"Финансовая газета. Региональный выпуск", 2006, N 10

УЧЕТ ВЫБЫТИЯ АВТОТРАНСПОРТА

Выбытие автотранспортных средств может иметь место в случаях продажи; списания в результате морального и физического износа; безвозмездной передачи; передачи по договорам мены; передачи в виде вклада в уставный (складочный) капитал других организаций. Рассмотрим особенности учета каждого из них.

Продажа

Согласно п. 3 Постановления Правительства Российской Федерации от 12.08.1994 N 938 (в ред. от 12.08.2004 N 408) "О государственной регистрации автомототранспортных средств и других видов самоходной техники на территории Российской Федерации" (далее - Постановление N 938) при выбытии автотранспортных средств организации, за которыми зарегистрированы транспортные средства, обязаны снять их с учета в подразделениях Государственной инспекции или военных автомобильных инспекциях (автомобильных службах), или органах гостехнадзора, в которых они зарегистрированы. В момент выбытия при продаже автотранспортного средства составляется акт по форме N ОС-1. Данные об исключении автотранспортного средства из состава основных средств вносятся в инвентарную карточку учета объектов основных средств (форма N ОС-6).

Доходы и расходы от списания с бухгалтерского учета автотранспортных средств отражаются в учете в отчетном периоде, к которому они относятся, и подлежат зачислению на счет прибылей и убытков в качестве операционных доходов и расходов (п. 31 ПБУ 6/01).

Выбытие автотранспортных средств в бухгалтерском учете признается на дату перехода права собственности, закрепленного в договоре.

При продаже автотранспортного средства делаются бухгалтерские записи:

Д-т 01 "Основные средства", субсчет "Выбытие основных средств", К-т 01 "Основные средства" - списана сумма первоначальной (восстановительной) стоимости транспортного средства;

Д-т 02 "Амортизация основных средств", К-т 01 "Основные средства", субсчет "Выбытие основных средств" - списана сумма накопленной амортизации.

По окончании процедуры выбытия остаточная стоимость объекта основных средств списывается с кредита субсчета учета выбытия основных средств в дебет счета прибылей и убытков в качестве операционных расходов:

Д-т 91 "Прочие доходы и расходы", субсчет 2 "Прочие расходы", К-т 01 "Основные средства", субсчет "Выбытие основных средств" - списана остаточная стоимость.

Согласно п. 30 ПБУ 6/01 при списании автотранспортного средства в результате его продажи выручка от продажи принимается к бухгалтерскому учету в сумме, согласованной сторонами в договоре:

Д-т 62 "Расчеты с покупателями и заказчиками", К-т 91 "Прочие доходы и расходы", субсчет 1 "Прочие доходы" - признана сумма выручки от реализации автомобиля.

На сумму начисленного НДС оформляется бухгалтерская запись:

Д-т 91-2, К-т 68 "Расчеты по налогам и сборам" - начислен НДС.

Финансовый результат от продажи автотранспортного средства зачисляется на счет прибылей и убытков:

Д-т 91 "Прочие доходы и расходы", субсчет 9 "Сальдо прочих доходов и расходов" (99 "Прибыли и убытки"), К-т 99 "Прибыли и убытки" (91 "Прочие доходы и расходы", субсчет 9 "Сальдо прочих доходов и расходов") - отражен финансовый результат от продажи автомашины.

В налоговом учете выручка от реализации автотранспортного средства включается в состав доходов для целей налогообложения. При исчислении налоговой базы по налогу на прибыль указанные доходы уменьшаются на остаточную стоимость автомобиля, а также на расходы, связанные с продажей (ст. 268 НК РФ).

В случае если автотранспортное средство реализуется с убытком, то превышение остаточной стоимости амортизируемого имущества над выручкой от реализации в соответствии с п. 3 ст. 268 НК РФ включается в состав прочих расходов налогоплательщика равными долями в течение срока, определяемого как разница между сроком полезного использования этого имущества и фактическим сроком его эксплуатации до момента реализации.

С 2006 г. в новой редакции ст. 167 НК РФ моментом определения налоговой базы по НДС является наиболее ранняя из следующих дат:

день отгрузки (передачи) товаров (работ, услуг), имущественных прав;

день оплаты, частичной оплаты в счет предстоящих поставок товаров (выполнения работ, оказания услуг), передачи имущественных прав.

