"Новое в бухгалтерском учете и отчетности", 2006, N 4

РАСЧЕТЫ ПО ДОГОВОРУ С БЕЛОРУССКОЙ ОРГАНИЗАЦИЕЙ:

ОСОБЕННОСТИ ИСЧИСЛЕНИЯ И УПЛАТЫ НДС

Первого января 2005 г. вступило в силу Соглашение между Правительством Российской Федерации и Правительством Республики Беларусь от 15 сентября 2004 г. "О принципах взимания косвенных налогов при экспорте и импорте товаров, выполнении работ, оказании услуг" (далее - Соглашение), а также Положение о порядке взимания косвенных налогов и механизме контроля за их уплатой при перемещении товаров между Российской Федерацией и Республикой Беларусь (далее - Положение), являющееся неотъемлемой частью Соглашения.

В связи с этим налоговые взаимоотношения при торговле товарами (работами, услугами) по договорам с белорусскими организациями с 1 января 2005 г. регулируются не нормами гл. 21 НК РФ, а указанным межправительственным Соглашением.

Соглашение, в частности, устанавливает порядок взимания косвенных налогов (НДС и акцизов) на основе принципа страны назначения. Иными словами, при импорте товаров на территорию одного из государств косвенные налоги взимаются по месту постановки на учет налогоплательщика-импортера, а при экспорте товаров применяется нулевая ставка НДС и не взимаются акцизы, если факт экспорта подтвержден документально.

Например, при импорте товаров из Республики Беларусь российская организация должна уплатить НДС в бюджет России. После этого российские налоговые органы выдадут российской организации - покупателю документ с отметкой, которая подтверждает уплату налога. Эта бумага будет переправлена продавцу - белорусской организации, которая, в свою очередь, предъявляет данный документ в свою налоговую инспекцию для подтверждения уплаты НДС.

В процессе изучения и практического применения Соглашения необходимо обратить особое внимание на следующие положения:

- согласно ст. 1 Соглашения под термином "товары" понимается любое движимое и недвижимое имущество (за исключением имущественных прав), все виды энергии, реализуемые или предназначенные для реализации;

- в соответствии со ст. 9 Соглашения оно применяется только в отношении товаров, отгруженных с даты вступления его в силу, т.е. с 1 января 2005 г., независимо от даты их оплаты;

- на основании п. 1 разд. I Положения плательщиками НДС при ввозе товаров на территорию Российской Федерации с территории Республики Беларусь признаются организации и индивидуальные предприниматели, включая перешедших на уплату единого сельскохозяйственного налога, единого налога на вмененный доход для отдельных видов деятельности либо на упрощенную систему налогообложения, а также использующих право на освобождение от исполнения обязанностей налогоплательщика, связанных с исчислением и уплатой налога на добавленную стоимость в соответствии со ст. 145 НК РФ, т.е. применяющих специальные режимы налогообложения. Указанные налогоплательщики обязаны представить в налоговые органы соответствующие налоговые декларации не позднее 20-го числа месяца, следующего за месяцем принятия на учет ввезенных товаров;

- на основании п. 5 Соглашения до момента вступления в действие отдельного протокола, имеющего статус неотъемлемой части Соглашения, определяющего порядок взимания НДС при выполнении работ и оказании услуг, Соглашение регулирует отношения, которые возникают только в рамках торговли товарами. До введения в действие протокола действуют нормы законодательства государства каждой из сторон. В Российской Федерации эти нормы определены ст. 148 НК РФ;

- согласно п. 1 Соглашения и Федеральному закону от 28 декабря 2004 г. N 181-ФЗ "О ратификации Соглашения между Правительством Российской Федерации и Правительством Республики Беларусь о принципах взимания косвенных налогов при экспорте и импорте товаров, выполнении работ, оказании услуг" (далее - Закон N 181-ФЗ) под термином "товары" понимаются товары, происходящие из территории государств сторон. Таким образом, Соглашение применяется только при импорте товаров белорусского производства и при экспорте товаров, произведенных в России;

- в соответствии со ст. 7 НК РФ если международным договором Российской Федерации, содержащим положения о налогообложении, установлены иные правила и нормы, чем предусмотренные НК РФ, то применяются правила и нормы международных договоров Российской Федерации. Следовательно, при реализации российским налогоплательщиком товаров в режиме экспорта на территорию Республики Беларусь правомерность применения налоговой ставки 0% должна подтверждаться документами, перечисленными в п. 2 разд. 2 Положения, а не согласно ст. 165 НК РФ.

