"Актуальные вопросы бухгалтерского учета и налогообложения", 2006, N 5

Вопрос: В ходе выездной налоговой проверки было установлено, что в нарушение абз. 2 п. 7 ст. 226 НК РФ налоговым агентом, имеющим обособленные подразделения, исчисленные и удержанные суммы НДФЛ не были перечислены по месту нахождения каждого из обособленных подразделений. Перечисление произведено по месту нахождения головной организации - налогового агента. Налоговый орган начислил на данные суммы штраф и пени, взыскал сумму недоимки. Правомерны ли его действия?

Ответ: При применении названной нормы НК РФ на практике налоговые органы руководствуются позицией, изложенной в Письме ФНС России от 17.01.2006 N 04-1-03/21, согласно которой в случае неудержания и удержания налога с выплат работников обособленных подразделений головной организацией, последняя обязана перечислить исчисленные и удержанные суммы налога по месту нахождения данных обособленных подразделений. Неправомерное неперечисление (неполное перечисление) сумм налога, подлежащего удержанию и перечислению налоговым агентом, согласно ст. 123 НК РФ влечет взыскание штрафа <1> и начисление пени <2>.

     
   ————————————————————————————————
   

<1> ФАС ДО в Постановлении от 24.12.2003 N Ф03-А59/03-2/3179 придерживался аналогичной точки зрения.

<2> По вопросу перечисления НДФЛ по договорам гражданско-правового характера см. Письмо Минфина России от 22.06.2005 N 03-05-01-04/198.

Однако, по мнению автора, в данном случае следует исходить из того, что у налогового агента (в целом) не имеется недоимки по налогу, поэтому в силу ст. ст. 8, 44, 45, 52 - 55 НК РФ взыскание пени, а равно налога и штрафа при отсутствии недоимки у налогового агента не может иметь места (Постановления ФАС УО от 02.06.2003 по делу N Ф09-1557/03-АК, от 10.08.2004 N Ф09-3176/04-АК).

К аналогичному выводу пришли ФАС ЗСО в Постановлениях от 20.08.2002 N Ф04/2934-295/А67-2002 и от 23.07.2003 N Ф04/3491-482/А67-2003, ФАС ДО в Постановлении от 22.03.2005 N Ф03-А24/05-2/106.

ФАС СКО в Постановлении от 16.06.2004 N Ф08-2486/2004-982А было подчеркнуто, что уплата НДФЛ по месту нахождения головной организации не может являться основанием для взыскания пени за неуплату налога по месту нахождения обособленных подразделений, так как согласно налоговому законодательству основанием для взыскания пени является неуплата или неполная уплата налога в установленный срок. Таким образом, действия налогового органа в части доначисления пеней в описываемой ситуации нельзя признать правомерными <3>.

     
   ————————————————————————————————
   

<3> Тем не менее ФАС ВСО в Постановлении от 02.06.2005 N А19-19391/04-30-Ф02-2451/05-С1 и ФАС ЦО в Постановлении от 08.11.2005 N А09-1626/05-20 в подобных ситуациях пришли к выводу о необходимости взыскания налога в бюджет по месту нахождения обособленного подразделения и правомерности доначисления соответствующих пеней.

Кроме того, ФАС СЗО в Постановлении от 22.02.2005 N А26-7457/04-25, рассматривая схожую ситуацию, отметил, что в нарушение п. 2 ст. 100 и п. 3 ст. 101 НК РФ акт проверки не содержит таких существенных обстоятельств совершения налогоплательщиком налогового правонарушения, как указание на конкретные обособленные подразделения, расположенные в другом районе, по месту нахождения которых налоговый агент обязан перечислять налог, в связи с чем не представляется возможным сделать вывод об обоснованном привлечении налогового агента к ответственности по ст. 123 НК РФ за неперечисление налога по месту нахождения обособленного подразделения.

Этим же судом в Постановлении от 28.02.2005 N А56-25653/04 в схожей ситуации было отмечено, что само перечисление (в полном объеме) налога имело место, однако был нарушен порядок уплаты. Объективной же стороной правонарушения, предусмотренного ст. 123 НК РФ, является неправомерное неперечисление налоговым агентом сумм налога. Следовательно, в действиях налогоплательщика отсутствует состав правонарушения, предусмотренный положениями ст. 123 НК РФ. Федеральный арбитражный суд ПО в Постановлении от 06.04.2005 N А65-11709/04-СА2-11 подчеркнул, что в связи с этим несоблюдение порядка перечисления налога на уровне городских районов не может расцениваться как неправомерное неперечисление (неполное перечисление) сумм налога, подлежащего удержанию и перечислению налоговым агентом, и влечь ответственность по ст. 123 НК РФ.

Более того, Президиум ВАС РФ в Постановлении от 23.08.2005 N 645/05, рассматривая данную ситуацию, отметил, что НК РФ не предусматривает ответственности за ненадлежащее исполнение налоговым агентом своих обязанностей, в частности, за нарушение порядка перечисления удержанного НДФЛ. Так как обществом НДФЛ был удержан и перечислен своевременно и в полном объеме, у инспекции не имелось оснований для привлечения его к налоговой ответственности по ст. 123 НК РФ.

Таким образом, в рассмотренной ситуации штраф не взыскивается. Что касается возможности доначисления налоговыми органами сумм НДФЛ и соответствующих пеней, налоговым агентам следует учитывать арбитражную практику, складывающуюся в конкретном регионе РФ.

А.В.Власов

Эксперт журнала

"Актуальные вопросы

бухгалтерского учета

и налогообложения"

Подписано в печать

16.02.2006

     
   ——————————————————————————————————————————————————————————————————
————————————————————
——