"Налоговед", 2006, N 3

КОММЕНТАРИЙ К РЕШЕНИЮ СУДА ЕС ОТ 12 ЯНВАРЯ 2006 ГОДА

Обстоятельства дела

Три британские компании оказались в одинаковой ситуации: они осуществляли облагаемые по нулевой ставке НДС поставки за пределы Великобритании деталей компьютеров, как впоследствии выяснилось, приобретенных у мошенников, скрывавшихся от уплаты налога в казну.

Налоговые органы отказались возмещать входящий налог на добавленную стоимость по внешнеторговым операциям на том основании, что вся схема была мошеннической, и, хотя заявители в сговоре не участвовали и не имели возможности знать о нем (это не оспаривалось), операции, по мнению налоговых органов, относились к мошенническим, а не к экономической деятельности в понимании Шестой Директивы <1>, и уплаченные продавцам как НДС денежные суммы возмещению из казны не подлежали.

     
   ————————————————————————————————
   

<1> См.: Директива от 17.05.1977 N 77/388/ЕЭС.

В обоснование своей позиции налоговые органы ссылались на решения Суда ЕС, где речь шла о торговле нелегальными товарами, в частности марихуаной.

Заявители полагали, что такое толкование неверно и вопрос о том, подлежит ли обложению налогом на добавленную стоимость та или иная операция, должен решаться применительно к конкретному налогоплательщику вне зависимости от действий предшествующих или последующих звеньев цепочки поставщиков.

Рассматриваемые нормы

В соответствии со ст. 4(1) Шестой Директивы налогоплательщиком признается любое лицо, которое ведет любую независимую экономическую деятельность, обозначенную в ст. 4(2). Термин "экономическая деятельность" в ст. 4(2) подразумевает все виды деятельности производителей, торговых организаций и лиц, реализующих услуги, в том числе эксплуатирующих материальное и нематериальное имущество в целях извлечения прибыли на постоянной основе.

Британские суды обратились в Суд ЕС за толкованием положений Шестой Директивы, чтобы выяснить, соответствует ли толкование налоговых органов смыслу соответствующих положений Шестой Директивы.

Решение

Суд ЕС со ссылкой на свои предшествующие решения постановил, что определение относимости операции к облагаемой налогом должно проводиться на основании объективных критериев и применительно к конкретному налогоплательщику, иное подорвет устойчивость оборота. Суд ЕС согласился с мнением налогоплательщиков и признал, что операции облагались налогом на добавленную стоимость и, следовательно, покупатели должны иметь право на возмещение входящего НДС.

Выводы

1. Суд не позволил переложить риски непоступления НДС в казну как результат применения мошеннических схем с государства на контрагентов-мошенников, таким образом укрепляя устойчивость оборота, с одной стороны, с другой - подчеркнув, что вопросы законности или незаконности тех или иных действий должны рассматриваться применительно к конкретному налогоплательщику, который, не будучи виновным, не должен нести ответственность за действия своих контрагентов. Иначе говоря, непоступление в казну НДС от мошенников не может лишать их контрагентов права на вычет или возмещение уплаченного НДС.

2. Следует отметить, что в документах и в решении Суда неоднократно подчеркивалось, что налогоплательщики не знали и не имели возможности знать (что подразумевает принятие обычных в деловом обороте мер предусмотрительности) о своей вовлеченности в мошенническую схему. В иной ситуации, например при наличии признаков, предполагающих сознательную вовлеченность налогоплательщика в мошенническую схему, решение суда могло бы быть иным.

РЕШЕНИЕ СУДА ЕС ОТ 12 ЯНВАРЯ 2006 ГОДА

(Извлечение)

По объединенным делам "Оптиджен Лтд" (Optigen Ltd) (Дело С-354/03), "Фулкрум Электроникс Лтд" (Fulcrum Electronics Ltd) (Дело С-355/03), "Бонд Хауз Системс Лтд" (Bond House Systems Ltd) (Дело С-484/03) против Национального управления таможенных и акцизных сборов Великобритании.

