"Аудит и налогообложение", 2006, N 3

ВЫПОЛНЕНИЕ ГРАЖДАНСКО-ПРАВОВЫХ ДОГОВОРОВ

Нередко образовательные учреждения для оказания образовательных услуг привлекают преподавателей - нештатных лекторов из других городов и заключают с ними гражданско-правовые договоры на выполнение образовательных услуг.

Как правило, по условиям такого договора расходы исполнителя по проезду к месту проведения образовательного мероприятия и по его проживанию в гостинице являются расходами учреждения и оговариваются отдельно от оплаты образовательных услуг.

При этом оплата образовательных услуг облагается единым социальным налогом (ЕСН), а расходы по проживанию и проезду (документально подтвержденные) не облагаются.

СУТЬ ДЕЛА

Инспекция МНС России г. Череповца провела выездную налоговую проверку негосударственного образовательного учреждения "Центр дополнительного образования общества "Знание" города Череповца" и установила, что в объект налогообложения по ЕСН не были включены компенсационные выплаты, связанные с оплатой проезда и проживания.

В связи с неисполнением требования об уплате суммы налоговой санкции инспекция обратилась в арбитражный суд Вологодской области с заявлением о взыскании с учреждения установленной суммы.

Решением суда перовой инстанции требование было удовлетворено.

Постановлением суда апелляционной инстанции решение оставлено без изменения.

Не изменил решение и Федеральный арбитражный суд Северо-Западного округа.

Центр подал заявление в Высший Арбитражный Суд РФ о пересмотре указанных выше судебных актов, ссылаясь на неправильное применение судами законодательства о налогах.

ПОЗИЦИЯ СУДА

Президиум ВАС РФ постановил, что оспариваемые судебные акты подлежат отмене, а требования инспекции - оставлению без удовлетворения, руководствуясь следующим.

Поскольку в договорах, заключаемых учреждением с лекторами, выплата вознаграждения за проведение лекций не включает в себя возмещение Центром расходов по найму жилого помещения и расходов по проезду к месту проведения лекций и обратно (по предъявленным лекторами документам), указанные расходы не являются вознаграждением, а носят компенсационный характер расходов, понесенных исполнителями в связи с исполнением ими договоров. На основании этого указанные компенсационные выплаты не признаются объектом обложения ЕСН.

Кроме того, расходы, понесенные учреждением в связи с исполнением договоров, по своей сути имеют ту же правовую природу, что и расходы на командировки работников, состоящих в трудовых отношениях с налогоплательщиком.

В соответствии с пп. 2 п. 1 ст. 238 НК РФ при оплате работодателем расходов на командировки работников как внутри страны, так и за ее пределы не подлежат обложению ЕСН суточные в пределах норм, установленных в соответствии с законодательством Российской Федерации, а также произведенные и документально подтвержденные целевые расходы на проезд до места назначения и обратно, расходы по найму жилого помещения.

Довод судов о том, что расходы по оплате стоимости проезда и найма жилья по договорам возмездного оказания услуг учтены учреждением при определении налоговой базы по налогу на прибыль, а поэтому не могут быть исключены из объекта обложения ЕСН, не основан на законодательстве.

Согласно п. 4 ст. 236 НК РФ (в редакции, действовавшей в проверяемый период) указанные в п. п. 1 и 2 данной статьи выплаты не признаются объектом налогообложения, если они производятся за счет средств, остающихся в распоряжении организации после уплаты налога на прибыль, или средств, оставшихся в распоряжении индивидуального предпринимателя либо физического лица после уплаты налога на доходы физических лиц.

Если же выплаты не относятся к выплатам, предусмотренным в п. п. 1 и 2 ст. 236 НК РФ, то они не признаются объектом обложения ЕСН независимо от их учета при налогообложении прибыли.

Поскольку компенсация расходов исполнителей услуг по гражданско-правовым договорам, связанных с проездом к месту оказания услуг и проживанием, не относится к выплатам, перечисленным в пп. 1 и 2 вышеуказанной статьи, выплаты, направленные на компенсацию этих расходов, не признаются объектом обложения ЕСН независимо от включения их в состав расходов при налогообложении прибыли.

При названных обстоятельствах на основании п. 1 ст. 304 Арбитражного процессуального кодекса РФ оспариваемые судебные акты подлежат отмене как нарушающие единообразие в толковании и применении арбитражными судами норм права.

(Постановление Президиума ВАС РФ от 18.08.2005 N 1443/05)

Рассмотрим также проблему, связанную с уплатой налога на доходы физических лиц при выполнении договоров гражданско-правового характера.

Физические лица - плательщики НДФЛ, получающие доход от выполнения работ (оказания услуг) по договорам гражданско-правового характера, вправе уменьшить налоговую базу по НДФЛ на сумму фактически произведенных ими и документально подтвержденных расходов, непосредственно связанных с выполнением этих работ или оказанием услуг (п. 2 ст. 221 НК РФ).

Для реализации права на получение профессиональных налоговых вычетов налогоплательщику необходимо подать письменное заявление налоговому агенту. Налоговым агентом, в обязанности которого входит исчисление, удержание из доходов налогоплательщика и уплата в бюджет соответствующей суммы НДФЛ, является организация - источник выплаты дохода.

Таким образом, при соблюдении определенных условий (выделения в договоре расходов по проживанию и проезду, наличия документов по этим расходам, заявления на получение профессионального вычета) расходы по проезду и проживанию:

- не облагаются ЕСН и НДФЛ;

- включаются в расходы для целей налогообложения прибыли.

Ю.Донин

К. э. н.,

налоговый консультант

Подписано в печать

28.02.2006

     
   ——————————————————————————————————————————————————————————————————
————————————————————
——