"Бухгалтерский бюллетень", 2006, N 3

АКЦИЗЫ НА АЛКОГОЛЬНУЮ ПРОДУКЦИЮ В 2006 Г.

В 2006 г. гл. 22 "Акцизы" НК РФ претерпела значительные изменения. Новые нормы введены Федеральным законом от 21.07.2005 N 105-ФЗ. В том числе изменился и порядок исчисления и уплаты акцизов по алкогольной продукции.

Налогоплательщики

В соответствии со ст. 179 НК РФ плательщиками акцизов являются организации, индивидуальные предприниматели, а также лица, которые перемещают подакцизные товары через таможенную границу Российской Федерации, совершающие операции, которые признаны объектом налогообложения акцизами.

Учитывая, что производство и поставки алкогольной продукции в соответствии с Федеральным законом от 22.11.1995 N 171-ФЗ "О государственном регулировании производства и оборота этилового спирта, алкогольной и спиртосодержащей продукции" (в ред. Федерального закона от 21.07.2005 N 102-ФЗ (в ред. от 31.12.2005)) имеют право осуществлять только организации (то есть юридические лица), плательщиками акцизов на алкогольную продукцию могут быть только юридические лица.

Понятие "алкогольная продукция"

В ст. 181 НК РФ приведены виды подакцизных товаров, которые относятся к алкогольной продукции. Это, в частности, спирт питьевой, водка, ликероводочные изделия, коньяки, вино и иная пищевая продукция с объемной долей этилового спирта более 1,5%, за исключением виноматериалов.

Для того чтобы понять, какие именно напитки относятся к этим видам товаров, обратимся к Федеральному закону от 22.11.2005 N 171-ФЗ (в ред. Федерального закона от 21.07.2005 N 102-ФЗ).

Согласно указанному Закону спирт питьевой - это ректификованный этиловый спирт с содержанием этилового спирта не более 95% объема готовой продукции, произведенный из пищевого сырья и разведенный умягченной водой;

- водка - спиртной напиток, который произведен на основе этилового спирта, произведенного из пищевого сырья, и воды, с содержанием этилового спирта от 38 до 56% объема готовой продукции;

- вино - алкогольная продукция, которая произведена из виноматериалов, с содержанием этилового спирта, произведенного из пищевого сырья, не более 22% объема готовой продукции;

- натуральное вино (в том числе игристое, газированное, шипучее, шампанское) - алкогольная продукция с содержанием этилового спирта не более 15% объема готовой продукции, которая произведена без добавления этилового спирта, ароматических и вкусовых добавок из виноматериалов, произведенных без добавления этилового спирта, ароматических и вкусовых добавок.

Обратите внимание, если организация производит вино без добавления этилового спирта, то есть получаемое путем естественного брожения виноградного или плодового сырья, но при этом добавляет в это вино сахар или ароматические добавки, то такое вино не может считаться натуральным.

Объект налогообложения

В 2006 г. объектом налогообложения акцизами алкогольной продукции признаются следующие операции:

- реализация на территории Российской Федерации лицами произведенной ими алкогольной продукции;

- продажа лицами переданной им на основании приговоров или решений судов, арбитражных судов или других уполномоченных на то государственных органов конфискованной алкогольной продукции;

- передача на территории Российской Федерации лицами произведенной ими алкогольной продукции в уставный (складочный) капитал организаций;

- передача на территории Российской Федерации лицами произведенной ими алкогольной продукции для собственных нужд.

Согласно п. 3 ст. 182 НК РФ к производству приравнивается розлив подакцизных товаров, осуществляемый как часть общего процесса производства данных товаров в соответствии с требованиями государственных стандартов и (или) другой нормативно-технической документации, которые регламентируют процесс производства указанных товаров и утверждаются уполномоченными федеральными органами исполнительной власти. То есть организация, осуществляющая только розлив алкогольной продукции из приобретенных виноматериалов или другого сырья (материалов), является плательщиком акциза при реализации алкогольной продукции, разлитой в бутылки.