В отношении письменного судопроизводства и в соответствии с результатами слушания от 8 декабря 2004 г., рассмотрев направленные наблюдения, прослушав заключение Генерального адвоката на заседании 16 февраля 2005 г., Суд выносит следующее решение.

Решение

"1. Материалы для вынесения Судом решения в преюдициальном порядке имеют отношение к толкованию Первой Директивы Совета 67/227/ЕЭС от 11 апреля 1967 г. о согласовании законодательства государств - членов ЕС в части налогов с оборота, в редакции Директивы Совета 77/388/ЕЭС от 17 мая 1977 г. о согласовании законодательства государств - членов ЕС в части налогов с оборота - Единая система обложения налогом на добавленную стоимость: единообразные принципы начисления, и толкованию Шестой Директивы 77/388, в редакции Директивы Совета 95/7/ЕС от 10 апреля 1995 г.

2. Данные материалы были представлены в ходе производства по трем делам, возбужденным по заявлению "Оптиджен Лтд" (далее - "Оптиджен"), "Фулкрум Электроникс Лтд" - в состоянии ликвидации (далее - "Фулкрум"), "Бонд Хауз Системс Лтд" (далее - "Бонд Хауз") против Национального управления таможенных и акцизных сборов (далее - Управление) по факту отклонения Управлением заявления на возмещение сумм налога на добавленную стоимость (далее НДС), уплаченных при приобретении в Великобритании центральных процессоров, которые были впоследствии вывезены в другое государство - член ЕС".

Правовой контекст

3. Статья 2 Первой Директивы излагается в следующей редакции:

"Принцип единой системы обложения налогом на добавленную стоимость подразумевает обложение товаров и услуг общим налогом на потребление, который в точности соразмерен цене таких товаров и услуг, вне зависимости от количества операций, имевших место в процессе производства и дистрибуции до того этапа, на котором взимается налог.

Налог на добавленную стоимость, исчисленный исходя из цены товаров и услуг по ставке, применимой к таким товарам и услугам, взимается по каждой операции после вычета суммы налога на добавленную стоимость, начисляемой непосредственно на различные составляющие себестоимости.

Единая система обложения налогом на добавленную стоимость действует до этапа розничной реализации включительно".

4. В соответствии со статьей 2(1) Шестой Директивы реализация товаров и услуг против встречного удовлетворения налогоплательщиком, действующим в собственном качестве, облагается НДС.

5. В соответствии со статьей 4(1) Шестой Директивы "налогоплательщик" означает любое лицо, которое осуществляет любую независимую хозяйственную деятельность, обозначенную в статье 4(2). Определение термина "хозяйственная деятельность" в статье 4(2) подразумевает все виды деятельности, осуществляемые производителями, торговыми организациями и лицами, реализующими услуги, в том числе эксплуатацию материального и нематериального имущества в целях извлечения прибыли на постоянной основе.

6. В соответствии со статьей 5(1) Шестой Директивы "реализация товаров" означает переход права распоряжения материальным имуществом на правах собственника".

7. Положения пунктов (1) до (3) статьи 17 Шестой Директивы предусматривают:

"1. Право на вычет возникает, когда наступает срок уплаты подлежащей вычету суммы налога.

2. Поскольку товары и услуги используются для целей совершения операций налогоплательщика, признаваемых объектом налогообложения, он имеет право произвести вычет из суммы налога к уплате:

(а) сумму налога на добавленную стоимость, подлежащую уплате или уплаченную в отношении товаров и услуг, реализованных и планируемых к реализации ему другим налогоплательщиком;

(б) сумму налога на добавленную стоимость, подлежащую уплате или уплаченную в отношении ввезенных товаров;

...

3. Государства - члены ЕС также предоставляют каждому налогоплательщику право на вычет и возврат налога на добавленную стоимость в случаях, обозначенных в пункте 2, если товары и услуги используются для:

(а) операций, которые связаны с хозяйственной деятельностью, обозначенной в статье 4(2), осуществляемой на территории другой страны, и в отношении которых возникло бы право на вычет, если бы они были совершены на территории страны регистрации налогоплательщика;.."

