"Учет. Налоги. Право", 2006, N 4

"ПРИБЫЛЬНЫЙ" ОТЧЕТ С УЧЕТОМ ИЗМЕНЕНИЙ

Большое количество изменений, внесенных в гл. 25 "Налог на прибыль организаций" НК РФ Федеральным законом от 06.06.2005 N 58-ФЗ, действует задним числом. Некоторые вступают в силу с 2005 г., другие относятся к правоотношениям с 2002 г. Как отразятся эти поправки при составлении годовой отчетности по налогу на прибыль за 2005 г.?

Прямые и косвенные расходы

Одно из самых значимых изменений, которому придана обратная сила, касается распределения расходов на прямые и косвенные. С 2005 г. налогоплательщик самостоятельно определяет перечень прямых расходов, а также порядок распределения прямых расходов между незавершенным производством, остатками товаров и реализацией. А для организаций, оказывающих услуги, законодатель пошел еще дальше - разрешил списывать в текущем периоде все прямые расходы независимо от наличия незавершенных услуг.

Но что делать с 2005 г.? Ведь учетная политика уже давно утверждена и, естественно, в ней не отражены летние нововведения. Здесь поможет старая норма ст. 313 Кодекса, разрешающая поменять порядок учета в целях налогообложения в случае изменения законодательства о налогах и сборах.

Таким образом, организация может внести изменения в налоговую учетную политику. Заметим, что это является правом, а не обязанностью организации. Это подтверждают и специалисты ФНС России <*>. Пересчитав налог на прибыль за все периоды с начала 2005 г. и представив уточненные декларации, организация может вернуть излишне перечисленный налог.

     
   ————————————————————————————————
   

<*> Такой позиции придерживается Елена Попова, заместитель начальника управления налогообложения прибыли (дохода) ФНС России (см. статью "Прибыльная" глава в прочтении ФНС России" в "УНП" N 42, 2005, с. 7).

Как показал опрос, проведенный корреспондентом "УНП", многие бухгалтеры не будут перераспределять прямые и косвенные расходы за прошедший год. Одни не станут делать это по той причине, что изменения никак не повлияют на работу организаций. Другие - из-за невыгодности предложенных поправок.

Наталья Умралиева, главный бухгалтер столичного яхт-клуба "Крокус Сити": "Перераспределять расходы не буду. Как показывает практика, должен пройти год, чтобы сами проверяющие были в курсе всех новшеств". А Ольга Фролова, главный бухгалтер торговой компании из Красноярского края думает так: "Честно говоря, не вижу в этом особого смысла. Зачем пересчитывать что-то с тем, чтобы увеличить состав прямых расходов. Это скажется на величине налога на прибыль. Мы решили, что не будем вносить изменения в учетную политику за 2005 год. Оставляем все как прежде".

Аналогичного мнения в отношении расходов прошлого года придерживается и Светлана Науменко, главный бухгалтер из Ярославля: "Нет, за 2005 год ничего менять не будем. Для нас это невыгодно".

Спорные затраты

Есть также поправки, вносящие определенность в отношении расходов, отнесение которых в уменьшение налогооблагаемой прибыли вызывало споры. Так, сейчас за период с 1 января 2005 г. организации, пользующиеся услугами вневедомственной охраны, могут смело относить в расходы оплату за них (пп. 6 п. 1 ст. 264 НК РФ). Аналогичное правило распространяется на проценты, уплачиваемые в связи с реструктуризацией налоговой задолженности (пп. 2 п. 1 ст. 265 НК РФ). Подав уточненные декларации за все периоды 2005 г., организация может учесть эти затраты при расчете налога на прибыль прошлого года.

Ряду изменений законодатель придал обратную силу вплоть до 1 января 2002 г. Среди них следует отметить положение, относящееся к применению норм естественной убыли. Так, к расходам относятся потери от недостачи или порчи при хранении и транспортировке в пределах норм естественной убыли, утвержденных в установленном Правительством РФ порядке (пп. 2 п. 7 ст. 254 НК РФ). Постановление Правительства РФ от 12.11.2002 N 814 обязывало ведомства утвердить новые нормы.