Реализация с акцизных складов

С 1 января 2006 г. согласно Федеральному закону от 21.07.2005 N 107-ФЗ из ст. 182 исключена операция по реализации алкогольной продукции с акцизных складов оптовых организаций с одновременной отменой режима налогового склада. При этом установлено, что по остаткам алкогольной продукции, находящимся на указанных складах по состоянию на 01.01.2006, оптовые склады должны начислять акциз при реализации этих остатков исходя из 80% от ставки акциза, установленной на 2006 г. (по алкогольной продукции, за исключением вин), и 65% от установленной на 2006 г. ставки акциза (по винам).

Расчет суммы акциза

О том, как нужно рассчитывать акцизы по реализованным подакцизным товарам, говорится в ст. 194 Налогового кодекса РФ. Для этого налоговую базу по реализованным подакцизным товарам нужно умножить на ставку акциза. Итак, расчет можно представить в виде следующей формулы:

по подакцизным товарам, на которые установлены специфические (твердые) ставки акцизов

С = О x А, где

С - сумма акцизов;

О - налоговая база (объем реализованной продукции) в натуральном выражении;

А - ставка акцизов (в руб. и коп. за единицу измерения товара).

Причем обратите внимание: если вы не учитываете раздельно операции по производству и реализации подакцизных товаров, облагаемых по разным ставкам, то сумма акциза определяется исходя из максимальной ставки. Так сказано в п. 6 ст. 194 Налогового кодекса РФ.

Реализуя подакцизные товары, предприятие должно выделять в платежных документах сумму акциза отдельно. Такое требование содержится в п. 1 ст. 198 Налогового кодекса РФ. Сумма акциза не выделяется отдельной строкой только в том случае, если подакцизные товары:

1) не облагаются акцизами;

2) реализуются на экспорт;

3) реализуются организациями, которые не платят акцизы.

Учет акцизов, уплаченных поставщикам подакцизных товаров

Суммы акциза, которые организация уплатила поставщикам при приобретении подакцизных товаров, включаются в стоимость этих товаров.

Например, так учитывается акциз по алкогольной продукции, которую организации оптовой торговли приобретают у ее производителей. Суммы акциза по такой продукции должны включаться в ее стоимость.

Правда, такое правило не действует, если акциз был уплачен по подакцизным товарам, которые используются как сырье для производства других подакцизных товаров. Акциз по таким товарам подлежит вычету при определении суммы акциза, подлежащей уплате в бюджет.

Налоговые вычеты по акцизам

О том, как применяются налоговые вычеты по акцизам, сказано в ст. ст. 200 и 201 Налогового кодекса РФ. Отметим, что все эти вычеты производятся на основании счетов-фактур, выставленных поставщиком, в которых сумма акциза должна быть выделена отдельной строкой, и документов, подтверждающих оплату приобретенных товаров по цене с акцизом. Причем, если приобретенные подакцизные товары были оплачены третьими лицами, налоговые вычеты производятся, если в расчетных документах указано наименование организации, за которую произведена оплата.

А если подакцизные товары приобретены за рубежом? Тогда акциз принимается к вычету на основании таможенных деклараций или иных документов, которые подтверждают ввоз товаров в Российскую Федерацию и уплату акциза при ввозе этих товаров.

Если же в расчетных документах сумма акциза отдельно не указана, то возместить акциз по приобретенным товарам нельзя.

Суммы акциза принимаются к вычету только в той части, в которой подакцизное сырье списано на производство фактически реализованной алкогольной продукции. Об этом сказано в п. 3 ст. 201 НК РФ. Причем если сырье списано в производство в одном налоговом периоде, а оплачено оно было в другом налоговом периоде, то вычеты по акцизам производятся в том периоде, когда произведена оплата сырья.

Пример. Завод приобрел этиловый спирт для производства водки. Акциз по этому спирту составляет 125 000 руб. Причем сумма акциза выделена в платежных документах и счетах-фактурах отдельной строкой.