Основное судебное производство

"8. В соответствии с судебными запросами на разъяснения в рассматриваемый период "Оптиджен", "Фулкрум" и "Бонд Хауз" преимущественно вели деятельность по приобретению процессоров у компаний, зарегистрированных в Великобритании, и продавали их покупателям, зарегистрированным в другом государстве - члене ЕС.

9. "Оптиджен" отразила в налоговой декларации по НДС за июнь 2002 г. сумму-нетто налога к возврату в размере свыше 7 млн фунтов стерлингов. Решениями от 16 и 31 октября 2002 г. Управление отказалось произвести возврат суммы в размере немногим более 7 млн фунтов стерлингов, предъявленной к возврату. Похожим образом Решением от 30 октября 2002 г. Управление отказало в возврате немногим более 13 млн фунтов стерлингов за июль того же года.

10. "Фулкрум" в налоговой декларации по НДС за июнь 2002 г. предъявила к возврату сумму-нетто входящего НДС в размере свыше 7,2 млн фунтов стерлингов. Решением от 11 ноября 2002 г. Управление отказало в возврате суммы порядка 2 млн фунтов стерлингов, предъявленной к возврату. Похожим образом Управление отказалось произвести возврат порядка 1,1 млн фунтов стерлингов из итоговой суммы порядка 4 млн фунтов стерлингов, предъявленной к возврату. Более того, в феврале 2003 г. Управление начислило "Фулкрум" сумму входящего НДС порядка 160 000 фунтов стерлингов, которую Управление - по его заявлению - ошибочно вернуло "Фулкрум" за май 2002 г.

11. "Бонд Хауз" в налоговой декларации по НДС за май 2002 г. предъявила к возврату сумму порядка 16,3 млн фунтов стерлингов, уплаченную в виде входящего НДС. Управление в вычете отказало. В сентябре 2002 г. Управление сообщило "Бонд Хауз", что оно согласно с тем, что из общей суммы, предъявленной к возврату, возврату подлежит сумма немногим более 2,7 млн фунтов стерлингов.

12. Рассматриваемые операции составляли часть цепи поставок, которая включала (о чем заявители - участники основного судебного производства не знали) торговую организацию, которая не уплатила налог, т.е. имела задолженность по уплате НДС и исчезла, не погасив ее перед налоговыми органами, или использовала "украденный" НДС-номер <2> (принадлежащий другому лицу). По мнению Национального управления таможенных и акцизных сборов, указанные операции образуют "карусельную" схему мошенничества.

     
   ————————————————————————————————
   

<2> Имеется в виду номер регистрации плательщика НДС, аналог российского ИНН. - Примеч. ред.

13. По мнению Управления, "карусельная" схема мошенничества работает следующим образом.

- Компания (компания А) из одного государства - члена Европейского Союза продает налогооблагаемые товары другой компании (компания Б) из другого государства - члена ЕС.

- Компания Б, которая является торговой организацией, не уплатившей налог, или торговой организацией, использовавшей "украденный" НДС-номер, продает товары со скидкой третьей компании (компания В) - буферной компании из другого государства - члена ЕС. Эти товары впоследствии могут продаваться с наценкой. Компания Б имеет задолженность уплаты НДС по приобретенным товарам, но в связи с использованием товаров, признаваемых объектом налогообложения, она имеет право на вычет суммы НДС как входящего НДС. С другой стороны, она имеет задолженность уплаты суммы исходящего НДС, которую она начислила компании В, но компания Б исчезает, не погасив сумму задолженности перед налоговыми органами.

- Компания В продает товары другой буферной компании (компании Г) из другого государства - члена ЕС, уплачивая налоговым органам сумму исходящего НДС, начисленную после вычета уплаченной суммы входящего НДС, и так далее, пока такие товары не будут вывезены любой компанией из другого государства - члена ЕС в третье государство - член ЕС. При вывозе товаров происходит освобождение от уплаты НДС, но осуществляющая вывоз компания имеет право предъявить к возврату суммы входящего НДС, уплаченные при приобретении товаров. Ситуация, когда компания А является покупателем из последнего в цепи государства - члена ЕС - верный признак "карусельной" схемы мошенничества.

