"Актуальные вопросы бухгалтерского учета и налогообложения", 2006, N 3

Вопрос: Как известно, Федеральным законом от 22.07.2005 N 119-ФЗ в гл. 21 НК РФ были внесены изменения, одно из которых касается момента определения налоговой базы по НДС. С 1 января 2006 г. налог на добавленную стоимость исчисляется по наиболее ранней дате: либо отгрузки, либо оплаты (п. 1 ст. 167 НК РФ). Причем ст. 167 НК РФ не уточняет, о какой отгрузке идет речь - только покупателям товаров (работ, услуг) или также посредникам по договорам комиссии (поручения, агентским договорам)?

Имеет ли право организация (комитент) не начислять НДС при передаче товаров комиссионеру, так как момент реализации товара по договору поручения еще не наступил?

Ответ: Новая редакция ст. 167 НК РФ (Федеральный закон от 22.07.2005 N 119-ФЗ) не связывает момент определения налоговой базы по НДС с реализацией товаров (работ, услуг). Так, согласно п. 1 названной статьи моментом определения налоговой базы является наиболее ранняя из следующих дат:

1) день отгрузки (передачи) товаров (работ, услуг), имущественных прав;

2) день оплаты, частичной оплаты в счет предстоящих поставок товаров (выполнения работ, оказания услуг), передачи имущественных прав.

Обратите внимание: отгрузки, а не реализации как перехода права собственности. До внесения изменений в гл. 21 НК РФ ст. 167 НК РФ имела название "Момент определения налоговой базы при реализации (передаче) товаров (работ, услуг)". С 1 января 2006 г. эта статья называется "Момент определения налоговой базы". Таким образом, законодатель убрал из названия ст. 167 НК РФ упоминание о реализации продукции. Поэтому у налоговых органов появилась возможность истолковывать ст. 167 НК РФ так, что речь в ней идет именно о физической передаче товаров, результатов выполненных работ или оказанных услуг. Независимо от факта реализации, то есть перехода права собственности на товары, работы или услуги, НДС нужно начислить.

Но нет ли здесь противоречия? Согласно п. 1 ст. 146 НК РФ объектом обложения НДС является реализация товаров (работ, услуг, имущественных прав). Налоговая база представляет собой стоимостную характеристику объекта налогообложения (п. 1 ст. 53 НК РФ). То есть пока нет объекта, не может быть и налоговой базы. Другими словами, объект налогообложения является первичным, а налоговая база вторична. Соответственно, определить налоговую базу можно не раньше, чем появится объект (момент перехода права собственности). Кроме того, как следует из п. 1 ст. 44 и п. 1 ст. 38 НК РФ, обязанность уплатить налог возникает только при наличии объекта налогообложения.

Таким образом, до момента реализации товаров (в рассматриваемом случае при передаче комитентом товаров по договору комиссии комиссионеру) есть возможность не начислять НДС. Дело в том, что в новой редакции ст. 167 НК РФ имеются противоречия и неясности, а в силу п. 7 ст. 3 НК РФ все неустранимые сомнения трактуются в пользу налогоплательщика. Но в любом случае считаем нужным напомнить налогоплательщикам, что принятое решение, возможно, придется отстаивать в суде.

Д.В.Дурново

Главный редактор

издательства "Аюдар Пресс"

Подписано в печать

20.01.2006

     
   ——————————————————————————————————————————————————————————————————
————————————————————
——