. Налогоплательщикам ничего не остается, как только доказывать в суде неправомерность новой формулировки строки 020.

Раздел 3.1 "Сумма единого налога на вмененный доход,

подлежащая уплате в бюджет за налоговый период"

Раздел заполняется отдельно по каждому коду ОКАТО, по которому заполнялся разд. 2 "Расчет единого налога на вмененный доход для отдельных видов деятельности". Сумма ЕНВД, подлежащая уплате за налоговый период по коду ОКАТО (код строки 040), рассчитывается как доля общей суммы ЕНВД, подлежащей уплате в бюджет, определяемая исходя из соотношения налоговой базы, исчисленной по данному коду ОКАТО в общей налоговой базе (код стр. 030 / код стр. 020) разд. 3.1 х код стр. 050 разд. 3). Полученная сумма ЕНВД, подлежащая уплате за налоговый период по коду ОКАТО, отражается в строке 030 "Сумма единого налога, подлежащего уплате в бюджет за налоговый период" разд. 1.

Приложения к Порядку заполнения

налоговой декларации

Их, как и ранее, два:

1. Коды субъектов Российской федерации.

2. Коды видов предпринимательской деятельности и значения базовой доходности на единицу физического показателя. Приложение приведено в соответствие с изменениями, внесенными в п. 3 ст. 346.29 НК РФ.

Подписано в печать

07.03.2006

     
   ——————————————————————————————————————————————————————————————————
————————————————————
——