- Эта схема может использоваться многократно.

14. Внутригосударственный суд заявляет, что при принятии решений Управление опиралось на следующее утверждение. Во-первых, что касается приобретенных товаров, рассматриваемых в ходе основного судебного производства <3>, то "Оптиджен" и "Фулкрум" не были участниками операций по реализации, используемых или планируемых к использованию для целей НДС. Таким образом, суммы НДС, намеренно уплаченные по таким приобретенным товарам, не были суммами входящего НДС в значении Закона о налоге на добавленную стоимость от 1994 г.

     
   ————————————————————————————————
   

<3> Имеются в виду рассматриваемые внутригосударственным судом дела, по которым были сделаны запросы на разъяснения в Суд ЕС. - Примеч. ред.

Проданные товары для целей НДС не были объектами, реализованными в ходе коммерческой деятельности, и поэтому не имеют какого-либо права на возврат НДС. Наконец, операции по приобретению и продаже, если судить объективно, не имели экономического смысла и не составляли часть какой-либо экономической деятельности.

Соответственно, приобретенные товары не были объектами, используемыми или планируемыми к использованию для целей какой-либо экономической деятельности, а проданные товары - объектами, реализованными в ходе экономической деятельности для целей НДС".

16. Решением от 23.05.2003 Суд по делам уплаты НДС и пошлин Лондона отклонил жалобу, поданную названными компаниями, сделав вывод, что Управление законно утверждало, что рассматриваемые операции не входят в число объектов обложения НДС. Суд постановил, что торговая организация не имеет права на возврат сумм входящего НДС, уплаченных по товарам, которые она впоследствии продала за пределами Великобритании, когда в цепи поставок присутствует торговая организация, не уплатившая налог, или торговая организация, использующая "украденный" НДС-номер. Суд принял такое решение несмотря на то, что торговая организация, предъявившая налог к возврату, не принимала какого-либо участия и не знала о непогашении другой торговой организацией задолженности по НДС или краже НДС-номера, а поставки, включавшие совершенные такой торговой организацией операции по продаже и приобретению, составляли часть "карусельной" схемы мошенничества, реализованной третьими лицами, о чем такой торговой организации не было известно".

Вопросы, поставленные для вынесения Судом решения

в предварительном порядке, и производство в Суде

"...22. По делам С-354/03 и С-355/03 внутригосударственный суд отмечает, что изложенные факты являются презюмируемыми. Он указывает, что следующие факты имеют отношение к существу спора:

- имела место "карусельная" схема мошенничества;

- компании "Оптиджен" и "Фулкрум" - невиновные лица, которые не участвовали в схеме мошенничества, не знали или не имели возможности узнать о таковой, действуя как обычные покупатели в отношении торговой организации и обычные продавцы в отношении компании из другого государства - члена ЕС;

- компании "Оптиджен" и "Фулкрум" не имели деловых отношений с торговой организацией, не уплатившей налог, или торговой организацией, использовавшей украденный НДС-номер;

- девять совершенных компанией "Фулкрум" операций по приобретению товаров, по которым было отказано в возврате НДС, не имели для компании каких-либо отличий от любой другой из 467 операций приобретения товаров, совершенных компанией "Фулкрум" в течение рассматриваемого трехмесячного периода;

- в тот момент, когда компании "Оптиджен" и "Фулкрум" приобрели товары и уплатили сумму входящего НДС, "карусельная" схема была не завершена и торговая организация, не уплатившая налог, тогда еще не "исчезла", таким образом, на тот момент любое из указанных событий физически не могло иметь место.

