"Новая бухгалтерия", 2006, N 3

ОТЧЕТ-2005 "ПО-МИНФИНОВСКИ"

Последнее время Минфин не балует организации разъяснениями о порядке бухгалтерского учета отдельных хозяйственных операций. Мотивирует он это тем, что вырабатывает государственную политику и нормативно-правовое регулирование бухгалтерского учета, а вот подтверждать организациям конкретные методики учета в его компетенцию не входит. Вот и приходится организациям выуживать любую полезную бухгалтерскую информацию из разных источников.

В январе 2006 г. Минфин России озаботился качеством проведения аудита бухгалтерской отчетности организаций и выпустил Рекомендации аудиторским организациям и аудиторам по проведению аудита бухгалтерской отчетности за 2005 год (Письмо Минфина России от 12.01.2006 N 07-05-06/2). Это и понятно. Ведь Постановлением Правительства РФ от 06.02.2002 N 80 на Минфин возложено государственное регулирование аудиторской деятельности в Российской Федерации. Кроме того, до 1 июля 2006 г. он продолжает выдавать лицензии на аудиторскую деятельность.

С одной стороны, эти Рекомендации предназначены аудиторам, поскольку напоминают им, на какие аспекты бухгалтерского учета нужно обратить пристальное внимание, какими стандартами аудиторской деятельности руководствоваться и т.д.

С другой стороны, эти Рекомендации будут полезны всем организациям, даже независимо от того, подлежат они обязательному аудиту или нет. Ведь составлять годовой отчет нужно всем, а нормативные акты по бухгалтерскому учету всеми применяются одинаково.

С первых строк Рекомендаций Минфин обращает внимание на учетную политику для бухгалтерского учета. Организации самостоятельно формируют ее, исходя из своей структуры, отрасли и других особенностей деятельности. Учетная политика должна быть обоснованной, отвечать критериям полноты, осмотрительности, приоритета содержания перед формой, непротиворечивости, рациональности.

Мы тоже обращали внимание на особую важность этого документа, который может помочь и в спорах с налоговыми органами (см., например, статью И. Кирюшиной "Учетная политика как средство защиты" в журнале "Новая бухгалтерия" N 2 за 2006 г.).

* * *

Не менее важны и применяемые организациями формы годовой бухгалтерской отчетности. Приказом Минфина России от 22.07.2003 N 67н утверждены образцы форм бухгалтерской отчетности. Но это не означает, что отчитываться нужно строго по этим формам и никаким иным. Здесь все как раз наоборот. Организация должна самостоятельно разработать формы бухгалтерской отчетности с учетом характера и условий своей деятельности. Разработанные формы должны обеспечить представление в отчетности объективной и полезной информации.

Для этого в формы включаются соответствующие показатели, таблицы, расшифровки. Но это можно сделать и в пояснительной записке к отчету. Главное здесь, чтобы бухгалтерская отчетность позволила пользователю сделать правильные выводы о финансовом положении организации, финансовых результатах ее деятельности и изменениях в ее финансовом положении, а также принять обоснованные решения.

Разработанные формы должны применяться последовательно несколько лет. Существенно изменить их можно, например, при изменении вида деятельности организации или при начале нового.

* * *

Бухгалтерский учет и отчетность регулируются Федеральным законом от 21.11.1996 N 129-ФЗ "О бухгалтерском учете", Положением по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в Российской Федерации (утв. Приказом Минфина России от 29.07.1998 N 34н) и положениями по бухгалтерскому учету, Методическими указаниями и др. Все эти нормативные акты принимались в разное время. Как их применять, если отдельные положения одного нормативного акта противоречат или не согласуются с другими?

Например, ПБУ 2/94 "Учет договоров (контрактов) на капитальное строительство" было принято 12 лет назад, и с тех пор законодательная база пополнилась новыми нормативными актами.

Были приняты, в частности, Гражданский кодекс РФ, Федеральный закон от 25.02.1999 N 39-ФЗ "Об инвестиционной деятельности в Российской Федерации, осуществляемой в форме капитальных вложений", Федеральный закон от 09.07.1999 N 160-ФЗ "Об иностранных инвестициях" (при этом продолжает применяться Закон РСФСР от 26.06.1991 N 1488-1 "Об инвестиционной деятельности в РСФСР", который действует в части, не противоречащей Федеральному закону от 25.02.1999 N 39-ФЗ), Федеральный закон от 30.12.2004 N 214-ФЗ "Об участии в долевом строительстве многоквартирных домов и иных объектов недвижимости...".

Поэтому Минфин подчеркнул, что нормативные правовые акты по бухгалтерскому учету и отчетности, принятые ранее, применяются в части, не противоречащей изданным позднее нормативным правовым актам.

* * *

ПБУ 4/99 "Бухгалтерская отчетность организации" предусматривает отражение в бухгалтерском балансе активов и обязательств с подразделением на краткосрочные и долгосрочные в зависимости от срока обращения (погашения).

