"Актуальные вопросы бухгалтерского учета и налогообложения", 2006, N 5

НЕКОТОРЫЕ АСПЕКТЫ СОВМЕСТНОЙ ДЕЯТЕЛЬНОСТИ

Отражение в учете хозяйственных операций по участию в совместной деятельности зачастую вызывает определенные трудности у бухгалтера. Причина тому - недостаточная проработанность данного вопроса в специальной литературе.

В данной статье мы осветим вопросы гражданско-правового регулирования совместной деятельности, бухгалтерского учета и налогообложения.

Гражданско-правовые основы

договора простого товарищества

От правильного юридического закрепления прав и обязанностей сторон договора о совместной деятельности нередко зависит, возникнут неблагоприятные налоговые последствия или нет. В первую очередь мы имеем в виду признание налоговыми органами притворного характера сделки. Заметим, что данные действия налоговых органов вполне законны, поскольку в соответствии с п. 11 ст. 7 Федерального закона N 943-1 <1> им предоставляется право предъявлять в суды иски о признании сделок недействительными и взыскании в пользу государства всего полученного дохода по таким сделкам. Таким образом, неточности в договоре могут привести к признанию операции по передаче имущества в совместную деятельность операцией по реализации товара (работ, услуг).

     
   ————————————————————————————————
   

<1> Закон РФ от 21.03.1991 N 943-1 "О налоговых органах Российской Федерации".

Понятие договора простого товарищества содержится в ст. 1041 ГК РФ, согласно которой по договору простого товарищества (договору о совместной деятельности) двое или несколько лиц (товарищей) обязуются соединить свои вклады и совместно действовать без образования юридического лица для извлечения прибыли или достижения иной не противоречащей закону цели. Сторонами договора простого товарищества, заключаемого для осуществления предпринимательской деятельности, могут быть только индивидуальные предприниматели и (или) коммерческие организации.

Таким образом, для образования простого товарищества необходимо соблюсти следующее условие. Согласно заключенному договору в обязанности сторон друг перед другом должны включаться:

- соединение вкладов каждой из сторон товарищества;

- совместные действия для извлечения прибыли или достижения иной не противоречащей закону цели.

Обратите внимание: сторонами договора простого товарищества могут быть любые лица, и только при осуществлении предпринимательской деятельности - индивидуальные предприниматели и (или) коммерческие организации.

В связи с этим считаем ошибочным мнение о том, что индивидуальный предприниматель или коммерческая организация могут заключить договор о совместной деятельности только с индивидуальным предпринимателем или коммерческой организацией. Например, индивидуальный предприниматель вправе заключить с муниципалитетом договор долевого участия в строительстве, который нередко квалифицируется как договор простого товарищества, при этом общей целью товарищей будет не извлечение прибыли, а строительство здания.

Вкладом товарища признается все то, что он вносит в общее дело, в том числе деньги, иное имущество, профессиональные и другие знания, навыки и умения, а также деловая репутация и деловые связи. Вклады товарищей предполагаются равными по стоимости, если иное не следует из договора простого товарищества или фактических обстоятельств. Денежная оценка вклада товарища производится по соглашению между товарищами (ст. 1042 ГК РФ). Внесенное товарищами имущество, которым они обладали на праве собственности, а также произведенная в результате совместной деятельности продукция и полученные от такой деятельности плоды и доходы признаются общей долевой собственностью, если иное не установлено законом или договором простого товарищества либо не вытекает из существа обязательств (ст. 1043 ГК РФ).

Ведение дел товарищества может осуществляться отдельными участниками либо совместно всеми участниками договора простого товарищества. Однако обычно ведение дел поручается одному из товарищей, о чем указывается в договоре.

Порядок покрытия расходов и убытков, связанных с совместной деятельностью товарищей, определяется соглашением. При отсутствии такого соглашения каждый товарищ несет расходы и убытки пропорционально стоимости его вклада в общее дело (ст. 1046 ГК РФ).

Прекращение деятельности по договору простого товарищества регулируется ст. 1050 ГК РФ.