23. По делу С-484/03 внутригосударственный суд заявляет, что компания "Бонд Хауз" оспаривает ограниченное число фактов и заключений, вынесенных Судом по спорам об уплате НДС и пошлин г. Манчестера. Следующие факты входят в число тех, которые не оспариваются:

- управление имеет положительное мнение о компании "Бонд Хауз" и не подозревает ее в совершении каких-либо мошеннических действий при уплате НДС;

- компания "Бонд Хауз" не знала о факте мошеннических действий, которые подозреваются Управлением, и не проявляла неосторожности в действиях;

- компания "Бонд Хауз" не вступала в деловые отношения с какой-либо из торговых организаций, которые Управление подозревает в совершении мошеннических действий;

- операции компании "Бонд Хауз" и операции, имевшие место до и после момента приобретения и продажи "Бонд Хауз" товаров, были подлинными: переход права собственности на товары и платежи по ним выполнялись после совершения каждой операции;

- операции, которые Суд по делам об уплате НДС и пошлин г. Манчестера посчитал не имеющими экономического смысла, не отличались от других совершенных компанией "Бонд Хауз" операций, экономический смысл которых не оспаривался ввиду отсутствия доказательств того, что такие операции имели отношение к "карусельной" схеме мошенничества.

24. Компания "Бонд Хауз" заявляет, что поскольку рассматриваемые операции приобретения и продажи товаров фактически имели место, то нельзя утверждать, что они не подпадают под определение "реализации" или "экономической деятельности" для целей НДС только потому, что мошенник на другом участке цепи поставок начислил сумму НДС покупателю и не отчитался перед Управлением, о чем компании "Бонд Хауз" не было известно. Кроме того, нет оснований полагать, что операции, имевшие место до или после совершения мошеннических действий и включавшие лиц, которым не было известно о факте мошенничества, были частью схемы мошенничества или плана мошенника. Решение Суда по спорам об уплате НДС и пошлин г. Манчестера не соответствует принципам единой системы обложения НДС. Это средство борьбы с мошенничеством представляется несоразмерным и могущим воспрепятствовать законной торговле, что противоречит статье 28 Договора об учреждении ЕС. Оно также не соответствует принципу правовой определенности, так как отныне налогоплательщики даже не смогут указывать НДС в выставляемых счетах-фактурах и заполнять с какой-либо долей определенности свои налоговые декларации по НДС.

25. Управление по существу настаивает, что операции, которые образуют часть "карусельной" схемы мошенничества, не являются хозяйственной деятельностью в значении Шестой Директивы. Поэтому рассматриваемые операции не имели экономического смысла и не подпадали под действие указанной директивы. Такие операции не являлись частью какой-либо "хозяйственной деятельности", не представляли собой "реализацию" со стороны или в пользу "Бонд Хауз". Решение не возмещать "Бонд Хауз" рассматриваемую сумму НДС не нарушает принципов соразмерности, правовой определенности или соблюдения прав человека.

26. Ввиду таких обстоятельств Канцелярское отделение Высокого суда Англии и Уэльса вынесло решение приостановить производство по делу и обратиться к Суду ЕС со следующими вопросами для вынесения решения в предварительном порядке <4>:

1. В соответствии с единой системой обложения НДС и в контексте Первой и Шестой Директив при установлении наличия у торговой организации права на налоговый вычет суммы НДС по операции следует ли рассматривать:

а) только ту конкретную операцию, по которой торговая организация выступала стороной, в том числе цели, которые она преследовала при совершении такой операции, или

б) совокупность операций, в том числе будущих, которые образуют замкнутую цепь поставок, частью которой является конкретная операция, в том числе цели, преследуемые другими участниками такой цепи, о которых торговая организация не знала и/или не имела возможности узнать;

в) мошеннические действия и намерения, возникающие до или после совершения конкретной операции, других участников замкнутой цепи, о чьем участии торговая организация не знала и о чьих действиях и намерениях она не знала и/или не имела возможности узнать;

г) каковы другие критерии?

2. Нарушает ли исключение из числа объектов обложения НДС операций, по которым невиновное лицо выступило стороной, но которые составляют элементы "карусельной" схемы мошенничества других лиц, общие принципы соразмерности, равенства перед законом или правовой определенности?".