Кроме того, согласно Закону N 181-ФЗ Российская Федерация исходит из того, что в Соглашении под термином "товары" понимаются товары, происходящие из территории Российской Федерации или Республики Беларусь, в соответствии с п. 2 ст. 1 Соглашения между Правительством Российской Федерации и Правительством Республики Беларусь о свободной торговле от 13 ноября 1992 г.

Таким образом, происходящими из территории Российской Федерации или Республики Беларусь товарами являются следующие:

а) полностью произведенные на территории Российской Федерации или Республики Беларусь;

б) подвергшиеся обработке на территории Российской Федерации или Республики Беларусь с использованием сырья, материалов и комплектующих изделий происхождением из третьих стран и изменившие в связи с этим принадлежность по классификации Гармонизированной системы описания и кодирования товаров хотя бы по одному из четырех первых знаков;

в) произведенные с использованием указанных в п. "б" сырья, материалов и комплектующих изделий при условии, что их совокупная стоимость не превышает фиксированную долю экспортной цены реализуемых товаров.

Обратите внимание: нормы Соглашения, предусматривающие право налогоплательщиков на применение налоговой ставки 0% по НДС, на операции по экспорту в Республику Беларусь товаров, не происходящих с территории Российской Федерации, не распространяются.

Импорт товаров

Согласно п. 1 разд. I Положения при импорте товаров НДС взимается налоговыми органами по месту постановки на учет налогоплательщиков, в том числе и тех, кто применяет специальные режимы налогообложения.

Значит, российская организация - импортер, получив белорусский товар (в счете-фактуре белорусского поставщика значится нулевой НДС), должна начислить и уплатить НДС. При этом следует учитывать, что с 1 января 2005 г. в соответствии с Федеральным законом от 23 декабря 2004 г. N 174-ФЗ "О внесении изменений в Федеральный закон "О бюджетной классификации Российской Федерации" и Бюджетный кодекс Российской Федерации" введен отдельный КБК 182 1 04 01000 01 1000 110 по НДС на товары, ввозимые на территорию Российской Федерации, в части товаров, ввозимых из Республики Беларусь.

На основании п. 2 разд. I Положения налоговая база при исчислении НДС определяется на дату принятия на учет ввезенных товаров как сумма стоимости приобретенных товаров, включая затраты на их транспортировку и доставку, а также подлежащих уплате акцизов. Стоимостью приобретенных товаров является цена сделки, фактически уплаченная или подлежащая уплате поставщику за ввозимый товар.

При определении стоимости приобретенных товаров в цену сделки и соответственно в налоговую базу включаются:

- расходы по доставке товара, в том числе на транспортировку, погрузку, выгрузку, перегрузку, перевалку и экспедирование товаров;

- страховая сумма;

- стоимость контейнеров и (или) другой многооборотной тары, если они рассматриваются как единое целое с оцениваемыми товарами;

- стоимость упаковки, включая стоимость упаковочных материалов и работ по упаковке.

НДС уплачивается не позднее 20-го числа месяца, следующего за месяцем принятия на учет ввезенных товаров. Кроме того, в соответствии с п. 6 разд. I Положения налогоплательщики обязаны представить в налоговую инспекцию соответствующие налоговые декларации не позднее 20-го числа месяца, следующего за месяцем принятия на учет ввезенных товаров. Обратите внимание на то, что декларации по "белорусскому НДС" в любом случае нужно сдавать в установленные Положением сроки, даже если организация-импортер имеет право на уплату НДС ежеквартально. Специальных бланков налоговых деклараций по "белорусскому НДС" нет. Поэтому согласно Письму Минфина России от 10 февраля 2005 г. N 03-04-08/21 требуется заполнить отдельную налоговую декларацию по форме, утвержденной Приказом МНС России от 20 ноября 2003 г. N БГ-3-03/644, без отражения других операций по реализации товаров (работ, услуг) на территории Российской Федерации.