Приобретенный спирт был отпущен в производство в августе 2005 г., а оплатили его поставщику только в сентябре 2005 г.

Таким образом, в данном случае налоговый вычет по акцизам по этиловому спирту (125 000 руб.) завод может применить только в сентябре 2005 г.

Итак, чтобы произвести налоговые вычеты, необходимо соблюдать следующие условия:

1) приобретенные подакцизные товары оплачены;

2) приобретенные подакцизные товары списаны на производство реализованных подакцизных товаров;

3) уплата акциза документально подтверждена.

А теперь рассмотрим налоговые вычеты по акцизам более подробно.

Вычеты по подакцизным товарам, используемым

для производства других подакцизных товаров

Если приобретенные подакцизные товары используются для производства других подакцизных товаров, то сумма акциза, уплаченная при их приобретении, подлежит вычету из начисленной суммы акциза. Но это можно сделать только в том случае, если ставки акциза на подакцизные товары, используемые в качестве сырья, и ставки акциза на подакцизные товары, произведенные из этого сырья, установлены на одинаковую единицу измерения.

Пример. ЗАО "Пичел" производит алкогольную продукцию. В этом случае акциз по реализованному (переданному) алкоголю можно уменьшить на сумму акциза по приобретенному этиловому спирту. Ведь ставка акциза по этим товарам установлена в расчете на одинаковую единицу измерения - один литр безводного этилового спирта.

Безвозвратно утерянное сырье в рамках норм

естественной убыли

Пунктом 2 ст. 200 НК РФ предусмотрено, что суммы акциза, уплаченные по подакцизным товарам, предназначенным для использования в качестве сырья, безвозвратно утерянным в процессе их хранения, перемещения и последующей технологической обработки, подлежат вычетам в части потерь, не превышающих нормы естественной убыли, утвержденные федеральным органом исполнительной власти.

Согласно положениям вступившей в силу с 1 января 2002 г. ст. 254 НК РФ нормы естественной убыли при хранении и транспортировке товарно-материальных ценностей утверждаются в порядке, установленном Правительством Российской Федерации.

В соответствии с указанной статьей Налогового кодекса данный порядок утвержден Постановлением Правительства Российской Федерации от 12.11.2001 N 814 "О порядке утверждения норм естественной убыли при хранении и транспортировке товарно-материальных ценностей".

Согласно Методическим рекомендациям по разработке норм естественной убыли, утвержденным во исполнение вышеуказанного Постановления Правительства Российской Федерации Приказом Министерства экономического развития и торговли Российской Федерации от 31 марта 2003 г. N 95, под естественной убылью товарно-материальных ценностей следует понимать потерю (уменьшение массы товара при сохранении его качества в пределах требований (норм), устанавливаемых нормативными правовыми актами), являющуюся следствием естественного изменения биологических и (или) физико-химических свойств товаров.

При этом к естественной убыли не относятся технологические потери и потери от брака, а также потери товарно-материальных ценностей при их хранении и транспортировке, вызванные нарушением требований стандартов, технических и технологических условий, правил технической эксплуатации, повреждением тары, несовершенством средств защиты товаров от потерь и состоянием применяемого технологического оборудования. Кроме того, в нормы естественной убыли не включаются потери товарно-материальных ценностей при ремонте и (или) профилактике применяемого для хранения и транспортировки технологического оборудования, при внутрискладских операциях, а также все виды аварийных потерь.

Федеральным законом от 06.06.2005 N 58-ФЗ установлено, что впредь до утверждения норм естественной убыли в порядке, установленном пп. 2 п. 7 ст. 254 НК РФ, применяются нормы естественной убыли, утвержденные ранее соответствующими федеральными органами исполнительной власти. Причем данное положение распространяется на правоотношения, возникшие с 1 января 2002 г.