     
   ————————————————————————————————
   

<4> Процедура обращения в Суд ЕС за "предварительным решением" напоминает обращение суда с запросом в Конституционный Суд РФ о толковании Конституции РФ, необходимом для рассмотрения конкретного дела. Суть обращения за предварительным решением в Суд ЕС заключается в направлении запроса о толковании положений нормативных актов ЕС. Суд ЕС не выносит решения по существу дела, однако разъясняет ключевой для рассмотрения дела вопрос в предварительном решении, имеющем преюдициальную силу для направившего запрос внутригосударственного суда. - Примеч. ред.

Выводы Суда

"...36. В первую очередь, следует помнить, что Шестой Директивой установлена единая система обложения НДС, основанная, среди прочего, на единообразном определении операций, признаваемых объектом налогообложения (см.: дело С-305/01 "МКГ-Крафтфарцуге-Факторинг (MKG-Kraftfahrzeuge-Factoring)" [2003] Запись в электронном архиве суда (далее - ЗЭАС) I-6729, пункт 38).

37. Шестая Директива устанавливает широкий круг объектов обложения НДС, упоминая в статье 2 в числе операций, признаваемых объектом налогообложения, в дополнение к операциям по ввозу товаров операции по реализации товаров и услуг, совершаемые налогоплательщиком, действующим в качестве такового, против встречного удовлетворения на территории страны.

38. Термин "реализация товаров" в соответствии со статьей 5(1) Шестой Директивы - это распоряжение материальным имуществом на правах собственника.

39. Суд распространяет этот термин на любые операции по передаче материального имущества одной стороной другой стороне, фактически уполномочивая ее распоряжаться таким имуществом, как если бы она была его собственником (см.: дело С-320/88 "Сейф предприятия - поставщика экспедиторских и транспортных услуг (Shipping and Forwarding Enterprise Safe)" [1990] ЗЭАС I-285, пункт 7; дело С-25/03 "Эйч-И (HE)" [2005] ЗЭАС I-3123, пункт 64).

40. В соответствии со статьей 4(1) Шестой Директивы лицо, которое ведет в любом месте независимую экономическую деятельность, рассматривается как налогоплательщик вне зависимости от цели и результатов такой деятельности.

41. Определение термина "экономическая деятельность", содержащееся в статье 4(2) Шестой Директивы, охватывает все виды деятельности, выполняемые производителями, торговыми организациями и лицами, реализующими услуги. Исходя из судебной практики этот термин включает все этапы производства, дистрибуции и оказания услуг (см.: дело С-186/89 "Ван Тейм (Van Tiem)" [1990] ЗЭАС I-4363, пункт 17; дело "МКГ-Крафтфарцуге-Факторинг (MKG-Kraftfahrzeuge-Factoring)", пункт 42).

42. Понятие "налогоплательщик, действующий в качестве такового" - это налогоплательщик, совершающий операции в ходе деятельности, признаваемой объектом налогообложения (см.: дело С-291/92 "Амбрехт (Armbrecht)" [1995] ЗЭАС I-2775, пункт 17; дело С-77/01 "И-Ди-Эм (EDM)" [2004] ЗЭАС I-4295, пункт 66).

43. В пункте 26 решения по делу С-260/98 "Комиссия против Греции (Commission v Greece)" [2000] ЗЭАС I-6537 Суд постановил, что объем определения термина "экономическая деятельность" очень широк, и термин по характеру объективен, в том смысле, что такая деятельность рассматривается безотносительно к ее цели или результатам (см. также: дело 235/85 "Комиссия против Нидерландов (Commission v Netherlands)" [1987] ЗЭАС 1471, пункт 8; дело 268/83 "Ромпельман (Rompelman)" [1985] ЗЭАС 655, пункт 19; дело С-497/01 "Зита Модес (Zita Modes)" [2003] ЗЭАС I-14393, пункт 38).

44. В действительности такой анализ и анализ определений терминов "реализация товаров" и "налогоплательщик, действующий в качестве такового" показывает, что эти термины определяют операции, признаваемые объектом налогообложения в соответствии с Шестой Директивой; по своему характеру они объективны и используются безотносительно к цели или результатам рассматриваемых операций.