Сумму налога следует указать по специально предназначенной для этого строке 450 "Сумма НДС, подлежащая перечислению в бюджет по товарам, перемещаемым через таможенную границу Российской Федерации без таможенного контроля и таможенного оформления" разд. 2.1 декларации и перенести в строку 030 "Сумма налога, исчисленная к уплате в бюджет" разд. 1.1 декларации.

Одновременно с декларацией согласно п. 5 разд. I Положения в налоговую инспекцию представляются следующие документы:

- заявление о ввозе товара, составленное по форме, приведенной в Письме ФНС России от 12 января 2005 г. N ММ-6-26/4@ "О вступлении в силу Соглашения между Правительством РФ и Правительством Республики Беларусь "О принципах взимания косвенных налогов при экспорте и импорте товаров, выполнении работ, оказании услуг" (в трех экземплярах);

- выписка банка (ее копия), подтверждающая фактическую уплату налога по ввезенным товарам;

- договор (его копия), на основании которого товар ввозится с территории государства одной стороны на территорию государства другой стороны;

- транспортные документы, подтверждающие перемещение товаров с территории государства одной стороны на территорию государства другой стороны;

- налогоплательщиками Российской Федерации - товаросопроводительный документ белорусских налогоплательщиков.

Получив эти документы, на основании п. 4 Порядка проставления налоговыми органами отметок на заявлениях о ввозе товаров и уплате косвенных налогов (далее - Порядок), утвержденного Приказом Минфина России от 20 января 2005 г. N 3н, инспекторы проведут камеральную проверку. По ее итогам в течение 10 рабочих дней инспекторы должны сделать на заявлениях отметки об уплате косвенных налогов в полном объеме. Если же будет обнаружено несоответствие реквизитов требованиям Положения, то инспектор потребует его устранить и только на исправленном заявлении сделает необходимую отметку.

Два экземпляра заявления возвращаются организации-импортеру. Один экземпляр из них - поставщику (для подтверждения права на нулевую ставку НДС в Беларуси).

Третий экземпляр заявления останется в налоговой инспекции. На его основании инспекторы введут сведения о сделке в электронную базу данных (ст. 4 Соглашения). С помощью этой базы налоговая служба будет контролировать сделки между Россией и Белоруссией.

Согласно п. 5 разд. I Положения НДС не уплачивается при ввозе следующих товаров:

- перевозимых через территории Российской Федерации и Республики Беларусь транзитом;

- ввозимых с территории одного государства на территорию другого для переработки на давальческих условиях с последующим вывозом продуктов переработки;

- которые в соответствии с законодательством каждого государства не подлежат налогообложению при ввозе на его таможенную территорию. При использовании товаров, которые ввезены на таможенную территорию без уплаты налога, на иные цели, чем те, в связи с которыми предоставлено освобождение, НДС подлежит уплате с начислением пеней за весь период, начиная с даты принятия на учет ввезенных товаров до момента фактической уплаты.

На основании п. 8 разд. I Положения уплаченный НДС подлежит вычету в порядке, предусмотренном законодательством. В отношении НДС порядок применения вычетов регулируется ст. ст. 171 и 172 НК РФ. Кроме того, вопросам вычета НДС посвящены Письма ФНС России, в частности, от 2 марта 2005 г. N ММ-6-03/167@ "О порядке применения налоговых вычетов по НДС по ввозимым с территории Республики Беларусь товарам", от 31 мая 2005 г. N ММ-6-03/450 "Об отдельных вопросах по применению соглашения с Республикой Беларусь", от 10 октября 2005 г. N ММ-6-03/842@ "Об отдельных вопросах по применению соглашения с Республикой Беларусь".

Пример 1. ООО "Русское поле" (местонахождение: Россия, г. Москва, ул. Стромынка, д. 2) в соответствии с договором купли-продажи от 15 марта 2006 г. N 17 приобрело партию сигарет с фильтром (500 000 шт.) на сумму 200 000 руб. у белорусской организации ООО "Труд" (местонахождение: Беларусь, г. Гомель, ул. Б. Хмельницкого, д. 15).

