"Предприниматель без образования юридического лица. ПБОЮЛ", 2006, N 2

ПРОБЛЕМЫ ФОРМИРОВАНИЯ ПРЕДПРИНИМАТЕЛЯМИ ПРОФЕССИОНАЛЬНЫХ

ВЫЧЕТОВ ПО НДФЛ

Как известно, индивидуальные предприниматели при исчислении налоговой базы по налогу на доходы физических лиц имеют право на получение профессиональных налоговых вычетов в сумме фактически произведенных ими и документально подтвержденных расходов, непосредственно связанных с извлечением доходов от осуществляемой ими деятельности (пп. 1 ст. 221 НК РФ). Однако нередко предпринимателям приходится бороться за это право, чаще всего в суде. Налоговые органы нередко изыскивают самые экзотические предлоги для отказа налогоплательщикам в признании тех или иных расходов, а порой и вообще всех понесенных расходов.

Судебно-арбитражная практика. Налоговый орган отказал индивидуальному предпринимателю (В.А. Свяжину) в праве уменьшить налоговую базу по НДФЛ на сумму фактически понесенных им расходов, утверждая, что для того, чтобы включить затраты в состав профессиональных вычетов, тот должен был представить налоговому органу Книгу учета доходов, расходов и хозяйственных операций. А раз он этого не сделал, то тем самым "не подтвердил право на получение профессиональных налоговых вычетов". Кроме того, предприниматель не представил налоговому органу заявление о предоставлении профессиональных налоговых вычетов и реестр расходных документов.

Однако суд встал на сторону предпринимателя. Дополнительным аргументом к этому послужило то, что предприниматель, после того, как узнал, что на него наложили штраф за занижение налоговой базы по НДФЛ, написал письмо налоговому органу, к которому приложил заявление, реестр и документы, свидетельствующие о том, что принятые им в уменьшение налоговой базы расходы были фактически им понесены.

Суд заметил налоговикам, что у тех были все возможности для истребования у предпринимателя В.А. Свяжина дополнительных сведений и документов, подтверждающих правильность исчисления налога за проверяемый период (это позволяет ст. 88 НК РФ), однако налоговики своим правом не воспользовались.

(Постановление Федерального арбитражного суда Западно-Сибирского округа от 29.11.2005 N Ф04-8503/2005(17301-А70-19)).

Важным вопросом является право предпринимателей оптимизировать налоги. В частности, Налоговый кодекс прямо дает право организациям не платить ЕСН с выплат работникам, если такие выплаты не учтены в них в составе расходов (при исчислении налога на прибыль). Однако лишение такого же права предпринимателей противоречило бы принципу налогового равенства. Впрочем, налоговые органы так не считают, зато суд и в этом вопросе оказался на стороне предпринимателей.

Судебно-арбитражная практика. Предприниматель из собственных средств оплатил путевки сотрудникам. Налоговики потребовали уплатить с этих сумм ЕСН. Предприниматель отказался и обратился в суд. Принимая решение в пользу предпринимателя, суд указал, что в соответствии с п. 4 ст. 236 НК РФ указанные в п. п. 1 и 2 этой же статьи НК РФ выплаты не признаются объектами налогообложения ЕСН, если они производятся за счет средств, остающихся в распоряжении организации после уплаты налога на доходы организаций, или средств, оставшихся в распоряжении индивидуального предпринимателя либо физического лица после уплаты налога на доходы физических лиц.

(Постановление Федерального арбитражного суда Московского округа от 29.09.2005 N КА-А40/9202-05).

Еще одним спорным вопросом, ставящим предпринимателя и налогового инспектора по разные стороны баррикад, является процедура формирования профессиональных вычетов. Как известно, состав расходов, принимаемых к вычету, определяется налогоплательщиками самостоятельно в порядке, аналогичном порядку определения расходов для целей налогообложения, установленному гл. 25 "Налог на прибыль организаций" НК РФ.

Судебно-арбитражная практика. Налоговая инспекция провела камеральную налоговую проверку доходов, полученных индивидуальным предпринимателем Степановым Г.Н. по представленной им налоговой декларации по НДФЛ, и доначислила при этом НДФЛ и пени из-за того, что предприниматель отнес в состав затрат суммы амортизации имущества, принадлежащего ему на праве собственности.

Однако суды всех инстанций встали на сторону предпринимателя, указав налоговикам на следующие положения НК РФ.

Налогоплательщик уменьшает полученные доходы на сумму произведенных расходов, которыми признаются обоснованные и документально подтвержденные затраты, осуществленные (понесенные) налогоплательщиком (ст. 252 НК РФ).