45. В пункте 24 решения по делу С-4/94 "Би-Эл-Пи Групп (BLP Group)" [1995] ЗЭАС I-983 Суд постановил, что наложение на налоговые органы обязательства наводить справки с целью установления намерения налогоплательщика противоречило бы целям создания единой системы обложения НДС, которые состоят в обеспечении правовой определенности и упрощении процедуры обложения НДС в зависимости от конкретного характера рассматриваемой операции, кроме исключительных случаев.

46. Наложение на налоговые органы обязанности принимать во внимание (чтобы определить, образует ли данная операция реализацию со стороны налогоплательщика, действующего в качестве такового) намерение торговой организации, отличной от рассматриваемого налогоплательщика, которая участвует в той же цепи поставок, и/или вероятность мошеннического характера другой операции в цепи, имевшей место до или после совершения таким налогоплательщиком операции, о чем он не знал и/или не имел возможности узнать, противоречило бы указанным целям.

47. Как отметил Генеральный адвокат в пункте 27 своего заключения, по этой причине каждая операция должна рассматриваться по существу, и предшествующие или последующие события не могут влиять на характер отдельно взятой операции в цепи.

48. Что касается судебной практики, на которую опирается Правительство Великобритании, в соответствии с которой налогоплательщик окончательно приобретает этот статус, только если он заявил о своем намерении вести экономическую деятельность добросовестно (см.: дело С-400/98 "Брайтзоль (Breitsohl)" [2000] ЗЭАС I-4321, пункт 39; объединенные дела с С-110/98 по С-147/98 "Габалфриза и другие (Gabalfrisa and Others)" [2000] ЗЭАС I-1577, пункт 46), достаточно отметить, что такая судебная практика имеет отношение к намерению начать вести экономическую деятельность, а не к цели экономической деятельности.

49. Что касается извлеченного из прецедентов Суда аргумента Правительства Великобритании о том, что незаконные операции не входят в число объектов обложения НДС, следует отметить: во-первых, в судебной практике фигурируют продукты, которые в силу своего состава и особых свойств не могут быть реализованы на рынке или по экономическим каналам; во-вторых, в соответствии со сложившейся судебной практикой принцип налогового нейтралитета не позволяет проводить какое-либо общее разграничение между законными и незаконными операциями. Следовательно, факт того, что действия классифицируются как правонарушение, недостаточен для обоснования освобождения от уплаты НДС. Такое освобождение предоставляется только в определенных случаях, когда в силу особых свойств отдельных видов продукции или услуг конкуренция между законным и незаконным сектором экономики невозможна (см.: дело С-158/98 "Кофейня "Сиберье" (Coffeeshop 'Siberiе')" [1999] ЗЭАС I-3971, пункты 14 и 21; дело С-455/98 "Салюмец и другие (Salumets and Others)" [2000] ЗЭАС I-4993, пункт 19).

50. Общепризнанно, что эти прецеденты отличны от ситуации с процессорами, рассматриваемой в ходе основного судебного производства.

51. Из этого следует, что операции, аналогичные рассматриваемым в ходе основного судебного производства, которые не имеют отношения к мошенничеству при уплате НДС, образуют реализацию товаров и услуг налогоплательщиком, действующим в качестве такового, и экономическую деятельность в значении статей 2(1), 4 и 5(1) Шестой Директивы в тех случаях, когда они отвечают объективным критериям. На этих критериях основываются определения этих терминов независимо от намерения торговой организации, отличной от рассматриваемого налогоплательщика, которая участвует в той же цепи поставок, и/или вероятности мошеннического характера другой операции в цепи, имевшей место до или после совершения таким налогоплательщиком операции, о чем организация не знала и/или не имела возможности узнать.

52. Не затрагивает права совершающего такие операции налогоплательщика на вычет сумм входящего НДС и тот факт, что в цепи поставок, частью которой являются такие операции, другая операция - предшествующая или последующая - имеет отношение к мошенничеству при уплате НДС, о чем налогоплательщик не знал и/или не имел возможности узнать.