Сумма акциза составила 25 000 руб. Ставка НДС - 18%. Расходы на доставку товара составили 9000 руб. (серия и номер товарно-транспортной накладной - ГД 151515). Приобретенный ООО "Русское поле" товар принят к учету 28 марта 2006 г. Код валюты сделки (российские рубли) - 643.

В бухгалтерском учете ООО "Русское поле" будут сделаны следующие записи:

Д 41 - К 60 - 200 000 руб. - отражена стоимость полученной партии сигарет;

Д 41 - К 68, субсчет "Расчеты по акцизам" - 25 000 руб. - включена в первоначальную стоимость товаров сумма уплаченного акциза;

Д 41 - К 60 - 9000 руб. - включены в стоимость товара расходы по доставке;

Д 19 - К 68, субсчет "Расчеты по НДС" - 42 120 руб. ((200 000 руб. + 25 000 руб. + 10 000 руб.) х 18% : 100%) - отражен НДС, подлежащий уплате при ввозе товара;

Д 60 - К 51 - 209 000 руб. (200 000 руб. + 9000 руб.) - погашена задолженность перед ООО "Труд";

Д 68, субсчет "Расчеты по НДС" - К 51 - 42 120 руб. - погашена задолженность перед бюджетом по НДС;

Д 68, субсчет "Расчеты по акцизам" - 25 000 руб. - погашена задолженность перед бюджетом по акцизам;

Д 68 - К 19 - 42 120 руб. - принят к вычету уплаченный НДС.

Вместе с налоговой декларацией 11 апреля 2006 г. ООО "Русское поле" представит в налоговую инспекцию:

- копию выписки банка, подтверждающую фактическую уплату НДС по ввезенным товарам;

- копию договора от 15 марта 2006 г. N 17;

- товарно-транспортную накладную ГД 151515;

- сертификат происхождения товара (форма СТ-1);

- заявление о ввозе товаров и уплате косвенных налогов (см. таблицу).

Таблица

Приложение 1

Экземпляр N 1

Заявление

о ввозе товаров и уплате косвенных налогов

     
                            ——————————¬                            —————————————————————¬
   Продавец УНП или ИНН/КПП |123456789| Покупатель УНП или ИНН/КПП |1234567890/123456789|
                            L——————————                            L—————————————————————
   

Общество с ограниченной Общество с ограниченной ответственностью

ответственностью "Труд" "Русское поле"

     
   ———————————————————————————————————— ————————————————————————————————————————————————
   

(полное наименование организации (полное наименование организации

(Ф.И.О. индивидуального (Ф.И.О. индивидуального предпринимателя))

предпринимателя))

654321, Беларусь, г. Гомель,

ул. Б. Хмельницкого, д. 15 140000, Россия, г. Москва, ул. Стромынка, д. 2

     
   ———————————————————————————————————— ————————————————————————————————————————————————
   

(место нахождения (жительства)) (место нахождения (жительства))

17 15 марта 06

N контракта (договора) -- Дата контракта (договора) -------- 20-- г. N спецификации _____ дата спецификации ______

     
   ————————————T——————————T—————————T——————————T——————T———————————T———————————T——————————————T———————T——————————T———————————————T——————————T—————————————
   

Наименование¦Код товара¦ Единица ¦Количество¦ Код ¦ Стоимость ¦ Расходы, ¦Серия, номер ¦ Номер ¦ Дата ¦ Налоговая база¦ Ставка ¦ Сумма налога товара ¦ТН ВЭД <*>¦измерения¦ товара ¦валюты¦товара <**>¦принимаемые¦и дата товаро-¦ и дата¦ принятия ¦ ¦ налога ¦ (НДС, акциз) ¦ ¦ товара ¦ ¦ ¦ ¦ для ¦транспортного ¦ счета-¦ на учет +-------T-------+---T------+------T---- ———— ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦определения¦документа ¦фактуры¦ товара ¦ НДС ¦ акцизы¦НДС¦акциз ¦ НДС ¦ акциз

¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ налоговой ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦

¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ базы ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦

     
   ————————————+——————————+—————————+——————————+——————+———————————+———————————+——————————————+———————+——————————+———————+———————+———+——————+——————+——————
   

1 ¦ 2 ¦ 3 ¦ 4 ¦ 5 ¦ 6 ¦ 7 ¦ 8 ¦ 9 ¦ 10 ¦ 11 ¦ 12 ¦ 13¦ 14 ¦ 15 ¦ 16

     
   ————————————+——————————+—————————+——————————+——————+———————————+———————————+——————————————+———————+——————————+———————+———————+———+——————+——————+——————
   

Сигареты ¦ - ¦ шт. ¦ 500 000 ¦ 643 ¦ 225 000 ¦ 10 000 ¦ ГД 151515 ¦ - ¦21.03.2006¦234 000¦200 000¦18%¦25 000¦42 120¦25 000

с фильтром ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦

     
   ————————————+——————————+—————————+——————————+——————+———————————+———————————+——————————————+———————+——————————+———————+———————+———+——————+——————+——————
   

¦ - ¦ - ¦ - ¦ - ¦ - ¦ - ¦ - ¦ - ¦ - ¦ - ¦ - ¦ - ¦ - ¦ - ¦ -

     
   ————————————+——————————+—————————+——————————+——————+———————————+———————————+——————————————+———————+——————————+———————+———————+———+——————+——————+——————
   

Итого: ¦ х ¦ х ¦ х ¦ х ¦ 225 000 ¦ 10 000 ¦ х ¦ х ¦ х ¦234 000¦200 000¦ х ¦ х ¦42 120¦25 000

     
   ————————————+——————————+—————————+——————————+——————+———————————+———————————+——————————————+———————+——————————+———————+———————+———+——————+——————+——————
   

Кричев Н.Г. Кричев 11.04.2006

     
   —————————————————————————————————————————————     —————————      ——————————
   

(Ф.И.О. руководителя организации-покупателя (подпись) (дата) М.П.

(индивидуального предпринимателя-покупателя))

Сергеев И.И. Сергеев 11.04.2006

     
   —————————————————————————————————————————————     —————————      ——————————
   

(Ф.И.О. главного бухгалтера) (подпись) (дата)

     
       ————————————————————————————————
   

<*> Коды ТН ВЭД заполняются в обязательном порядке по товарам, по которым

применяется пониженная ставка налога.

<**> Указывается стоимость работ (услуг) при переработке товаров.

     
   —————————————————————————————————————————————————————————————————————————————————————
   

Отметка о регистрации заявления Отметка налогового органа об уплате

в налоговом органе по месту постановки косвенных налогов по месту постановки на

на учет покупателя учет покупателя (производится в течение

десяти рабочих дней с даты подачи

декларации с приложением к ней

N Число Месяц Год установленных п. 6 Положения иных

     
   ——T—————T—————T———¬                       документов <***>)
   L—+—————+—————+————                       НДС в сумме ________ уплачен
                                             Акциз в сумме ______ уплачен
                                             ___________________ ___________ ___________
                                             (Ф.И.О. инспектора) (должность)  (подпись)
                                             ______
                                             (дата)
                                             Руководитель (заместитель руководителя)
                                             __________________ _________   ______
                                             (наименование      (подпись)   (дата)  М.П.
                                             налогового органа)
     
   ————————————————————————————————
   

<***> В случае установления налоговым органом несоответствия заполненных налогоплательщиком реквизитов заявления требованиям Положения о порядке взимания косвенных налогов и механизме контроля за их уплатой при перемещении товаров между Республикой Беларусь и Российской Федерацией налоговый орган производит отметку об уплате косвенных налогов после устранения выявленных несоответствий.

Обратите внимание: форма заявления о ввозе товаров и уплате косвенных налогов предусматривает отражение в данном заявлении сведений о ввезенных с территории Республики Беларусь товарах и подлежащих уплате косвенных налогах по каждому договору (контракту).

В связи с этим количество представляемых в налоговый орган заявлений должно соответствовать количеству договоров (контрактов), на основании которых товары были ввезены с территории Республики Беларусь.