Бухгалтерский учет

Уточним понятия

Основным документом, регулирующим бухгалтерский учет договора простого товарищества, является ПБУ 20/03 <2>. Оно устанавливает правила и порядок раскрытия информации об участии в совместной деятельности в бухгалтерской отчетности коммерческих организаций (кроме кредитных организаций), являющихся юридическими лицами по законодательству РФ. Положение не применяется в случаях заключения:

- учредительного договора или договора о создании финансово-промышленной группы, результатом которого является образование юридического лица или финансово-промышленной группы, а также внесение вкладов в уставный, складочный капитал, паевой фонд другой организации;

- договора об участии в совместной деятельности, которым не предусмотрено извлечение экономических выгод или дохода.

     
   ————————————————————————————————
   

<2> Положение по бухгалтерскому учету "Информация об участии в совместной деятельности" ПБУ 20/03, утв. Приказом Минфина России от 24.11.2003 N 105н.

К сведению: финансово-промышленная группа - совокупность юридических лиц, действующих как основное и дочерние общества либо полностью или частично объединивших свои материальные и нематериальные активы (система участия) на основе договора о создании финансово-промышленной группы в целях технологической или экономической интеграции для реализации инвестиционных и иных проектов и программ, направленных на повышение конкурентоспособности и расширение рынков сбыта товаров и услуг, повышение эффективности производства, создание новых рабочих мест (ст. 2 Федерального закона N 190-ФЗ <3>).

     
   ————————————————————————————————
   

<3> Федеральный закон от 30.11.1995 N 190-ФЗ "О финансово-промышленных группах".

При этом под информацией об участии в совместной деятельности понимается информация, раскрывающая часть деятельности организации (отчетный сегмент), осуществляемой с целью извлечения экономических выгод или дохода совместно с другими организациями и (или) индивидуальными предпринимателями путем объединения вкладов и (или) совместных действий без образования юридического лица.

Как видим, в ПБУ 20/03 совместная деятельность понимается несколько иначе, чем в гражданском законодательстве. Первое различие заключается в том, что гл. 55 ГК РФ регулирует отношения не только по совместной деятельности лиц, направленной на достижение прибыли. В ст. 1041 ГК РФ говорится также об иной не противоречащей закону цели. Более того, ПБУ 20/03 определяет правила отражения хозяйственных операций в бухгалтерском учете и бухгалтерской отчетности организации в случаях совместного осуществления операций, совместного использования активов и совместного осуществления деятельности.

Очевидно, что совместное осуществление операций и совместное использование активов не подразумевает заключения договора простого товарищества в трактовке Гражданского кодекса. При этом согласно ст. 421 ГК РФ стороны могут заключить договор, как предусмотренный, так и не предусмотренный законом или иными правовыми актами. Следовательно, объекты регулирования договора о совместной деятельности (ст. 1041 ГК РФ) и информация об участии в совместной деятельности (ПБУ 20/03) лишь частично совпадают. Отметим, что правоотношения, о которых идет речь в ПБУ, могут закрепляться по-разному: в виде отдельного договора или его части.

Рассмотрим подробнее бухгалтерский учет информации об участии в совместной деятельности.

К сведению: ПБУ 20/03 создано на основе МСФО 31 <4>. В отличие от ПБУ в МСФО 31 выделяется форма совместной деятельности - совместно контролируемые компании. Совместно контролируемая компания - это совместная деятельность, предполагающая учреждение корпорации, товарищества или другой компании, в которой предприниматель имеет свою долю участия (п. 19 МСФО 31). То есть под совместно контролируемыми компаниями плюс к товариществу следует понимать еще и совместно контролируемые юридические лица. Следовательно, МСФО 31 охватывает большую часть общественных отношений по сравнению с ПБУ 20/03.

     
   ————————————————————————————————
   

<4> Международный стандарт финансовой отчетности МСФО 31 "Финансовая отчетность об участии в совместной деятельности", утв. Правлением в ноябре 1990 г.

Совместное осуществление операций

Под совместно осуществляемыми операциями понимается выполнение каждым участником договора определенного этапа производства продукции (выполнение работы, оказание услуги) с использованием собственных активов. При этом каждый участник договора в бухгалтерском учете отражает свою часть расходов и обязательств, а также причитающуюся ему долю экономических выгод или дохода в соответствии с условиями договора (п. 6 ПБУ 20/03).