В целях налогообложения амортизируемым имуществом в соответствии со ст. 256 НК РФ признается имущество, которое находится у налогоплательщика на праве собственности, используется им для извлечения дохода и стоимость которого погашается путем начисления амортизации.

Судами установлены и материалами дела подтверждены юридически значимые обстоятельства по приобретению и эксплуатации в предпринимательской деятельности налогоплательщиком имущества, принадлежащего предпринимателю на праве собственности, для извлечения дохода и непосредственно связанного с этим фактом права на включение в соответствии с нормами действующего законодательства о налогах и сборах в состав затрат суммы амортизации на спорный объект.

С учетом изложенного вывод судов об обоснованности отнесения предпринимателем в состав затрат суммы амортизации данного имущества в соответствующем налоговом периоде является верным.

Довод налогового органа об отсутствии у предпринимателя права собственности на амортизируемые объекты не соответствует установленным судами обстоятельствам.

В результате суд оставил жалобу Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 7 по Удмуртской республике без удовлетворения.

(Постановление Федерального арбитражного суда Уральского округа от 28.09.2005 N Ф09-4283/05-С2).

Нередко причинами наложения на предпринимателей штрафов служат обычные придирки налоговиков. Например, они утверждают, что поставщики предпринимателя или документы, подтверждающие расходы, фиктивны. Пример рассмотрения такого спора приведен далее.

Судебно-арбитражная практика. Индивидуальный предприниматель Захаренкова И.Н. обратилась в Арбитражный суд Иркутской области с заявлением, уточненным в порядке, предусмотренном ст. 49 АПК РФ, о признании незаконными п. п. 1, 3, 4 Решения от 02.08.2004 N 04-37 Межрайонной инспекции МНС России N 6 по Иркутской области, преобразованной в Межрайонную инспекцию ФНС России N 6 по Иркутской области и Усть-Ордынскому Бурятскому автономному округу (налоговая инспекция).

Налоговая инспекция признала заявленные предпринимателем Захаренковой И.Н. требования о признании незаконным решения налоговой инспекции в части взыскания налога на добавленную стоимость в сумме 20 794 руб. 46 коп. за IV квартал 2003 г., пеней в сумме 2 029 руб. 27 коп. и штрафа в сумме 4 158 руб. 89 коп.

Решением от 23 июня 2005 г. признаны незаконными п. п. 1, 3, 4 Решения налоговой инспекции от 20.09.2004 N 04-37.

В апелляционной инстанции законность и обоснованность решения суда не проверялись.

Не согласившись с решением суда, налоговая инспекция обратилась в Федеральный арбитражный суд Восточно-Сибирского округа с кассационной жалобой, в которой ставит вопрос о проверке его законности в связи с нарушением норм материального права.

По мнению заявителя кассационной жалобы, предпринимателем Захаренковой И.Н. неправомерно при определении налоговой базы по налогу на доходы физических лиц и единому социальному налогу приняты расходы по несуществующим поставщикам, поставщикам, отрицающим факт проведения финансово-хозяйственных операций с указанным предпринимателем, а также суммы налога на добавленную стоимость, уплаченные при приобретении товаров, работ, услуг.

Налоговая инспекция считает, что имеющимися в материалах дела протоколом допроса свидетеля и книгой продаж за 2003 г. подтверждается факт неправильного исчисления предпринимателем Захаренковой И.Н. и, соответственно, неуплаты налога с продаж за названный период.

Кроме того, налоговая инспекция полагает, что счета-фактуры, содержащие недостоверные сведения, не могут служить основанием для предъявления указанных в них сумм налога на добавленную стоимость к вычету. Суммы налога по исправленным надлежащим образом счетам-фактурам могут быть предъявлены к вычету только в том налоговом периоде, в котором внесены исправления.

Предприниматель Захаренкова И.Н. в отзыве на кассационную жалобу отклонила изложенные в ней доводы, ссылаясь на законность и обоснованность обжалуемого судебного акта.

Дело рассматривается в порядке, предусмотренном гл. 35 АПК РФ.

В заседании кассационной инстанции представитель предпринимателя подтвердила возражения, изложенные в отзыве на кассационную жалобу.

Налоговая инспекция о времени и месте рассмотрения кассационной жалобы извещена (Уведомление от 10.08.2005 N 98779), однако на судебное заседание своих представителей не направила, в связи с чем кассационная жалоба рассматривается без их участия.

Проверив доводы кассационной жалобы и отзыва на жалобу, исследовав материалы дела, Федеральный арбитражный суд Восточно-Сибирского округа полагает, что кассационная жалоба удовлетворению не подлежит по следующим основаниям.