Активы и обязательства признаются краткосрочными, если срок обращения (погашения) составляет не более 12 месяцев после отчетной даты. Все остальные активы и обязательства признаются долгосрочными. Объект, который принимается к бухгалтерскому учету, признается краткосрочным или долгосрочным на дату принятия его к учету.

Например, объект на дату принятия его к учету признан основным средством (нематериальным активом). В дальнейшем такой объект должен учитываться как основное средство до его окончательного списания с баланса, т.е. как внеоборотный актив. На этот порядок учета не должно влиять то, что, например, оставшийся срок его полезного использования составляет уже менее 12 месяцев. Такой объект не должен отражаться и в балансе по разделу "Оборотные активы".

* * *

Организации могут не чаще одного раза в год переоценивать объекты основных средств. Но переоценивать можно не отдельные объекты, а группы основных средств.

Принимая такое решение, нужно учитывать, что в последующем такая группа основных средств должна переоцениваться регулярно (ежегодно), чтобы стоимость входящих в эту группу объектов, по которой они отражаются в бухгалтерской отчетности, существенно не отличалась от текущей (восстановительной) стоимости.

А вот сами группы однородных объектов основных средств, подлежащих переоценке, определяются организацией самостоятельно.

При этом необходимо исходить в основном из признаков назначения этих объектов. То есть переоценивать нужно, например, все принадлежащие организации здания, все металлорежущие станки или все транспортные средства.

* * *

Следующий момент - это признание расходов организации в бухгалтерском учете. Исходя из ПБУ 10/99 "Расходы организации" в отчете о прибылях и убытках расходы, произведенные организацией в отчетном году, признаются независимо от их признания для целей налогообложения прибыли.

Поэтому, например, расходы организации на спортивные мероприятия, отдых, развлечения работников, культурно-просветительские мероприятия, а также на благотворительную деятельность должны признаваться в бухгалтерском учете прочими расходами с отражением на счете 91 "Прочие доходы и расходы". Применять для таких расходов счет 84 "Нераспределенная прибыль (непокрытый убыток)" нельзя.

* * *

По общему правилу ПБУ 5/01 "Учет материально-производственных запасов" фактическая себестоимость МПЗ, в которой они приняты к бухгалтерскому учету, не изменяется, кроме случаев, установленных законодательством Российской Федерации.

Но в отношении строго определенной группы МПЗ организация может создавать резервы под снижение их стоимости за счет финансовых результатов. Резервы можно создавать по МПЗ, которые морально устарели, полностью или частично потеряли свое первоначальное качество либо текущая рыночная стоимость (стоимость продажи) которых снизилась. Решение о создании такого резерва фиксируется в приказе об учетной политике.

На конец года организация определяет суммы снижения стоимости МПЗ по каждой единице учета и начисляет резерв. Суммы отчислений в резерв признаются операционными расходами (п. 11 ПБУ 10/99 "Расходы организации").

Начисление резерва отражается по кредиту счета 14 "Резервы под снижение стоимости материальных ценностей" и дебету счета 91 "Прочие доходы и расходы".

Как видим, принятые к учету МПЗ продолжают отражаться в бухгалтерском учете по той фактической себестоимости, которая сложилась в момент их принятия к учету, например, на счете 10. Но в бухгалтерском балансе на конец отчетного года их стоимость показывается за вычетом суммы созданного резерва. Кредитовое сальдо счета 14 в бухгалтерском балансе отдельно не отражается.

В начале следующего года зарезервированная сумма восстанавливается записью по дебету счета 14 и кредиту счета 91.

* * *

На основании ПБУ 19/02 "Учет финансовых вложений" финансовые вложения, которые обращаются на организованном рынке ценных бумаг, должны отражаться в бухгалтерской отчетности на конец отчетного года по текущей рыночной стоимости. Для этого их оценку, произведенную на предыдущую отчетную дату, нужно откорректировать до текущей рыночной стоимости.

Разница между оценкой таких финансовых вложений на отчетную дату и предыдущей оценкой списывается на счет 91 "Прочие доходы и расходы" в составе операционных доходов (расходов) в корреспонденции со счетом 58.

Проведение такой корректировки до текущей рыночной стоимости, как следует из рекомендаций Минфина, обязательно. В учетной политике организация может выбрать только периодичность проведения корректировки - ежемесячно либо ежеквартально.

Для определения текущей рыночной стоимости финансовых вложений организация должна использовать все доступные ей источники информации о рыночных ценах на них, в том числе данные иностранных организованных рынков или организаторов торговли.

Организация может владеть и финансовыми вложениями, по которым текущая рыночная стоимость не определяется. Такие финансовые вложения отражаются в бухгалтерской отчетности по первоначальной стоимости. Однако реальная стоимость таких финансовых вложений может снижаться.

Снижение стоимости финансовых вложений признается устойчивым если одновременно выполнены следующие условия:

- на отчетную дату и на предыдущую отчетную дату учетная стоимость (т.е. стоимость, по которой они отражены на счете 58) существенно выше их расчетной стоимости;

- в течение отчетного года расчетная стоимость финансовых вложений существенно изменялась исключительно в сторону ее уменьшения;

- на отчетную дату отсутствуют свидетельства того, что в будущем возможно существенное повышение расчетной стоимости данных финансовых вложений.