Пример 1. Две организации заключили договор, по условиям которого организация А производит запасные части для холодильной витрины и передает их участнику Б, который осуществляет сборку и реализацию данных витрин. При этом затраты А составили 460 000 руб., затраты Б - 300 000 руб., из них 20 000 руб. - расходы на продажу, 1 400 000 руб. выручка. По условиям договора выручка между сторонами договора делится поровну, причем расчеты с покупателями осуществляет организация Б. Реализованный товар оплачен полностью.

Для упрощения проводок в примерах по бухгалтерскому учету мы не будем отражать порядок обложения данных операций налогом на добавленную стоимость (подробно с правами и обязанностями налогоплательщиков по этому вопросу можно ознакомиться ниже, в разделе НДС).

В учете организации А будут составлены следующие проводки:

     
   ————————————————————————————————————T——————T———————————T———————————¬
   |        Содержание операции        | Дебет|   Кредит  |Сумма, руб.|
   +———————————————————————————————————+——————+———————————+———————————+
   |Отражена общая сумма расходов      |  20  |10, 70, 69,|  460 000  |
   |по изготовлению витрины            |      |60, 23, 25,|           |
   |                                   |      |     26    |           |
   +———————————————————————————————————+——————+———————————+———————————+
   |Отражена себестоимость выпущенной  |  43  |     20    |  460 000  |
   |готовой продукции                  |      |           |           |
   +———————————————————————————————————+——————+———————————+———————————+
   |Отражена передача готовой продукции|  45  |     43    |  460 000  |
   |организации Б                      |      |           |           |
   +———————————————————————————————————+——————+———————————+———————————+
   |Отражена сумма причитающейся       |  62  |    90—1   |  700 000  |
   |по договору выручки                |      |           |           |
   +———————————————————————————————————+——————+———————————+———————————+
   |Списана себестоимость реализованной| 90—2 |     45    |  460 000  |
   |готовой продукции                  |      |           |           |
   +———————————————————————————————————+——————+———————————+———————————+
   |Отражен зачет суммы причитающейся  |76 <*>|     62    |  700 000  |
   |выручки                            |      |           |           |
   +———————————————————————————————————+——————+———————————+———————————+
   |Отражено поступление денежных      |  51  |   76 <*>  |  700 000  |
   |средств от контрагента             |      |           |           |
   L———————————————————————————————————+——————+———————————+————————————
   

     
   ————————————————————————————————
   

<*> Субсчет "Расчеты по совместно осуществляемым операциям".

В учете организации Б проводки будут произведены следующим образом:

     
   —————————————————————————————————T——————T———————————T———————————¬
   |       Содержание операции      | Дебет|   Кредит  |Сумма, руб.|
   +————————————————————————————————+——————+———————————+———————————+
   |Отражена приемка запасных частей|  012 |           |  460 000  |
   +————————————————————————————————+——————+———————————+———————————+
   |Отражена общая сумма расходов   |  20  |10, 70, 69,|  280 000  |
   |по изготовлению витрины         |      |60, 23, 25,|           |
   |                                |      |     26    |           |
   +————————————————————————————————+——————+———————————+———————————+
   |Отражена себестоимость          |  43  |     20    |  280 000  |
   |выпущенной готовой продукции    |      |           |           |
   +————————————————————————————————+——————+———————————+———————————+
   |Отражена сумма расходов на      |  44  |10, 70, 69,|   20 000  |
   |продажу холодильной витрины     |      |     60    |           |
   +————————————————————————————————+——————+———————————+———————————+
   |Отражена сумма причитающейся    |  62  |    90—1   |  700 000  |
   |по договору выручки             |      |           |           |
   +————————————————————————————————+——————+———————————+———————————+
   |Списана себестоимость           | 90—2 |     43    |  280 000  |
   |реализованной готовой продукции |      |           |           |
   +————————————————————————————————+——————+———————————+———————————+
   |Списаны расходы на продажу      | 90—2 |     44    |   20 000  |
   +————————————————————————————————+——————+———————————+———————————+
   |Отражено выбытие запасных частей|      |    012    |  460 000  |
   +————————————————————————————————+——————+———————————+———————————+
   |Отражено погашение задолженности|  51  |     62    |  700 000  |
   |за поставленную продукцию       +——————+———————————+———————————+
   |                                |  51  |   76 <*>  |  700 000  |
   +————————————————————————————————+——————+———————————+———————————+
   |Перечислены деньги участнику    |76 <*>|     51    |  700 000  |
   |договора о совместном           |      |           |           |
   |осуществлении операций          |      |           |           |
   L————————————————————————————————+——————+———————————+————————————
   

