"Ваш налоговый адвокат", 2006, N 1

ВАС РФ ВСЕРЬЕЗ ЗАДУМАЛСЯ О "ЛЖЕЭКСПОРТЕ" <1>

     
   ————————————————————————————————
   

<1> О незаконном возмещении НДС из бюджета при проведении экспортных операций читайте в рубрике "Дела судебные" журнала "Новое в бухгалтерском учете и отчетности в Российской Федерации", N 5 (247), 2006.

Действующее законодательство предусматривает применение ставки НДС 0% при реализации товаров в таможенном режиме экспорта (п. 1 ст. 164 НК РФ), позволяя экспортеру не только не уплачивать НДС с таких операций, но и возмещать налог, уплаченный своим поставщикам. Применение ставки 0% закон обусловливает представлением экспортером ряда документов (ст. 165 НК РФ). Содержание этих документов призвано подтвердить факт экспорта и получение экспортной выручки.

При возникновении спора арбитражный суд исходит именно из факта представления налогоплательщиком полного комплекта документов, подтверждающих право на возмещение НДС. Если данные документы соответствуют требованиям Налогового кодекса Российской Федерации, суд, как правило, принимает решение в пользу налогоплательщика.

Споры о возмещении экспортного НДС, дошедшие до кассационной инстанции, как правило, развиваются в следующем порядке:

1) налогоплательщик представляет в налоговый орган документы по установленному ст. 165 НК РФ перечню;

2) налоговый орган отказывает в возмещении НДС;

3) налогоплательщик обращается в суд с заявлением о признании решения налогового органа об отказе в возмещении НДС недействительным;

4) суд удовлетворяет требования налогоплательщика;

5) решение подтверждается в апелляционной и кассационной инстанциях.

Как следствие, в большинстве случаев налоговым органам не удается доказать отсутствие права налогоплательщика, использующего противоправные схемы, на возмещение НДС из бюджета, даже если обстоятельства и указывают на их использование.

Однако в декабре 2005 г. налоговые органы довели до Президиума ВАС РФ и выиграли несколько крупных дел, которые существенно изменяют сложившуюся арбитражную практику по возмещению экспортного НДС.

Принятые Президиумом ВАС РФ Постановления от 13 декабря 2005 г. N 10048/05, N 10053/05, N 9841/05 касаются дел, в которых использована схема, призванная создать видимость экспорта.

Суть данной схемы состоит в том, что путем совершения фиктивных сделок создается иллюзия экспорта товара. Продукция реально не изготовляется и не отгружается на экспорт. Денежные средства поступают от покупателя экспортеру, от экспортера - "поставщикам" и т.д. При этом все причастные к схеме организации контролируются одними и теми же лицами или группой лиц. Затем экспортер возмещает из бюджета НДС, а поставщик "исчезает", не уплатив НДС в бюджет. Как уже было сказано, налоговым органам сложно противостоять данной схеме, поскольку экспортер, как правило, располагает всеми документами, предусмотренными ст. 165 НК РФ как основание к возмещению налога.

Правовая позиция Президиума ВАС РФ состоит в том, что, если у налоговых органов есть претензии к экспортеру и доказательства фиктивности совершенных экспортных операций, суд должен по существу решить вопрос об обоснованности возмещения НДС, а не ограничиваться проверкой соответствия представленных налогоплательщиком документов требованиям ст. 165 НК РФ.

В рассмотренных Президиумом ВАС РФ делах непосредственным участником выступило ООО "Энерготехгрупп" - организация-экспортер, претендующая на возмещение экспортного НДС. В ходе выездной проверки налоговая инспекция пришла к выводу, что действия этой организации носят недобросовестный характер, и отказала в возмещении НДС.

Не согласившись с таким решением, организация обратилась в арбитражный суд, где нашла поддержку. Суды первой, апелляционной и кассационной инстанций исходили из факта представления в налоговую инспекцию полного комплекта документов, подтверждающих обоснованность права на возмещение НДС. Суды указывали в решениях, что перечень документов, предусмотренный ст. 165 НК РФ, носит исчерпывающий характер и законодательство не содержит иных требований.

Президиум ВАС РФ, рассмотрев в порядке надзора упомянутые решения, сделал вывод о причастности организации-экспортера к созданию схемы, связанной с заключением фиктивных сделок, которые направлены исключительно на возмещение экспортного НДС.

Основаниями для подобного вывода послужили следующие признаки.