Вычеты акциза, уплаченного по этиловому спирту из пищевого

сырья, израсходованному при производстве виноматериалов

Виноматериалы акцизами не облагаются. Поэтому на сумму акциза по этиловому спирту из пищевого сырья, который был затрачен на производство виноматериалов, можно уменьшить акциз, начисленный по алкогольной продукции, которая выработана из данных виноматериалов.

Но при этом нужно обратить внимание на такой момент. Согласно п. 2 ст. 201 НК РФ сумма акциза, подлежащая вычету, не может превышать суммы акциза, исчисленной по следующей формуле:

А x К x Ов

С = ----------, где

100%

С - сумма акциза, уплаченная по спирту, использованному на производство вина;

А - ставка акциза за 1 литр стопроцентного (безводного) спирта;

К - фактическая крепость вина (в процентах);

Ов - объем реализованного вина.

Если к вычету предъявлена сумма, превышающая величину, рассчитанную по этой формуле, сумма превышения (отрицательная разница) относится на убытки предприятия.

Вычеты акциза при возврате товара покупателем

Бывают случаи, когда покупатель возвращает товар. Это, например, возможно, если покупателю отгрузили некачественный товар или же товар несогласованного ассортимента. В этом случае производитель товара может принять сумму акциза на такой товар к вычету. Но сделать это можно только в том случае, если акциз был начислен и отражен в налоговой декларации за тот период, когда товары были произведены и реализованы. При этом в налоговую инспекцию нужно представить документы, подтверждающие возврат подакцизных товаров, указав их количество.

И обратите внимание: сумма акциза возмещается только при условии, что товар был возвращен покупателем по основаниям, предусмотренным Гражданским кодексом РФ или договором купли-продажи. Если организация оптовой торговли получила алкогольную продукцию от поставщика-производителя до 01.01.2006 по цене, включающей акциз, рассчитанный в размере 20 или 35% от установленной ставки акциза, то и к вычету в случае возврата производитель может принять сумму акциза в соответствующем размере.

Вычеты акциза при приобретении региональных

специальных марок

Как известно, с 01.01.2006 в соответствии с Федеральным законом от 21.07.2005 N 102-ФЗ отменена маркировка алкогольной продукции региональными специальными марками, которыми маркировалась отечественная алкогольная продукция.

Приобретая в 2005 г. региональные специальные марки, организация уплачивала авансовый платеж акциза. Как известно, марки приобретались на несколько месяцев вперед. В каком же размере принимается к вычету уплаченный авансовый платеж: в полной сумме или только в сумме, которая израсходована на покупку марок, наклеенных на реализованную продукцию?

Вспомним, что согласно п. 4 ст. 194 Налогового кодекса РФ общая сумма акциза, подлежащая уплате в бюджет по подакцизным товарам, исчисляется по итогам каждого месяца. При этом ст. 200 Налогового кодекса РФ установлено, что налогоплательщик имеет право уменьшить общую сумму акциза, начисленную в бюджет, на налоговые вычеты. В п. 6 данной статьи предусмотрено, что вычетам подлежат суммы авансового платежа, уплаченные при приобретении специальных региональных марок. Причем здесь не сказано, что вычетам подлежат только те суммы акциза, которые уплачены при покупке использованных региональных специальных марок.

Таким образом, сумма акциза по алкогольной продукции, уплаченная в бюджет, определяется как общая сумма акциза, рассчитанная на объем реализованной (переданной) продукции, уменьшенная на всю сумму авансовых платежей, фактически уплаченных в бюджет при приобретении региональных специальных марок.

Даже если приобретенные марки в 2006 г. уже не будут наклеиваться, а подлежат уничтожению, вся сумма авансового платежа, фактически уплаченная налогоплательщиком, должна быть зачтена в счет предстоящей уплаты акцизов.

Вычеты акциза по подакцизным товарам, оплаченным векселем

Очень часто расчеты за подакцизные товары производятся векселями. Как в этом случае можно применять налоговые вычеты по подакцизным товарам? Чтобы ответить на этот вопрос, нам нужно выяснить, что представляет собой вексель.