При импорте товаров из Республики Беларусь, предназначенных для использования в качестве основных средств организации, момент возникновения налоговой базы определяется в соответствии с разд. I Положения, согласно которому для целей уплаты НДС при импорте товаров моментом определения налоговой базы считается дата принятия на учет ввезенных товаров. Под датой принятия на учет ввезенных товаров понимается дата отражения указанных операций на соответствующих счетах бухгалтерского учета на основании первичных учетных документов.

Таким образом, при ввозе товаров, которые впоследствии будут приняты к бухгалтерскому учету в качестве основных средств и затраты на которые в соответствии с Планом счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности организаций, утвержденным Приказом Минфина России от 31 октября 2000 г. N 94н, учитываются на счете 07 "Оборудование к установке" или 08 "Вложения во внеоборотные активы", налоговая база определяется на дату отражения стоимости таких товаров на указанных счетах независимо от даты ввода их в эксплуатацию в качестве основных средств.

Пример 2. ООО "Русское поле" (покупатель) по договору с белорусской организацией ООО "Гродно" (поставщик) приобрело производственное оборудование белорусского производства стоимостью 1 000 000 руб. Ставка НДС составляет 18%. Расчеты по договору производятся в рублях.

В бухгалтерском учете ООО "Русское поле" будут сделаны следующие записи:

Д 08 - К 60 - 1 000 000 руб. - отражено поступление импортного производственного оборудования;

Д 19 - К 68, субсчет "Расчеты по НДС" - 180 000 руб. (1 000 000 руб. х 18% : 100%) - отражен НДС, подлежащий уплате при ввозе производственного оборудования;

Д 01 - К 08 - 1 000 000 руб. - введено в эксплуатацию оборудование;

Д 60 - К 51 - 1 000 000 руб. - погашена задолженность перед ООО "Гродно";

Д 68, субсчет "Расчеты по НДС" - К 51 - 180 000 руб. - погашена задолженность перед бюджетом по НДС;

Д 68 - К 19 - 180 000 руб. - принят к вычету уплаченный НДС.

Экспорт товаров

С 1 января 2005 г. в соответствии со ст. 2 Соглашения при экспорте товаров применяется нулевая ставка НДС при условии документального подтверждения факта осуществления экспорта. При экспорте товара в Беларусь требуется соответствующим образом оформлять счета-фактуры, т.е. с нулевой ставкой.

На основании п. п. 2 и 3 Порядка экспортер перед тем, как передать счета-фактуры покупателю - белорусской организации, обращается в налоговый орган по месту учета для проставления на указанных счетах-фактурах отметок. Налоговый инспектор после соответствующей процедуры регистрации обязан поставить штамп на счете-фактуре (образец формы указанной отметки (штампа) приведен в Приложении N 2 к Порядку). Для этого необходимо написать заявление в произвольной форме о проставлении отметок на счетах-фактурах. При подаче документов в налоговый орган следует учитывать, что данная процедура может длиться до пяти рабочих дней.

Согласно п. 2 разд. II Положения для обоснования применения нулевой ставки НДС в налоговые органы одновременно с налоговой декларацией представляются следующие документы:

- договор (или его копия) о реализации товаров, заключенный налогоплательщиками Российской Федерации и Республики Беларусь;

- выписка из банка (или ее копия) и иные документы, подтверждающие прекращение встречного обязательства покупателя экспортных товаров по оплате этих товаров.

Если договором предусмотрен расчет наличными денежными средствами, то представляются выписка банка (копия выписки), подтверждающая внесение налогоплательщиком полученных сумм на его счет в банке, а также копии приходных кассовых ордеров, подтверждающие фактическое поступление выручки от покупателя товаров.

При совершении внешнеторговых товарообменных (бартерных) операций налогоплательщик должен представить в налоговые органы документы, подтверждающие ввоз товаров, полученных по указанным операциям, на территорию РФ и их принятие на учет;

- третий экземпляр заявления о ввозе товаров, экспортированных с территории Российской Федерации на территорию Республики Беларусь, с отметкой белорусского налогового органа, подтверждающей уплату НДС;

- копии транспортных (товаросопроводительных) документов о перевозке экспортируемых товаров, заверенные подписью руководителя и главного бухгалтера налогоплательщика.