53. Как Суд неоднократно указывал, предусмотренное статьей 17 и последующими статьями Шестой Директивы право на вычет представляет собой неотъемлемую часть системы обложения НДС и в принципе не может быть ограничено. Такое право должно осуществляться незамедлительно в отношении всех налогов, взимаемых по операциям приобретений в сфере производства продукции (см.: дело С-62/93 "Би-Пи Супергаз против государства Греция (BP Supergas v Greek State)" [1995] ЗЭАС I-1883, пункт 18; дело "Габалфриза и другие (Gabalfrisa and Others)", пункт 43).

54. Вопрос о том, уплачен ли в казну НДС по предшествующей или последующей операции реализации товаров конечному потребителю, не имеет отношения к вопросу о праве налогоплательщика на вычет сумм входящего НДС. Суд также последовательно указывал, что согласно фундаментальному принципу, который лежит в основе единой системы обложения НДС и который закреплен в статье 2 Первой и Шестой Директив, НДС облагается каждая операция в сфере производства и дистрибуции после вычета суммы НДС, начисленной непосредственно на различные составляющие себестоимости (см.: дело С-98/98 "Мидлэнд Банк (Midland Bank)" [2000] ЗЭАС I-4177, пункт 29; дело "Зита Модес (Zita Modes)", пункт 37).

55. Поэтому решение Суда в предварительном порядке по каждому из дел должно быть следующим. Операции, аналогичные рассматриваемым в ходе основного судебного производства, которые не имеют отношения к мошенничеству при уплате НДС, образуют реализацию товаров или услуг налогоплательщиком, действующим в качестве такового, и экономическую деятельность в значении статей 2(1), 4 и 5(1) Шестой Директивы в тех случаях, когда они отвечают объективным критериям, на которых основываются определения этих терминов, независимо от намерения торговой организации, отличной от рассматриваемого налогоплательщика, которая участвует в той же цепи поставок, и/или вероятности мошеннического характера другой операции в цепи, имевшей место до или после совершения таким налогоплательщиком операции, о чем он не знал и/или не имел возможности узнать. Не затрагивает права совершающего такие операции налогоплательщика на вычет сумм входящего НДС и тот факт, что в цепи поставок, частью которой являются такие операции, другая операция - предшествующая или последующая - имеет отношение к мошенничеству при уплате НДС, о чем такой налогоплательщик не знал и/или не имел возможности узнать.

На этом основании Суд настоящим выносит следующее решение:

Операции, аналогичные рассматриваемым в ходе основного судебного производства, которые не имеют отношения к мошенничеству при уплате НДС, образуют реализацию товаров или услуг налогоплательщиком, действующим в качестве такового, и экономическую деятельность в значении статей 2(1), 4 и 5(1) Шестой Директивы Совета 77/388/ЕЭС от 17.05.1977 о гармонизации законодательств государств - членов ЕС в части налогов с оборота - Единая система обложения налогом на добавленную стоимость: единообразные принципы начисления, в редакции Директивы Совета 95/7/ЕС от 10.04.1995, в тех случаях, когда они отвечают объективным критериям, на которых основываются определения этих терминов, независимо от намерения торговой организации, отличной от рассматриваемого налогоплательщика, которая участвует в той же цепи поставок, и/или вероятности мошеннического характера другой операции в цепи, имевшей место до или после совершения операции таким налогоплательщиком, о чем последний не знал и/или не имел возможности узнать. Не затрагивает права совершающего такие операции налогоплательщика на вычет сумм входящего НДС и тот факт, что в цепи поставок, частью которой являются такие операции, другая операция - предшествующая или последующая - имеет отношение к мошенничеству при уплате НДС, о чем такой налогоплательщик не знал и/или не имел возможности узнать".

Р.Р.Вахитов

Старший эксперт-исследователь

IBFD

Подписано в печать

20.02.2006

     
   ——————————————————————————————————————————————————————————————————
————————————————————
——