1. Непрофильность экспортной операции, которая была совершена организацией не по месту ведения деятельности:

"...Согласно уставу общества основной вид его деятельности - разведка и добыча, переработка и реализация полезных ископаемых... 02.04.2003 (т.е. непосредственно за четыре дня до поставки товара на экспорт. - Прим. авт.) в устав были внесены изменения, в соответствии с которыми к числу видов деятельности отнесены экспортно-импортные операции".

"...Поставщиком (производителем товара) выступала санкт-петербургская фирма. Судами установлено, что товар не доставлялся поставщиком по месту нахождения экспортера, экспорт производился из Санкт-Петербурга".

2. Обстоятельства, ставящие под сомнение сам факт существования экспортного товара:

"Производитель товара заключил договор аренды производственного помещения и договор поставки сырья для производства экспортированного товара за один день до заключения договора поставки товара экспортеру".

3. Вовлечение в процесс производства и поставки экспортной продукции исключительно организаций, правомерность регистрации и реальность деятельности которых вызывают сомнения:

"К поставке оборудования и сырья для производства экспортируемого товара причастны организации, зарегистрированные по несуществующим адресам. Одно и то же физическое лицо является генеральным директором и главным бухгалтером в двух таких организациях. Оно же - учредитель третьей организации. Другие физические лица, якобы числящиеся учредителями остальных организаций, в ходе проверки, проведенной налоговыми органами, отрицали свое отношение к этим организациям и свою связь с ними...

...Данные организации не вели деятельность и представляли в налоговый орган "нулевые" декларации".

4. Использование системы расчетов между экспортером и поставщиками, направленной на уклонение от уплаты налога на добавленную стоимость:

"Все средства, полученные от продажи товара экспортером, в полном объеме перечислены им поставщику (производителю экспортируемого товара), а поставщиком, в свою очередь, организациям - поставщикам оборудования и сырья для производства экспортируемого товара. На полученные средства организации - поставщики оборудования и сырья приобретали простые векселя ЗАО "Сити Инвест Банк" и передавали их контрагентам. Согласно представленной ЗАО "Сити Инвест Банк" информации данные векселя в большинстве случаев погашались на следующий день после выдачи".

Рассмотрев дело, Президиум ВАС РФ указал, что "представление полного пакета документов в соответствии со статьей 165 НК РФ не влечет автоматического применения налоговой ставки 0 процентов и возмещения налога на добавленную стоимость".

С позиции судей "положения статьи 176 НК РФ находятся во взаимосвязи со статьями 171 и 172 НК РФ и предполагают возможность возмещения налога из бюджета при наличии реального осуществления хозяйственных операций и при осуществлении сделок с реальными товарами, что, в свою очередь, предполагает уплату налога на добавленную стоимость в федеральный бюджет".

Таким образом, "если налоговым органом представлены доказательства того, что в действительности хозяйственные операции производителями (поставщиками) продукции, отправленной впоследствии на экспорт, не осуществлялись и налоги ими в бюджет не уплачивались, в систему поставок и расчетов вовлечены юридические лица, зарегистрированные по подложным или утерянным документам или несуществующим адресам, либо схема взаимодействия производителя, поставщика продукции и экспортера указывает на недобросовестность участников хозяйственных операций, суд не должен ограничиваться проверкой формального соответствия представленных налогоплательщиком-экспортером документов требованиям Налогового кодекса Российской Федерации, а должен оценить все доказательства по делу в совокупности и во взаимосвязи".

Руководствуясь данными обстоятельствами, Президиум ВАС РФ отменил решения нижестоящих судов.

Таким образом, после декабря 2005 г. можно говорить уже не о единичных удачах налоговых органов по пресечению противоправных схем по возмещению экспортного НДС, а о некоей положительной для бюджета тенденции. Можно утверждать, что арбитражная практика постепенно меняется в пользу налоговых органов.

Вместе с тем представляется, что данный подход не создает оснований для нарушения прав добросовестных налогоплательщиков: ни один из упомянутых признаков, свидетельствующих о наличии схемы, не является решающим. Для принятия решения о признании действий налогоплательщика носящими недобросовестный характер арбитражный суд должен оценить все обстоятельства дела в совокупности.

И.А.Шарманова

Старший юрисконсульт

департамента налогов и права

компании "ФБК"

Подписано в печать

10.02.2006

     
   ——————————————————————————————————————————————————————————————————
————————————————————
——