В то же время до 2002 г. применялось множество отраслевых норм естественной убыли. С начала 2002 г. применение этих лимитов противоречило налоговому законодательству. И поскольку норм, принятых в новом порядке, не было, организации вообще не могли отнести на расходы потери от недостачи и порчи.

Статья 7 Федерального закона от 06.06.2005 N 58-ФЗ в корне меняет ситуацию. Впредь до утверждения норм естественной убыли применяются нормативы, ранее установленные федеральными органами. Действие этой статьи распространено на правоотношения, возникшие после 1 января 2002 г. При этом, как указывают специалисты ФНС России <*>, применяются те документы, содержащие нормы естественной убыли, которые согласованы с федеральными органами. А новые лимиты должны быть зарегистрированы Минюстом России.

Такая поправка дает основание организациям пересчитать налог на прибыль за все предыдущие налоговые периоды начиная с 2002 г., подать уточненные декларации за прошедшие периоды и заявление о возврате или зачете излишне перечисленной в бюджет суммы налога (ст. 78 НК РФ). Правда, нужно иметь в виду, что расходы (потери) должны быть документально подтверждены. Например, отражены в актах инвентаризации за прошедшие периоды.

По поводу пересчета налога на прибыль начиная с 2002 г. позиция ФНС России несколько иная. Уточненную декларацию за 2002 г. нужно было подать до 31 декабря 2005 г. <*>. С этим можно поспорить. Ведь Федеральный Закон N 58-ФЗ разрешает увеличить расходы за счет норм естественной убыли начиная с 2002 г. И в этом Законе нет ограничения по периоду представления перерасчета.

Один платит за всех

Весьма коварны изменения в ст. 288 НК РФ. В ней установлены особенности уплаты налога на прибыль по обособленным подразделениям. Разрешение перечислять налог в бюджет субъекта РФ за все подразделения на этой территории через одно уполномоченное вступает в силу только в 2006 г. А вот поправка о том, что показатели среднесписочной численности работников, расходы на оплату труда и остаточная стоимость основных средств определяются не на конец отчетного периода, а за весь отчетный или налоговый период, распространяется на правоотношения, возникшие с 1 января 2005 г.

Исходя из этого, в целом по организации величина налога на прибыль останется прежней. Но распределение региональной части налога по обособленным подразделениям может измениться - у одних подразделений уменьшится, у других увеличится. Надо ли торопиться пересчитывать эти показатели?

Специалисты Минфина (Письмо от 06.07.2005 N 03-03-02-18) и ФНС России <*> считают так. Положения, распространяемые на правоотношения с 1 января 2005 г., в том числе новый порядок расчета доли прибыли по обособленным подразделениям, организации обязаны применять с 1 октября 2005 г.

Этому можно противопоставить следующее. Поправки не улучшают положение плательщика, поэтому не могут иметь обратную силу (ст. 5 НК РФ). Следовательно, в этой части Федеральный закон от 06.06.2005 N 58-ФЗ вступил в силу 1 января 2006 г. Лишь после этой даты организации смогли воспользоваться новыми нормами, распространяющими действие на прошлые периоды. И в декларации за 2005 г. изменение ст. 288 Кодекса можно не учитывать.

Вместе с тем некоторые бухгалтеры применили это новшество уже сейчас. Такими сведениями поделилась с корреспондентом "УНП" Ольга Фролова: "С начала 2005 года мы провели перерасчет налога по обособленным подразделениям. Теперь распределяем прибыль по новым правилам".

А.Погребс

Вице-президент

РОО "Общество защиты прав

добросовестных налогоплательщиков"

Подписано в печать

27.01.2006

     
   ——————————————————————————————————————————————————————————————————
————————————————————
——