При выполнении этих условий организация самостоятельно делает расчет обесценения и определяет расчетную стоимость финансовых вложений, которая будет представлять собой разницу между их стоимостью, по которой они отражены в бухгалтерском учете (учетной стоимостью), и суммой снижения их стоимости (обесценения).

В отношении таких финансовых вложений Минфин обращает внимание на то, что проверку на их обесценение нужно проводить обязательно.

Если проверка подтвердит устойчивое существенное снижение их стоимости, то организация должна образовать резерв под обесценение финансовых вложений за счет финансового результата.

Создание резерва отражается записью по кредиту счета 59 "Резервы под обесценение финансовых вложений" и дебету счета 91, субсчет 2 "Прочие расходы". Но в бухгалтерской отчетности финансовые вложения, по которым образован резерв, показываются по расчетной стоимости, которая равна разнице между учетной стоимостью и суммой резерва. Это означает, что сальдо по счету 59 в бухгалтерском балансе отдельно не показывается.

* * *

Положением по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в Российской Федерации (утв. Приказом Минфина России от 29.07.1998 N 34н) предусмотрена возможность создания организациями резервов сомнительных долгов по расчетам с другими организациями и гражданами за продукцию, товары, работы и услуги.

Сомнительный долг - это дебиторская задолженность, которая не погашена в сроки, установленные договором, и не обеспечена гарантиями. Что долг сомнителен, определяется по результатам инвентаризации дебиторской задолженности организации, проведенной перед составлением годовой отчетности.

Величина резерва определяется отдельно по каждому сомнительному долгу в зависимости от финансового состояния (платежеспособности) должника и оценки вероятности погашения долга полностью или частично. Резерв создается за счет финансовых результатов организации и может достигать полной суммы сомнительной задолженности.

Начисление резерва производится по дебету счета 91 "Прочие доходы и расходы", субсчет 2 "Прочие расходы", и кредиту счета 63 "Резервы по сомнительным долгам". В бухгалтерской отчетности дебиторская задолженность, по которой создан резерв, показывается за минусом сумм образованного резерва. Таким образом, в бухгалтерском балансе сальдо по счету 63 отдельно не показывается.

Если в следующем году созданный резерв (либо его часть) не использован, то при составлении бухгалтерской отчетности на конец года неизрасходованные суммы зачисляются в кредит счета 91 с дебета счета 63.

Минфин указывает, что образовывать эти резервы можно только в тех случаях, когда организация в достаточно высокой степени уверена в полной или частичной неоплате сомнительной задолженности. Если на отчетную дату организация уверена в получении в течение 12 месяцев после отчетной даты суммы в оплату какой-либо просроченной дебиторской задолженности, то резерв не создается.

* * *

Организация должна своевременно списывать с баланса просроченную дебиторскую и кредиторскую задолженность. В этом случае следует руководствоваться положениями Гражданского кодекса РФ (ст. ст. 195, 196, 200, 203, 314).

Списывается задолженность по истечении срока исковой давности, продолжительность которого в общем случае составляет три года, но с учетом того, что срок исковой давности может в определенных случаях прерываться.

Течение срока исковой давности начинается со дня, когда кредитор узнал или должен был узнать о нарушении своего права, либо со дня, следующего за днем неисполнения должником своих обязательств. В том случае, если в договоре указан срок исполнения обязательства, срок исковой давности начинает течь со дня, следующего за днем окончания этого срока.

Если же срок исполнения обязательства договором не предусмотрен, то исчисление срока исковой давности начинается по истечении семи дней со дня предъявления кредитором требования об исполнении организацией своих обязательств. В такие же сроки и должник должен исполнить свои обязательства перед организацией.

Задолженность с истекшими сроками исковой давности выявляется по результатам инвентаризации перед составлением годовой отчетности.

Если организация создавала резерв по сомнительным долгам, то суммы дебиторской задолженности с истекшими сроками исковой давности списываются за счет средств резерва проводкой по дебету счета 63 в корреспонденции с кредитом счетов учета расчетов 62 (60, 76). Одновременно по дебету счета 007 за балансом учитывается сумма списанной задолженности.

Если резерв не создавался, то дебиторская задолженность списывается в дебет счета 91/2 в корреспонденции с кредитом счетов учета расчетов с одновременным учетом ее за балансом.

Списание кредиторской задолженности отражается по кредиту счета 91 "Прочие доходы и расходы" (как внереализационные доходы) в корреспонденции со счетами учета расчетов.

(Подробно о списании дебиторской и кредиторской задолженности см. журналы "Новая бухгалтерия" N N 9 и 12 за 2004 г.)

И.Чвыков

АКДИ "Экономика и жизнь"

Подписано в печать

21.02.2006

     
   ——————————————————————————————————————————————————————————————————
————————————————————
——