     
   ————————————————————————————————
   

<*> Субсчет "Расчеты по совместно осуществляемым операциям".

Совместно используемые активы

Активы считаются совместно используемыми в случае, если имущество находится в общей собственности участников договора с определением доли каждого из собственников в праве собственности (долевая собственность) и собственники заключили договор с целью совместного использования такого имущества для получения экономических выгод или дохода. При этом каждый из участников договора отражает в бухгалтерском учете долю расходов и обязательств, а также причитающуюся ему долю доходов от совместного использования активов согласно условиям договора (п. 9 ПБУ 20/03).

Пример 2. Организации А и Б сдают в аренду здание, принадлежащее им на праве долевой собственности. Выручка от аренды составляет 2 000 000 руб. и распределяется следующим образом: А - 40%, Б - 60%. При исполнении договора о совместном использовании активов затраты А составили 700 000 руб., Б - 600 000 руб. В договоре аренды обе организации названы арендодателями. У организации А доходы от сдачи имущества в аренду признаются прочими поступлениями, а у организации Б сдача имущества в аренду является одним из видов деятельности. Расчеты с арендатором производятся через организацию А.

В учете организации А данные операции отразятся так:

     
   ————————————————————————————T———————T———————T—————————¬
   |    Содержание операции    | Дебет | Кредит|  Сумма, |
   |                           |       |       |   руб.  |
   +———————————————————————————+———————+———————+—————————+
   |Отражен доход от сдачи     | 76 <*>|  91—1 |  800 000|
   |имущества в аренду         |       |       |         |
   |(2 000 000 руб. х 40%)     |       |       |         |
   +———————————————————————————+———————+———————+—————————+
   |Списаны затраты, связанные |  91—2 |02, 70,|  700 000|
   |с передачей имущества      |       | 69, 60|         |
   |в аренду                   |       |       |         |
   +———————————————————————————+———————+———————+—————————+
   |Отражено погашение         |   51  | 76 <*>|  800 000|
   |задолженности за аренду    |       |       |         |
   |здания                     |       |       |         |
   +———————————————————————————+———————+———————+—————————+
   |Получены деньги, подлежащие|   51  |76 <**>|1 200 000|
   |перечислению организации Б |       |       |         |
   |(2 000 000 руб. х 60 %)    |       |       |         |
   +———————————————————————————+———————+———————+—————————+
   |Отражено перечисление      |76 <**>|   51  |1 200 000|
   |денег организации Б        |       |       |         |
   L———————————————————————————+———————+———————+——————————
   

В учете организации Б будут сделаны следующие проводки:

     
   ———————————————————————————T———————T———————T—————————¬
   |    Содержание операции   | Дебет | Кредит|  Сумма, |
   |                          |       |       |   руб.  |
   +——————————————————————————+———————+———————+—————————+
   |Отражен доход от сдачи    | 76 <*>|  90—1 |1 200 000|
   |имущества в аренду        |       |       |         |
   |(2 000 000 руб. х 60 %)   |       |       |         |
   +——————————————————————————+———————+———————+—————————+
   |Списаны затраты, связанные|  90—2 |02, 70,|  600 000|
   |с передачей имущества     |       | 69, 60|         |
   |в аренду                  |       |       |         |
   +——————————————————————————+———————+———————+—————————+
   |Отражен зачет суммы       |76 <**>| 76 <*>|1 200 000|
   |причитающейся выручки     |       |       |         |
   +——————————————————————————+———————+———————+—————————+
   |Отражено погашение        |   51  |76 <**>|1 200 000|
   |задолженности за аренду   |       |       |         |
   |здания                    |       |       |         |
   L——————————————————————————+———————+———————+——————————
   

     
   ————————————————————————————————
   

<*> Субсчет "Расчеты по договору аренды".