Налоговый орган, в свою очередь, проверяет обоснованность применения нулевой ставки налога на добавленную стоимость и налоговых вычетов и принимает решение о возмещении путем зачета или возврата соответствующих сумм либо об отказе (полностью или частично) в возмещении (основания: п. п. 1, 2, 4 разд. II Положения, п. 1 ст. 171 НК РФ, п. 3 ст. 172 НК РФ).

Документы, предусмотренные п. 2 разд. II Положения, представляются в налоговый орган в течение 90 дней с даты отгрузки (передачи) товаров.

Пример 3. В рамках торговой деятельности ООО "Русское поле", в соответствии с договором купли-продажи, заключенным с белорусской организацией ООО "Труд", реализовало 5 апреля 2006 г. партию товаров (страна происхождения товаров - Россия) на сумму 100 000 руб. (без НДС). Балансовая стоимость товаров составила 60 000 руб. Расчеты безналичные в российских рублях. Товар оплачен 6 апреля 2006 г.

Для подтверждения факта экспорта и обоснования нулевой ставки НДС ООО "Русское поле" 15 апреля 2006 г. представило в налоговый орган следующие документы:

- копию договора купли-продажи с ООО "Труд";

- копию выписки с расчетного счета, подтверждающую фактическое поступление выручки от ООО "Труд" на счет организации;

- третий экземпляр заявления о ввозе товара на территорию Республики Беларусь с отметкой налогового органа Республики Беларусь, подтверждающей уплату НДС;

- копию товарно-транспортной накладной ООО "Труд".

Эти документы заверены подписями руководителя и главного бухгалтера.

В бухгалтерском учете ООО "Русское поле" будут сделаны следующие записи.

5 апреля 2006 г.:

Д 62 - К 90-1 - 100 000 руб. - признана выручка по реализованным товарам;

Д 90-2 - К 41 - 60 000 руб. - списана стоимость товаров.

6 апреля 2006 г.:

Д 51 - К 62 - 100 000 руб. - поступила оплата экспортируемого в Беларусь товара.

15 апреля 2006 г.:

Д 68 - К 19 - 10 800 руб. (60 000 руб. х 18% : 100%) - принят к вычету НДС по товарам, реализованным на экспорт в Беларусь.

Если факт экспорта товаров не будет подтвержден в течение установленного срока, НДС подлежит уплате в бюджет за тот налоговый период, на который приходится день отгрузки (передачи) товаров. Бухгалтером организации должна быть сделана соответствующая учетная запись по начислению суммы НДС, подлежащего уплате в бюджет, по неподтвержденной экспортной поставке:

Д 68, субсчет "НДС по экспорту к возмещению" - К 68, субсчет "Расчеты с бюджетом".

Также необходимо внести исправления в налоговую декларацию по нулевой ставке за период поставки товаров.

При возникновении сложностей со сбором комплекта документов для подтверждения факта экспорта следует учитывать, что согласно п. 4 разд. II Положения при непредставлении организацией указанных документов налоговые органы вправе принять решение о подтверждении обоснованности применения нулевой ставки НДС и налоговых вычетов в отношении экспортных операций, если белорусские налоговые органы в электронном виде подтвердят факт уплаты НДС в полном объеме (либо освобождение от уплаты налогов).

Даже если организацией нулевая ставка НДС не подтверждена (требуемые документы в срок в налоговый орган не представлены), на основании п. 3 разд. II Положения можно использовать право на вычет НДС, уплаченного при приобретении товара в том налоговом периоде, на который приходится день отгрузки (передачи) товара. Другими словами, бухгалтерскую запись по принятию к вычету суммы НДС, уплаченного поставщикам и подрядчикам по экспортному товару (Д 68, субсчет "Расчеты с бюджетом по НДС" - К 19), можно сделать либо в момент представления в инспекцию комплекта документов, подтверждающих факт экспорта, либо при начислении НДС, подлежащего уплате в бюджет, по неподтвержденной экспортной поставке.