Таким образом, начислять НДС нужно в момент отгрузки автотранспортного средства независимо от того, перешло в этот момент право собственности к покупателю или нет. Если же сначала поступит оплата за имущество - полностью или частично - НДС с полученных денег придется начислить в момент поступления оплаты.

Списание

При непригодности объектов автотранспортных средств к дальнейшему использованию, невозможности или неэффективности их восстановления, а также для оформления документации на списание вышеуказанных объектов в организации создается комиссия. Результаты принятого комиссией решения о списании объекта основных средств оформляются в акте на списание объекта автотранспортных средств (унифицированная форма N ОС-4а). Акт составляется в двух экземплярах, один передается в бухгалтерию для отражения операции выбытия автотранспортного средства, другой остается у лица, ответственного за сохранность объектов, и является основанием для сдачи на склад и реализации материальных ценностей и металлолома, оставшихся в результате списания.

В акте на списание автотранспортного средства (форма N ОС-4а) предусмотрен реквизит "дата снятия с учета в ГИБДД (ГАИ)". В указаниях по его заполнению отмечено, что в бухгалтерию вместе с актом передается документ, подтверждающий снятие с учета в Госавтоинспекции. Однако Постановлением N 938 конкретный срок для проведения этой процедуры в случае утилизации не установлен. ПБУ 6/01 также не запрещает списывать автомобиль, который еще не снят с учета. Так, датой выбытия основного средства в бухгалтерском учете, а значит, и датой оформления акта по форме N ОС-4а считается момент, когда оно уже не способно приносить организации экономические выгоды (доход) в будущем. Эти моменты напрямую не связаны с учетом автомобиля в ГИБДД.

Получается, что оформить акт о списании транспортного средства по форме N ОС-4а можно и до момента снятия с регистрации в Госавтоинспекции. В отношении же заполнения обязательного реквизита в акте по форме N ОС-4а "дата снятия с учета в ГИБДД (ГАИ)" Росстат в Письме от 31.03.2005 N 01-02-09/205 напомнил, что при отсутствии отдельных реквизитов в соответствующей строке (графе) проставляется прочерк.

Таким образом, первичным при выбытии автомобиля является то, что этот объект основных средств не способен приносить организации экономические выгоды (доход) в будущем (п. 29 ПБУ 6/01 в ред. от 12.12.2005 N 147н). Формальное снятие с учета в Госавтоинспекции является лишь одним из подтверждающих фактов.

Если автотранспортное средство списывается вследствие аварии, то к акту о списании прилагается копия акта об аварии.

На основании оформленных актов на списание автотранспортных средств, переданных бухгалтерской службе организации, в инвентарной карточке объекта (унифицированная форма N ОС-6) отмечается выбытие.

Характерная особенность при списании автотранспортных средств в случае их дальнейшей непригодности состоит в том, что, как правило, при разборке и демонтаже остаются какие-либо детали, узлы и агрегаты, пригодные для эксплуатации (например, для ремонта других объектов), а также материалы, для эксплуатации не пригодные (например, металлолом).

В соответствии с п. 79 Методических указаний по бухгалтерскому учету основных средств такие материалы приходуются по текущей рыночной стоимости по дебету счета учета материалов в корреспонденции с кредитом счета учета прибылей и убытков в качестве операционных доходов. При демонтаже автотранспортного средства начисляется заработная плата работникам, его осуществлявшим. Данные операции оформляются следующими бухгалтерскими записями:

Д-т 91-2, К-т 70, 69 - начислена заработная плата (с начислениями) рабочих, осуществлявших демонтаж;

Д-т 10 "Материалы", К-т 91-1 - оприходованы запасные части и металлолом.

В соответствии с пп. 8 п. 1 ст. 265 НК РФ расходы на ликвидацию автотранспортного средства уменьшают налогооблагаемую прибыль организации.

В конце месяца определяется финансовый результат от ликвидации автотранспортного средства (как правило, убыток):

Д-т 91-9, К-т 99 - признана сумма убытка от ликвидации автомобиля.

В соответствии с п. 13 ст. 250 НК РФ доходы в виде стоимости полученных материалов или иного имущества при демонтаже или разборке при ликвидации выводимых из эксплуатации автотранспортных средств признаются внереализационными доходами. Датой получения дохода признается дата составления акта ликвидации автотранспортного средства. Величина таких доходов рассчитывается по рыночной стоимости материалов.