Как установлено Арбитражным судом Иркутской области, налоговая инспекция провела выездную налоговую проверку предпринимателя Захаренковой И.Н. по вопросам правильности исчисления и своевременности перечисления налога на доходы физических лиц, единого налога на вмененный доход, налога с продаж, налога на добавленную стоимость, единого социального налога, налога на рекламу, налога на реализацию горюче-смазочных материалов, платежей в дорожный фонд, лесных податей, арендной платы за землю за период с 01.01.2001 по 31.12.2003.

По результатам проверки налоговая инспекция составила акт от 02.08.2004 N 04/37 и вынесла решение от 20.09.2004 N 04/37 о взыскании с предпринимателя Захаренковой И.Н. в том числе налогов на добавленную стоимость в сумме 178 889 руб. 95 коп., с продаж в сумме 14 368 руб. 37 коп., на доходы физических лиц в сумме 23 383 руб., единого социального налога в сумме 40 876 руб. 7 коп., пеней в сумме 153 749 руб. 24 коп. и штрафа в сумме 56 135 руб. 39 коп. по п. 1 ст. 122 НК РФ и об уменьшении налога на добавленную стоимость, излишне предъявленного к вычету, в сумме 139 332 руб. 97 коп.

Выводы суда об удовлетворении заявленных предпринимателем Захаренковой И.Н. требований о признании незаконным названного решения являются правильными.

В соответствии с ч. 1 ст. 65 АПК РФ обязанность доказывания обстоятельств, послуживших основанием для принятия государственными органами, органами местного самоуправления, иными органами, должностными лицами оспариваемых актов, решений, совершения действий (бездействия), возлагается на соответствующие органы или должностное лицо.

В силу положений ст. 207 НК РФ предприниматель Захаренкова И.Н. признается налогоплательщиком налога на доходы физических лиц, пп. 2 п. 1 ст. 235 НК РФ - налогоплательщиком единого социального налога.

Подпунктом 1 п. 1 ст. 227 НК РФ установлено, что физические лица, зарегистрированные в установленном действующим законодательством порядке и осуществляющие предпринимательскую деятельность без образования юридического лица, исчисление и уплату налога производят от сумм доходов, полученных от осуществления такой деятельности.

Согласно п. 3 ст. 210 НК РФ налоговая база определяется как денежное выражение таких доходов, подлежащих налогообложению, уменьшенных на сумму налоговых вычетов, предусмотренных ст. ст. 218 - 221 НК РФ, с учетом особенностей, установленных гл. 23 части второй НК РФ.

Пунктом 1 ст. 221 НК РФ предусмотрено, что налогоплательщики, указанные в п. 1 ст. 227 НК РФ, при исчислении налоговой базы имеют право на получение профессиональных налоговых вычетов в сумме фактически произведенных ими и документально подтвержденных расходов, непосредственно связанных с извлечением доходов.

При исчислении единого социального налога в соответствии с п. 3 ст. 237 НК РФ налоговая база налогоплательщиков - индивидуальных предпринимателей определяется как сумма доходов, полученных такими налогоплательщиками за налоговый период как в денежной, так и в натуральной форме от предпринимательской либо иной профессиональной деятельности, за вычетом расходов, связанных с их извлечением.

Из материалов дела следует, что основанием для взыскания с предпринимателя Захаренковой И.Н. по результатам выездной налоговой проверки налога на доходы физических лиц, единого социального налога, соответствующих сумм пеней и штрафа являлось неподтверждение в ходе проведения встречных проверочных мероприятий фактов регистрации продавцов товаров (работ, услуг) в качестве индивидуальных предпринимателей, отсутствие их на учете в налоговых органах, а также неподтверждение ими финансово-хозяйственных взаимоотношений с предпринимателем Захаренковой И.Н.

Суд кассационной инстанции соглашается с выводами суда о том, что изложенные факты не свидетельствуют, что предприниматель Захаренкова И.Н. не понесла расходов, связанных с предпринимательской деятельностью. Данное обстоятельство правомерно признано судом не влияющим на право применения профессиональных налоговых вычетов, поскольку доказательств, подтверждающих, что налогоплательщик не понес указанные расходы, налоговой инспекцией суду не представлено.

Кроме того, не приняв в качестве профессиональных налоговых вычетов осуществленные предпринимателем Захаренковой И.Н. расходы, налоговая инспекция не учла положения ст. 221 Налогового кодекса РФ, в соответствии с которыми при документальном неподтверждении налогоплательщиками - индивидуальными предпринимателями своих расходов профессиональный налоговый вычет производится в размере 20 процентов от общей суммы доходов, полученной индивидуальным предпринимателем от предпринимательской деятельности.

Правильными являются выводы суда о том, что налоговая инспекция не подтвердила тот факт, что предпринимателем Захаренковой И.Н. при исчислении налога на доходы физических лиц в составе прочих расходов включена стоимость товаров, работ, услуг с учетом налога на добавленную стоимость в сумме 11 819 руб. 70 коп., а не единый социальный налог, исчисленный с сумм полученной заработной платы работников.

