"Единый налог на вмененный доход: бухгалтерский учет и налогообложение", 2006, N 1

Вопрос: Наша организация осуществляет торговую деятельность в сфере розничной торговли и является плательщиком ЕНВД. Других видов деятельности она не осуществляет. В соответствии с условиями договора поставки мы ежемесячно возвращаем поставщику товар, на который отсутствует спрос. При проведении налоговой проверки инспекторы нам высказали претензии: по их мнению, операции по возврату товара являются отдельным видом предпринимательской деятельности, который не относится к розничной торговле, следовательно, ее результат подлежит налогообложению в общем порядке. Законны ли претензии налоговых органов в этой ситуации?

Ответ: Аналогичный вопрос стал предметом рассмотрения Письма Минфина России от 11.03.2005 N 03-06-05-05/23. В нем финансовое ведомство ответило фирме, осуществляющей розничную торговлю медикаментами и товарами медицинского назначения, которая также подпадает под обложение ЕНВД, и иногда возвращающей товар поставщику из-за отсутствия спроса. Минфин указал, что возврат покупателем качественного товара поставщику (из-за отсутствия покупательского спроса на данный товар) безналичным путем является самостоятельным видом предпринимательской деятельности, результат от которой подлежит налогообложению в общеустановленном порядке либо в порядке и на условиях, предусмотренных гл. 26.2 Кодекса.

Заметим, что вывод, сделанный Минфином, относится к 2005 г., но его можно распространить и на сегодняшний день. Несмотря на то что Федеральный закон N 101-ФЗ <1> внес в определение розничной торговли существенные корректировки, очевидно, что и после вступления в силу этих новшеств возврат товара поставщику не может быть отнесен к розничной торговле, а значит, и к деятельности, подпадающей под обложение ЕНВД.

     
   ————————————————————————————————
   

<1> Федеральный закон от 21.07.2005 N 101-ФЗ "О внесении изменений в главы 26.2 и 26.3 части второй НК РФ и некоторые законодательные акты РФ о налогах и сборах, а также о признании утратившими силу отдельных положений законодательных актов РФ".

Однако позиция Минфина, по мнению автора, ошибочна. Утверждать, что возврат товара является предпринимательской деятельностью, все-таки странно, так как противоречит нормам законодательства. В Налоговом кодексе отсутствует определение предпринимательской деятельности, поэтому на основании п. 1 ст. 11 НК РФ обратимся к Гражданскому кодексу, позволяющему трактовать понятия и термины других отраслей законодательства РФ, применяемые в НК РФ, в том значении, в каком они используются в этих отраслях законодательства. Статьей 2 ГК РФ установлено, что предпринимательской является самостоятельная, осуществляемая на свой риск деятельность, направленная на систематическое получение прибыли от пользования имуществом, продажи товаров, выполнения работ или оказания услуг лицами, зарегистрированными в этом качестве в установленном законом порядке.

Зададимся вопросом: почему Минфин решил, что возврат товара поставщику по ценам его приобретения (оптовым) направлен на систематическое получение прибыли? Ведь если товар вернули по цене приобретения - прибыль равна нулю. Финансовое ведомство было бы право, если бы признало возврат товара просто реализацией. Согласно п. 1 ст. 39 НК РФ реализацией товаров, работ или услуг организацией или индивидуальным предпринимателем признается соответственно передача на возмездной основе (в том числе обмен товарами, работами или услугами) права собственности на товары, результатов выполненных работ одним лицом для другого лица, возмездное оказание услуг одним лицом другому лицу, а в случаях, предусмотренных настоящим Кодексом, передача права собственности на товары, результатов выполненных работ одним лицом для другого лица, оказание услуг одним лицом другому лицу - на безвозмездной основе.

В рассматриваемой ситуации право собственности переходит от поставщика к покупателю и обратно. В соответствии с п. 1 ст. 146 и п. 1 ст. 249 НК РФ такой переход права собственности ведет к возникновению объекта налогообложения налогом на добавленную стоимость и налогом на прибыль организаций. Но мы анализируем ситуацию исключительно в отношении ЕНВД, под обложение которым подпадают некоторые виды предпринимательской деятельности (п. 2 ст. 346.26 НК РФ).

Финансовое ведомство неспроста так активно отстаивает свою точку зрения, так как в ситуации, изложенной в Письме, необходимо, во-первых, вести раздельный учет, а во-вторых, уплачивать налоги, которые не платятся в случае применения режима налогообложения в виде ЕНВД.

Из вышеизложенного следует вывод, что возврат товара не может являться самостоятельным видом предпринимательской деятельности, однако, по мнению Минфина, это не так. В связи с этим налогоплательщики, которые не примут позицию финансового ведомства, будут находиться в зоне постоянного налогового риска. Налоговые органы при проведении проверки, скорее всего, не оставят эту операцию незамеченной, как и произошло в данном случае.

Для того чтобы свести этот риск к минимуму, дадим некоторые советы, которые надо учесть при заключении договора поставки. В нем стороны должны предусмотреть особый момент перехода права собственности. В основе реализации для целей налогообложения лежит переход права собственности, поэтому необходимо составить договор поставки таким образом, чтобы право собственности на товар перешло позже момента получения товара от поставщика, то есть тогда, когда будет ясно, что товар фирма поставщику возвращать не будет.

Если особый момент перехода права собственности в договоре не прописан, а желания судиться с налоговыми органами у организации нет, то обращаем внимание читателей на то, что если возврат товара сопровождается, например, поставкой другого товара, то есть не связан с возвратом уплаченных покупателем денежных средств, то возврат товара поставщику на условиях последующей поставки не подпадает под категорию "оптовая торговля".

На основании ст. 454 ГК РФ по договору купли-продажи одна сторона (продавец) обязуется передать вещь (товар) в собственность другой стороне (покупателю), а покупатель обязуется принять этот товар и уплатить за него определенную денежную сумму (цену). Последнее условие об оплате товара не выполняется ввиду того, что, получив обратно свой товар, поставщик его не оплачивает, а поставляет в счет оплаты другой товар. Следовательно, если денежные средства поставщику не уплачиваются, а засчитываются в счет поставки другого товара, то, если это предусмотрено договором, можно говорить о договоре мены.

В соответствии с п. 1 ст. 567 ГК РФ по договору мены каждая из сторон обязуется передать в собственность другой стороны один товар в обмен на другой. По условиям договора мены право собственности к поставщику на возвращаемый товар переходит в момент исполнения им своих обязательств. Такой порядок предусмотрен ст. 570 ГК РФ: если законом или договором мены не предусмотрено иное, право собственности на обмениваемые товары переходит к сторонам, выступающим по договору мены в качестве покупателей, одновременно после исполнения обязательств передать соответствующие товары обеими сторонами. Это позволит налогоплательщику отдалить момент перехода права собственности и, соответственно, реализацию товара при его возврате поставщику.

Ю.Г.Кувшинов

Главный редактор журнала

"Акты и комментарии для бухгалтера"

Подписано в печать

03.02.2006

     
   ——————————————————————————————————————————————————————————————————
————————————————————
——