<**> Субсчет "Расчеты по договору о совместном использовании активов".

Совместная деятельность

Согласно ст. 1041 ГК РФ по договору о совместной деятельности (договору простого товарищества) двое или несколько лиц (товарищей) обязуются объединить свои вклады и совместно действовать без образования юридического лица для извлечения прибыли. В соответствии со ст. 1043 ГК РФ ведение бухгалтерского учета общего имущества может быть поручено одному из участвующих в договоре простого товарищества юридических лиц (п. 12 ПБУ 20/03).

Активы, внесенные в качестве вклада в совместную деятельность, отражаются в составе финансовых вложений. Доходы и расходы от таких вложений признаются в составе операционных доходов и расходов.

Бухгалтерский учет у организации-товарища

Интересным моментом по учету вкладов товарищей является несогласованность в их оценке в различных документах. То есть согласно п. 15 ПБУ 19/02 <5> первоначальной стоимостью финансовых вложений, внесенных в счет вклада организации-товарища по договору простого товарищества, признается их денежная оценка, согласованная товарищами в договоре простого товарищества. В свою очередь, в п. 13 ПБУ 20/03 говорится о том, что активы, внесенные в счет вклада по договору о совместной деятельности, включаются организацией-товарищем в состав финансовых вложений по стоимости, по которой они отражены в бухгалтерском балансе на дату вступления договора в силу.

     
   ————————————————————————————————
   

<5> Положение по бухгалтерскому учету "Учет финансовых вложений" ПБУ 19/02, утв. Приказом Минфина России от 10.12.2002 N 126н.

Думаем, что возникшая коллизия должна быть решена в пользу ПБУ 20/03, так как данный нормативный документ вступил в силу позднее.

Ряд специалистов пытается разрешить ее в пользу ПБУ 19/02, ссылаясь на норму ст. 1042 ГК РФ, согласно которой денежная оценка вклада товарища производится по соглашению между товарищами. Нам подобное обоснование представляется несостоятельным в силу того, что действие гражданского законодательства не распространяется на властные отношения в области финансового права. Гражданское законодательство основывается на признании равенства участников регулируемых им отношений, а финансовое право - на нормах предписания с отдельными элементами свободы.

Пример 3. Организация в счет вклада в совместную деятельность товарищества передала оборудование стоимостью 70 000 руб., по которому начислена амортизация 20 000 руб.

В бухгалтерском учете будут составлены следующие проводки:

     
   ———————————————————————T————————T————————T———————————¬
   |  Содержание операции |  Дебет | Кредит |Сумма, руб.|
   +——————————————————————+————————+————————+———————————+
   |Списана первоначальная|01—2 <*>|   01   |   70 000  |
   |стоимость выбывшего ОС|        |        |           |
   +——————————————————————+————————+————————+———————————+
   |Списана амортизация ОС|   02   |01—2 <*>|   20 000  |
   +——————————————————————+————————+————————+———————————+
   |Списана остаточная    |   58   |  01—2  |   50 000  |
   |стоимость выбывшего ОС|        |        |           |
   L——————————————————————+————————+————————+————————————
   

     
   ————————————————————————————————
   

<*> Субсчет "Выбытие основных средств".

В процессе исполнения договора организация может получать доход от совместной деятельности. В бухгалтерском учете доход, причитающийся к получению, отражается проводкой Дебет 76 Кредит 91-1. Расходы по совместной деятельности отражаются корреспонденцией Дебет 91-2 Кредит 76 (п. 14 ПБУ 20/03).

Пример 4. Дополним условия примера 3. Организация после прекращения совместной деятельности получила переданный ранее объект ОС в оценке по данным отдельного баланса 35 000 руб., также на расчетный счет организации от товарищества перечислен доход в денежных средствах - 40 000 руб.

