"Финансовая газета", 2006, N 4

РЕАЛИЗАЦИЯ ОСНОВНОГО СРЕДСТВА:

БУХГАЛТЕРСКИЙ И НАЛОГОВЫЙ УЧЕТ

Рассмотрим следующую ситуацию. В июле 2005 г. организация по договору комиссии реализовала автомобиль, продажная стоимость которого составила 315 920,00 руб., в том числе НДС 48 191,19 руб., а первоначальная стоимость - 371 859,07 руб. Сумма начисленной амортизации на момент реализации в бухгалтерском и налоговом учете составила 54 229,42 руб. Срок полезного использования в налоговом учете - 48 мес., срок фактической эксплуатации на момент реализации - 14 мес. НДС начисляется по оплате.

Покажем на этом примере, как отражается данная операция в бухгалтерском и налоговом учете.

При реализации объектов основных средств (далее - ОС) у организации возникают операционные доходы и расходы согласно п. 31 ПБУ 6/01. В соответствии с п. 30 ПБУ 6/01 доход от продажи ОС равен цене, указанной в договоре (без НДС). Расходы составляют остаточную стоимость объекта.

Цена, по которой организация продала ОС, отражается по кредиту счета 91 "Прочие доходы и расходы", субсчет "Прочие доходы", а по дебету счета 91, субсчет "Прочие расходы", показываются расходы, связанные с его реализацией.

Остаточная стоимость ОС отражается на счете 01 "Основные средства", субсчет "Выбытие основных средств". По дебету этого субсчета списывается первоначальная стоимость объекта, а по кредиту отражается сумма начисленной амортизации на момент реализации.

В бухгалтерском учете операция реализации ОС отражается следующими записями:

Дебет 01, субсчет "Выбытие основных средств", Кредит 01, субсчет "Собственные основные средства" - 371 859,07 руб. - списана первоначальная стоимость автомобиля,

Дебет 02, Кредит 01, субсчет "Выбытие основных средств" - 54 229,42 руб. - списана сумма начисленной амортизации,

Дебет 62, Кредит 91, субсчет "Прочие доходы" - 315 920,00 руб. - отражена выручка от продажи основного средства,

Дебет 91, субсчет "Прочие расходы", Кредит 76, субсчет "Расчеты по НДС" - 48 191,19 руб. - отражен НДС на момент отгрузки,

Дебет 76, субсчет "Расчеты по НДС", Кредит 68, субсчет "Расчеты по НДС" - 48 191,19 руб. - отражена задолженность по НДС на дату поступления денежных средств,

Дебет 91, субсчет "Прочие расходы", Кредит 01, субсчет "Выбытие основных средств" - 317 629,65 руб. - списана остаточная стоимость автомобиля,

Дебет 99, Кредит 91, субсчет "Сальдо прочих доходов и расходов" - 49 900,84 руб. - отражен убыток от продажи основного средства.

Доходы от продажи ОС должны быть учтены при налогообложении прибыли. Причем доход для целей налогообложения определяется так же, как доход в бухгалтерском учете. В соответствии с п. 2 ст. 249 НК РФ в выручку должны включаться все поступления, связанные с продажей имущества, НДС не учитывается. Доход от реализации ОС следует уменьшить на их остаточную стоимость, которая согласно п. 1 ст. 257 НК РФ равна разнице между первоначальной стоимостью и суммой амортизации, начисленной за период эксплуатации.

Результат от реализации в налоговом учете получается путем сопоставления дохода, полученного от реализации ОС, с понесенными при этом расходами. Убыток включается в состав прочих расходов равными долями в течение периода, представляющего собой разницу между сроком полезного использования и фактическим сроком службы ОС до его продажи в месяцах (п. 3 ст. 268 НК РФ). В рассматриваемом случае убыток будет признаваться в течение 34 мес. (48 мес. - 14 мес.) в размере 1/34 от общей величины в сумме 1467,67 руб. (49 900,84/34 мес.) ежемесячно.