Полученные материалы в дальнейшем могут использоваться организацией в своей деятельности. Следует обратить внимание, что, по мнению налоговых органов, поскольку расходы на приобретение материалов, полученных в результате ликвидации основного средства, отсутствуют, то стоимость такого имущества не учитывается в составе расходов, уменьшающих налоговую базу (см. Письма МНС России от 29.04.2004 N 02-5-10/33, УМНС по г. Москве от 16.08.2004 N 26-12/53720).

С 2006 г. с вступлением в силу новой редакции п. 2 ст. 254 НК РФ стоимость материально-производственных запасов в виде имущества, полученного при демонтаже или разборке выводимых из эксплуатации основных средств, учитывается в составе материальных расходов, уменьшающих налоговую базу. Однако величина таких расходов будет определяться как сумма налога, исчисленная с дохода, предусмотренного пп. 13 и 20 п. 2 ст. 250 НК РФ. Таким образом, данная норма, с одной стороны, закрепляет порядок отнесения к расходам стоимости такого имущества, с другой - ограничивает такие расходы.

Безвозмездная передача

Организация может передать автотранспортное средство безвозмездно. Однако существуют ограничения при совершении сделок по безвозмездной передаче имущества между коммерческими организациями. Так, согласно ст. 575 ГК РФ безвозмездная передача и получение имущества на сумму более 5 МРОТ между коммерческими организациями запрещены.

Поэтому безвозмездно передать автотранспортные средства фирма может только физическим лицам, некоммерческим организациям или государственным учреждениям. Порядок отражения в бухгалтерском учете безвозмездной передачи автотранспортных средств аналогичен порядку списания объектов вследствие их морального и (или) физического износа.

Что касается налогового учета этой операции, то согласно п. 16 ст. 270 НК РФ расходы в виде стоимости безвозмездно переданного имущества и расходы, связанные с такой передачей, в целях налогообложения не учитываются.

Согласно п. 1 ст. 146 НК РФ объектом обложения НДС признаются операции по реализации товаров (работ, услуг), а также имущественных прав на территории Российской Федерации. При этом передача права собственности на товары, результатов выполненных работ, оказание услуг на безвозмездной основе признаются реализацией товаров (работ, услуг), за исключением случаев, перечисленных в п. 2 ст. 146 НК РФ. Таким образом, безвозмездную передачу автотранспортных средств следует рассматривать для целей применения НДС как реализацию. Сумма налога в соответствии с п. 2 ст. 154 НК РФ начисляется на рыночную стоимость передаваемого объекта. В бухгалтерском учете делаются следующие записи:

Д-т 91-2, К-т 68 "Расчеты по налогам и сборам", субсчет "Расчеты по НДС" - начислен НДС исходя из рыночной цены объекта основных средств;

Д-т 99, К-т 91-9 - отражен убыток от безвозмездной передачи.

Передача по договору мены

Автотранспортные средства, передаваемые в счет товарообменной операции, отражаются по кредиту счета учета финансовых результатов в корреспонденции со счетом 62 "Расчеты с покупателями и заказчиками". При этом делаются бухгалтерские записи:

Д-т 62, К-т 91-1 - отражен доход от передачи автомобиля по договору мены;

Д-т 91-2, К-т 01 - списана остаточная стоимость автомобиля.

Налогооблагаемая база по НДС при договоре мены определяется в соответствии с п. 2 ст. 154 НК РФ как стоимость передаваемых товаров (работ, услуг), исчисленная исходя из цен, определяемых в порядке, аналогичном предусмотренному ст. 40 НК РФ, с учетом акцизов (для подакцизных товаров) и без включения в них НДС. На сумму начисленного налога делается бухгалтерская запись:

Д-т 91-2, К-т 68, субсчет "Расчеты по НДС".

Важным моментом является определение даты начисления НДС. Согласно ст. 570 ГК РФ переход права собственности на обмениваемые товары переходит только в момент, когда фирма, получившая имущество по договору мены, осуществит отгрузку, если иное не установлено договором мены. Таким образом, если в договоре не прописан иной порядок перехода права собственности, то моментом признания дохода будет являться день, когда обе стороны полностью выполнили свои обязательства, т.е. отгрузили друг другу указанное в договоре имущество.