В учете данные операции будут отражены следующим образом:

     
   ———————————————————————————T—————T——————T———————————¬
   |    Содержание операции   |Дебет|Кредит|Сумма, руб.|
   +——————————————————————————+—————+——————+———————————+
   |Отражен возврат участнику |  08 |  58  |   35 000  |
   |совместной деятельности ОС|     |      |           |
   +——————————————————————————+—————+——————+———————————+
   |Введено в эксплуатацию ОС |  01 |  08  |   35 000  |
   +——————————————————————————+—————+——————+———————————+
   |Отражено поступление      |  51 |  58  |   40 000  |
   |денежных средств после    |     |      |           |
   |прекращения договора      |     |      |           |
   |простого товарищества     |     |      |           |
   +——————————————————————————+—————+——————+———————————+
   |Признана операционным     |  58 | 91—1 |   25 000  |
   |доходом разница между     |     |      |           |
   |первоначальной суммой     |     |      |           |
   |финансового вложения      |     |      |           |
   |и стоимостью активов,     |     |      |           |
   |полученных при прекращении|     |      |           |
   |договора совместной       |     |      |           |
   |деятельности              |     |      |           |
   |(75 000 — 50 000) руб.    |     |      |           |
   L——————————————————————————+—————+——————+————————————
   

Бухгалтерский учет у товарища, ведущего общие дела

При организации бухгалтерского учета товарищ, ведущий общие дела в соответствии с договором о совместной деятельности, обеспечивает обособленный учет операций (на отдельном балансе) по совместно осуществляемой деятельности и операций, связанных с выполнением своей обычной деятельности. Показатели отдельного баланса в бухгалтерский баланс товарища, ведущего общие дела, не включаются. Отражение хозяйственных операций по договору о совместной деятельности, включая учет расходов и доходов, а также расчет и учет финансовых результатов по отдельному балансу, осуществляются в общеустановленном порядке (п. 17 ПБУ 20/03).

Бухгалтерский учет операций товарищем, ведущим общие дела, в настоящее время различными авторами трактуется по-разному. Например, некоторые специалисты считают неуместным использование счета 75 "Расчеты с учредителями", обосновывая это тем, что участники договора о совместной деятельности не являются учредителями, так как не создается нового юридического лица. Позволим себе не согласиться с данной точкой зрения. При этом мы опираемся на то, что в соответствии с Планом счетов бухгалтерского учета и Инструкцией по его применению <6> счет 75 предназначен для обобщения информации о всех видах расчетов с учредителями (участниками) организации (акционерами акционерного общества, участниками полного товарищества, членами кооператива и т.п.): по вкладам в уставный (складочный) капитал организации, по выплате доходов (дивидендов) и др. Согласитесь, что слова "и т.п.", "и др." подразумевают расширительное толкование предназначения счета 75. К тому же по своему экономическому содержанию это счет больше подходит для отражения расчетов по вкладам товарищей.

     
   ————————————————————————————————
   

<6> План счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности и Инструкция по его применению, утв. Приказом Минфина России от 31.10.2000 N 94н.

Так как операции на отдельном балансе отражаются в общеустановленном порядке, мы не будем приводить примеров. Однако обратим внимание на следующий момент. Согласно п. 18 ПБУ 20/03 вклады, внесенные участниками совместной деятельности, учитываются товарищем, ведущим общие дела, на счете по учету вкладов товарищей в оценке, предусмотренной договором. Таким образом, при несовпадении стоимости актива, по которой он отражен в бухгалтерском балансе, и оценки согласно договору простого товарищества неизбежно возникнет разница. Опишем ситуацию, при которой данная разница может привести к ниже описанным необычным последствиям.

Пример 5. Организация в качестве вклада по договору о совместной деятельности передает ОС с остаточной стоимостью по данным бухгалтерского учета 150 000 руб. При этом товарищи в договоре предусмотрели, что данное ОС оценивается в 200 000 руб. Спустя неделю после фактической передачи имущества стороны расторгли договор.