Как сказано в ст. 815 Гражданского кодекса РФ, вексель - это составленное по установленной законом форме безусловное долговое денежное обязательство. То есть вексель позволяет отсрочить платеж по сделке. Поэтому вексель не является документом, который бы подтверждал факт оплаты подакцизных товаров поставщику.

Поэтому если при покупке подакцизных товаров организация выдала поставщику собственный вексель, то такая организация имеет право на налоговый вычет по акцизам только после оплаты векселя.

Если же организация выдала поставщику вексель третьего лица, то она имеет право на налоговый вычет по акцизу по приобретенным подакцизным товарам в момент передачи векселя по индоссаменту. Но при этом сумма акциза принимается к вычету в пределах стоимости приобретенных подакцизных товаров, которая не должна превышать стоимость товаров (работ, услуг), за которые ранее был получен вексель.

Если же организация передала поставщику вексель третьего лица, полученный в обмен на собственный вексель, то налоговый вычет по акцизу по приобретенным товарам можно применить только после оплаты собственного векселя.

Если для расчетов за подакцизные товары передается вексель, приобретенный в качестве финансового вложения, за который фактически уплачены денежные средства, то сумма акциза принимается к вычету только в пределах фактически уплаченных денежных средств за такой вексель.

Порядок зачета (возврата) акциза в случае превышения

налоговых вычетов

Бывает, что сумма налоговых вычетов в каком-либо месяце превышает общую сумму акциза, начисленного в бюджет. В таком случае согласно п. 5 ст. 202 Налогового кодекса РФ предприятие в этом месяце акциз не уплачивает. Разницу же предприятие может зачесть в счет предстоящих платежей по акцизу.

Пример. За сентябрь 2006 г. ликероводочный завод начислил к уплате в бюджет акциз по своей продукции в размере 28 500 руб. При этом к вычету по подакцизным товарам, использованным в производстве, причитается акциз в размере 35 000 руб.

28 500 руб. < 35 000 руб.

Таким образом, в сентябре 2006 г. ликероводочный завод не будет уплачивать акциз в бюджет. При этом 6500 руб. (35 000 - 28 500) можно будет зачесть в счет уплаты акциза в октябре 2006 г.

А если общая сумма акциза на товары, реализованные в следующем месяце, окажется меньше той, что надо возместить? Тогда налоговая инспекция может направить эту сумму на уплату предприятием других налогов. Так сказано в п. 5 ст. 202 НК РФ.

Напомним, что датой реализации по всем подакцизным товарам является день отгрузки.

Сроки уплаты акцизов и сдачи налоговой декларации

По алкогольной продукции, реализованной с 01.01.2006, акциз нужно уплачивать равными долями в два срока. Первый раз - не позднее 25-го числа месяца, следующего за отчетным, второй раз - не позднее 15-го числа второго месяца, следующего за отчетным.

Что касается остатков алкогольной продукции, приобретенной (или отгруженной) на акцизные склады оптовых организаций до 01.01.2006, то акциз уплачивается в следующие сроки. По продукции, реализованной с 1-го по 15-е число отчетного месяца, - не позднее 25-го числа отчетного месяца, а по тому алкоголю, что реализован с 16 по последнее число отчетного месяца, - не позднее 15-го числа следующего месяца.

Налоговые декларации по акцизам нужно представлять в налоговую инспекцию не позднее 25-го числа месяца, следующего за отчетным месяцем. Исключение сделано только для организаций оптовой торговли, реализующих остатки алкогольной продукции со складов, имевших до 01.01.2006 статус акцизных. Они должны сдавать декларацию не позднее 15-го числа месяца, следующего за отчетным месяцем.

Н.А.Нечипорчук

К. э. н.,

советник налоговой службы РФ

III ранга

Подписано в печать

21.02.2006

     
   ——————————————————————————————————————————————————————————————————
————————————————————
——