Следовательно, начислить НДС к уплате нужно будет в тот момент, когда право собственности на обмениваемые товары перейдет к их новому владельцу, т.е. осуществится сам факт реализации.

Необходимо отметить, что в 2006 г. в связи с изменениями, внесенными в ст. 167 НК РФ, НДС должен начисляться не в момент перехода права собственности, а в момент отгрузки имущества либо поступления оплаты по наиболее ранней из дат.

По договору мены каждая из сторон признается одновременно и продавцом, и покупателем товара. Соответственно у предприятия возникает право на вычет по НДС.

На основании п. 2 ст. 172 НК РФ при использовании налогоплательщиком собственного имущества (в том числе векселя третьего лица) в расчетах за приобретенные им товары (работы, услуги) вычетам подлежат суммы НДС, фактически уплаченные налогоплательщиком, которые исчисляются исходя из балансовой стоимости указанного имущества (с учетом его переоценок и амортизации, которые проводятся в соответствии с законодательством Российской Федерации), переданного в счет их оплаты. Следовательно, в случае оплаты товара собственным имуществом, переданным по договору мены, суммы НДС, принимаемые к вычету, рассчитываются исходя из балансовой стоимости указанного имущества с учетом его переоценки и амортизации, которые проводятся в соответствии с законодательством Российской Федерации. Вычет сумм НДС производится после принятия таких товаров к бухгалтерскому учету и при условии, что имеются документы, предусмотренные п. 1 ст. 172 НК РФ.

При налогообложении прибыли согласно п. 4 ст. 274 НК РФ доходы, полученные в натуральной форме в результате реализации товаров (работ, услуг), имущественных прав (включая товарообменные операции), учитываются исходя из цены сделки. Под ценой сделки следует понимать цену, которая определяется сторонами в договоре мены.

К расходам, учитываемым при налогообложении прибыли, по договору мены принимается в соответствии с п. 2 ст. 254 НК РФ стоимость имущества исходя из цены его приобретения (без учета НДС и акцизов, за исключением случаев, предусмотренных НК РФ), включая комиссионные вознаграждения, уплачиваемые посредническим организациям, ввозные таможенные пошлины и сборы, расходы на транспортировку и иные затраты, связанные с приобретением товарно-материальных ценностей.

Иначе говоря, для целей налогового учета имущество, полученное в рамках договора мены, должно оцениваться исходя из цены сделки, указанной в договоре. Если же цена сделки не определена, то стоимость полученного имущества равна стоимости тех ценностей, которые были переданы.

Передача в виде вклада

в уставный капитал других организаций

В соответствии с п. 3 ПБУ 10/99 выбытие активов, передаваемых в счет вкладов в уставные (складочные) капиталы других организаций, не признается расходами организации.

Согласно Плану счетов учет инвестиций в уставные (складочные) капиталы других организаций осуществляется на счете 58 "Финансовые вложения", субсчет "Паи и акции". Финансовые вложения, осуществленные организацией, отражаются по дебету счета 58 и кредиту счетов, на которых учитываются ценности, подлежащие передаче в счет этих вложений.

В случае передачи в уставный (складочный) капитал других организаций автотранспортного средства делаются бухгалтерские записи:

Д-т 01, субсчет "Выбытие основных средств", К-т 01 - списана сумма первоначальной стоимости объекта;

Д-т 02, К-т 01, субсчет "Выбытие основных средств" - списана сумма начисленной амортизации;

Д-т 58 "Финансовые вложения", К-т 01, субсчет "Выбытие основных средств" - списана сумма остаточной стоимости передаваемого объекта;

Д-т 58, К-т 91-1 - отражена разница между стоимостью передаваемого объекта и оценкой вклада учредителя, установленной в учредительном договоре;

Д-т 91-9, К-т 99 - отражена сумма прибыли от передачи автотранспортного средства.

В соответствии со ст. 277 НК РФ доходы и расходы от передачи имущества в уставный капитал другой организации не учитываются для целей налогообложения прибыли.

И.Василенко

"АФК-Аудит"

Подписано в печать

07.03.2006

     
   ——————————————————————————————————————————————————————————————————
————————————————————
——