В соответствии с пп. 2 п. 1 ст. 348 НК РФ предприниматель Захаренкова И.Н. в 2003 г. являлась налогоплательщиком налога с продаж.

Статьей 349 НК РФ установлено, что объектом налогообложения признаются операции по реализации физическим лицам товаров (работ, услуг) на территории субъекта Российской Федерации. Операции по реализации товаров (работ, услуг) признаются объектом налогообложения в том случае, если такая реализация осуществляется за наличный расчет, а также с использованием расчетных или кредитных банковских карт.

В обоснование правомерности взыскания с налогоплательщика налога с продаж, соответствующих сумм пеней и штрафа налоговая инспекция сослалась на протокол допроса главного бухгалтера предпринимателя Захаренковой И.Н. и данные книги продаж.

Поскольку первичные документы, служащие основанием для определения налоговой базы по налогу с продаж, налоговой инспекцией при проведении проверки не исследовались, а в книге продаж отражались в том числе и сделки по реализации мелким оптом, вывод суда о неподтверждении налоговой инспекцией факта неуплаты налогоплательщиком налога с продаж суд кассационной инстанции считает правильным.

Из оспариваемого решения налоговой инспекции следует, что основанием для взыскания с предпринимателя Захаренковой И.Н. налога на добавленную стоимость, пеней и штрафа послужило представление при проведении проверки счетов-фактур, составленных с нарушением положений ст. 169 НК РФ.

Статьей 171 НК РФ установлено, что к налоговым вычетам, уменьшающим общую сумму налога, относятся суммы налога, предъявленные налогоплательщику и уплаченные им при приобретении товаров (работ, услуг) на территории Российской Федерации для осуществления производственной деятельности или иных операций, признаваемых объектами налогообложения.

В соответствии с п. 1 ст. 172 НК РФ право на применение налогоплательщиком вычета (возмещения) налога на добавленную стоимость возникает только при соблюдении им трех юридических фактов: наличия счета-фактуры, принятия товара (работ, услуг) на учет и фактической оплаты товаров (работ, услуг) поставщикам (продавцам) с учетом начисленного ими налога.

Основанием для принятия предъявленных сумм налога на добавленную стоимость к вычету или возмещению является счет-фактура, составленный и выставленный в соответствии с порядком, установленным п. п. 5, 6 ст. 169 НК РФ.

Согласно п. 2 ст. 169 НК РФ счета-фактуры, не соответствующие установленным требованиям, не могут являться основанием для принятия предъявленных покупателю продавцом сумм налога на добавленную стоимость к вычету или возмещению.

Из материалов дела следует, что предпринимателем Захаренковой И.Н. до вынесения оспариваемого решения в налоговую инспекцию представлены исправленные счета-фактуры, соответствующие требованиям ст. 169 НК РФ. Налоговая инспекция данный факт не отрицает.

Следовательно, налоговой инспекцией неправомерно не приняты к вычету или возмещению указанные в счетах-фактурах суммы налога на добавленную стоимость.

При этом суд кассационной инстанции не принимает ссылку заявителя кассационной жалобы на то обстоятельство, что суммы налога на добавленную стоимость по исправленным надлежащим образом счетам-фактурам могут быть предъявлены к вычету только в том налоговом периоде, в котором были внесены исправления, поскольку при проведении проверки обстоятельства инспекцией не исследовались, в оспариваемом решении не отражались. Арбитражным судом полно и всесторонне исследованы имеющиеся в материалах дела доказательства, и им дана надлежащая оценка, поэтому у суда кассационной инстанции в силу ч. 2 ст. 287 АПК РФ отсутствуют основания для переоценки установленных судом обстоятельств.

При таких обстоятельствах обжалуемое решение суда соответствует законодательству и материалам дела и отмене не подлежит. Руководствуясь ст. ст. 274, 286 - 289 АПК РФ, Федеральный арбитражный суд Восточно-Сибирского округа постановил: Решение от 23 июня 2005 г. Арбитражного суда Иркутской области по делу N А19-133/05-33 оставить без изменения, а кассационную жалобу - без удовлетворения.

(Постановление Федерального арбитражного суда Восточно-Сибирского округа от 17.08.2005 N А19-133/05-33-Ф02-3893/05-С1).

Е.В.Котова

К. э. н.,

генеральный директор

ООО "АУДИТ-ЭВРИКА",

арбитражный заседатель

Арбитражного суда Санкт-Петербурга

и Ленинградской области

Подписано в печать

24.01.2006

     
   ——————————————————————————————————————————————————————————————————
————————————————————
——