При представлении налогоплательщиком документов, подтверждающих факт экспорта товаров, по истечении установленного срока (но не более трех лет со дня возникновения обязательства по уплате налога) уплаченный НДС подлежит возврату в порядке, установленном законодательством. Пени, начисленные и уплаченные за нарушение сроков уплаты, возврату не подлежат.

Таким образом, если организация представит в налоговый орган документы, подтверждающие факт экспорта, по истечении 90 дней от даты поставки, но не позднее чем в трехлетний срок, то при условии подтверждения налоговой службой данного факта и согласия на возмещение НДС в учете будут сделаны следующие записи:

Д 68, субсчет "Расчеты с бюджетом по НДС" - К 68, субсчет "НДС по экспорту к возмещению" - получено извещение налогового органа о подтверждении факта экспорта;

Д 68, субсчет "Расчеты с бюджетом по НДС" - К 19 - восстановлен налоговый вычет (если он был учтен по истечении 90 дней от даты поставки товара);

Д 68, субсчет "Расчеты с бюджетом" - К 19 - принят к вычету НДС, уплаченный поставщикам и подрядчикам по экспортному товару.

Начисленная сумма НДС по неподтвержденному экспорту по истечении трех лет или при решении организации-налогоплательщика не собирать требуемые документы учитывается для целей бухгалтерского учета в качестве прочих расходов на счете 91 "Прочие расходы и доходы", для целей исчисления налога на прибыль - в качестве расхода не учитывается. В учете при этом делается запись:

Д 91 - К 68, субсчет "НДС по экспорту к возмещению".

Пример 4. Производственная организация в феврале 2006 г. реализовала белорусскому покупателю свою продукцию договорной стоимостью 300 000 руб. (себестоимость данной продукции - 180 000 руб.). По условиям договора расчеты за продукцию производятся безналично в российских рублях. НДС, уплаченный при приобретении материалов, работ и услуг, использованных для изготовления данной продукции, составляет 32 400 руб.

По причине отказа организации от подтверждения факта экспорта документы, подтверждающие правомерность применения ставки 0% по операции реализации продукции белорусскому покупателю, не собраны (соответственно, налоговому органу не представлены).

Налоговым органом решение о подтверждении обоснованности применения нулевой ставки НДС и налоговых вычетов не принято.

В бухгалтерском учете производственной организации будут сделаны следующие записи:

Д 62 - К 90-1 - 300 000 руб. - признана выручка от реализации продукции;

Д 90-2 - К 43 - 180 000 руб. - списана себестоимость реализованной продукции;

Д 51 - К 62 - 300 000 руб. - поступила плата за товар от покупателя;

Д 68, субсчет "НДС по экспорту к возмещению" - К 68, субсчет "Расчеты с бюджетом по НДС" - 54 000 руб. (300 000 руб. х 18% : 100%) - начислен в бюджет НДС;

Д 68, субсчет "Расчеты с бюджетом" - К 19 - 32 400 руб. - принят к вычету НДС, уплаченный поставщикам материалов, работ, услуг;

Д 91 - К 68, субсчет "НДС по экспорту к возмещению" - 54 000 руб. - учтена сумма НДС в составе прочих расходов.

Обратите внимание: в соответствии с Письмом ФНС России от 15 июня 2005 г. N ММ-6-03/489@ "О применении норм Положения о порядке взимания косвенных налогов и механизме контроля за их уплатой при перемещении товаров между Российской Федерацией и Республикой Беларусь", согласованным с Минфином России, документы, указанные в п. 6 разд. I и п. 2 разд. II Положения, могут представляться налогоплательщиками в налоговый орган в виде копий, заверенных подписью руководителя и главного бухгалтера.

Таким образом, представление организацией в налоговый орган копии заявления, заверенной подписью руководителя и главного бухгалтера, не может служить основанием для отказа в применении нулевой ставки по НДС (Письмо ФНС России от 29 августа 2005 г. N 03-4-03/1508/31).

И.Э.Гущина

К. э. н.,

доцент кафедры

бухгалтерского учета и аудита

Академии труда и социальных отношений

Подписано в печать

07.02.2006

     
   ——————————————————————————————————————————————————————————————————
————————————————————
——