Ограничение в признании в налоговом учете убытка, полученного от реализации ОС, отражается в правилах заполнения налоговой декларации по налогу на прибыль. При заполнении декларации операция по реализации ОС всегда учитывается в составе доходов (в полной сумме доходов) и в составе расходов (в полной сумме признаваемых по операции расходов).

По стр. 200 Приложения 2 к листу 02 декларации отражается сумма убытка. Данные стр. 200 вычитаются из общей суммы расходов, отраженных по стр. 010 - 060, 110 - 190 и 260 Приложения 2 к листу 02 декларации. Таким образом, убыток для целей налогообложения за отчетный период не уменьшает размера налоговой базы. Ежемесячно налоговая база уменьшается на 1/34 признанного убытка в размере 1467,67 руб. в составе прочих расходов (по стр. 090 Приложения 2 к листу 02 декларации).

В декларации за 9 мес. 2005 г. учитывается часть убытка в сумме 2935,34 руб. (продажа состоялась в июле, убыток будет признан за 2 мес.: август и сентябрь 2005 г. - 1467,67 руб. х 2 мес.).

На основании выполненных расчетов при составлении отчетности за 9 мес. 2005 г. в декларации следует указать:

по стр. 060 Приложения 1 к листу 02 - 267 729 руб.;

по стр. 150 Приложения 2 к листу 02 - 317 630 руб.;

по стр. 200 Приложения 2 к листу 02 - 48 191 руб.;

по стр. 090 Приложения 2 к листу 02 - 2935 руб. (за август и сентябрь).

Отражение в налоговом учете реализации ОС (амортизируемого имущества) налогоплательщику рекомендуется осуществлять в самостоятельно разрабатываемых регистрах налогового учета (ст. 313 НК РФ). Отражение выбытия имущества целесообразно вести в едином регистре, отражающем все этапы и показатели выбытия ОС с фиксированием в нем финансового результата от выбытия, показатели которого могут использоваться в дальнейшем для заполнения декларации по налогу на прибыль.

Примерная форма налогового регистра по учету убытка от реализации ОС приведена ниже.

     
   ———————T————————T———————T———————T————————T———————T————————T————T——————T————————T———————T—————————¬
   |Наиме—|Дата    |Перво— |Срок   |Факти—  |Сумма  |Оста—   |Дата|Цена  |Резуль— |Срок   |Ежемесяч—|
   |нова— |ввода   |началь—|полез— |ческий  |начис— |точная— |вы— |реали—|тат от  |спи—   |ная сумма|
   |ние   |в       |ная    |ного   |срок    |ленной |стои—   |бы— |зации,|реали—  |сания  |списания |
   |объек—|эксплуа—|стои—  |исполь—|эксплуа—|аморти—|мость,  |тия |руб.  |зации,  |убытка,|убытка,  |
   |та    |тацию   |мость, |зова—  |тации,  |зации, |руб.    |    |      |руб.    |мес.   |руб.     |
   |      |        |руб.   |ния,   |мес.    |руб.   |(гр. 3 —|    |      |(гр. 9 —|(гр. 4—|(гр. 10/ |
   |      |        |       |мес.   |        |       |гр. 6)  |    |      |гр. 7)  |гр. 5) |гр. 11)  |
   +——————+————————+———————+———————+————————+———————+————————+————+——————+————————+———————+—————————+
   |   1  |    2   |   3   |   4   |    5   |   6   |    7   |  8 |   9  |   10   |   11  |    12   |
   +——————+————————+———————+———————+————————+———————+————————+————+——————+————————+———————+—————————+
   |  ... |   ...  |  ...  |  ...  |   ...  |  ...  |   ...  | ...|  ... |   ...  |  ...  |   ...   |
   L——————+————————+———————+———————+————————+———————+————————+————+——————+————————+———————+——————————
   

А.Усовецкий

Генеральный директор

АФ "СТИМУЛ"

Подписано в печать

25.01.2006

     
   ——————————————————————————————————————————————————————————————————
————————————————————
——