При этом по правилам, установленным п. п. 13, 15, 18 ПБУ 20/03, организация должна составить следующие проводки:

     
   ——————————————————————————————T—————T——————T———————¬
   |     Содержание операции     |Дебет|Кредит| Сумма,|
   |                             |     |      |  руб. |
   +—————————————————————————————+—————+——————+———————+
   |Отражено списание остаточной |  58 |  01  |150 000|
   |стоимости выбывающего ОС     |     |      |       |
   +—————————————————————————————+—————+——————+———————+
   |Отражен возврат участнику    |  08 |  58  |200 000|
   |совместной деятельности ОС   |     |      |       |
   +—————————————————————————————+—————+——————+———————+
   |Признана операционным доходом|  58 | 91—1 | 50 000|
   |разница между первоначальной |     |      |       |
   |суммой финансового вложения  |     |      |       |
   |и стоимостью активов,        |     |      |       |
   |полученных при прекращении   |     |      |       |
   |договора совместной          |     |      |       |
   |деятельности                 |     |      |       |
   |(200 000 — 150 000) руб.     |     |      |       |
   L—————————————————————————————+—————+——————+————————
   

Согласитесь, абсурдная ситуация!

Подходя формально к бухгалтерскому учету описанного примера, мы нарушим сразу два требования формирования учетной политики организации, которая в соответствии с п. 7 ПБУ 1/98 <7> должна обеспечивать: большую готовность к признанию в бухгалтерском учете расходов и обязательств, чем возможных доходов и активов, не допуская создания скрытых резервов (требование осмотрительности);

отражение в бухгалтерском учете факторов хозяйственной деятельности исходя не столько из их правовой формы, сколько из экономического содержания фактов и условий хозяйствования (требование приоритета содержания перед формой).

     
   ————————————————————————————————
   

<7> Положение по бухгалтерскому учету "Учетная политика организации" ПБУ 1/98, утв. Приказом Минфина России от 09.12.1998 N 60н.

Очевидно, что в данной ситуации никакой экономической выгоды организация не получила. Но с экономической выгодой неразрывно связано признание доходов (п. 12 ПБУ 9/99 <8>). Вероятно, при возникновении описанной ситуации организация не вправе отражать доход, а должна принять на учет поступившее ОС по той стоимости, по которой оно было передано ранее. Разумеется, данное обстоятельство необходимо отразить в пояснительной записке.

     
   ————————————————————————————————
   

<8> Положение по бухгалтерскому учету "Доходы организации" ПБУ 9/99, утв. Приказом Минфина России от 06.05.1999 N 32н.

Приказ Минфина России от 18.05.2002 N 45н "О внесении дополнений и изменений в Положение по бухгалтерскому учету "Учет основных средств" ПБУ 6/01" внес изменения в ПБУ 6/01 <9>. В частности, в них упоминается и договор простого товарищества. Так, согласно п. 29 ПБУ 6/01 выбытие объекта основных средств имеет место в случае внесения его в счет вклад по договору о совместной деятельности. В связи с этим появились комментарии, в которых выбытие основных средств при их передаче по договору о совместной деятельности отражается корреспонденцией Дебет 91-2 Кредит 01, Дебет 76 Кредит 91-1, Дебет 58 Кредит 76. По нашему мнению, такие сложности не обоснованы, так как в соответствии с п. 7 ПБУ 1/98 учетная политика должна обеспечивать рациональное ведение бухгалтерского учета исходя из условий хозяйственной деятельности и размеров организации (требование рациональности). Думаем, что изменения п. 29 ПБУ 6/01 по своей сути являются чисто техническими, так как предыдущая редакция данного пункта не позволяла учитывать все случаи выбытия основных средств. При таких обстоятельствах выбытие объектов основных средств при их передаче в качестве вклада по договору простого товарищества нужно, как и раньше, отражать проводкой Дебет 58 Кредит 01.

     
   ————————————————————————————————
   

<9> Положение по бухгалтерскому учету "Учет основных средств" ПБУ 6/01, утв. Приказом Минфина России от 30.03.2001 N 26н.

(Окончание см. "Актуальные вопросы бухгалтерского учета и налогообложения", 2006, N 6)

М.В.Мишин

Эксперт журнала

"Актуальные вопросы

бухгалтерского учета

и налогообложения"

Подписано в печать

16.02.2006

     
   ——————————————————————————————————————————————————————————————————
————————————————————
——