"Финансовая газета. Региональный выпуск", 2006, N 3

Вопрос: Наше предприятие осуществляет частичную реконструкцию находящейся на балансе тепловой магистрали. Общая длина трассы (на балансе) равна 978 п. м., из нее реконструкции подлежат 479 п. м. Срок полезного использования данного сооружения - 85 месяцев. Обязательно ли увеличивать этот срок по окончании указанных работ? Как правильно определить его в бухгалтерском и налоговом учете? Как правильно списать остаточную стоимость? Можно ли перенести ее на новый объект, так как старый участок уничтожается не полностью (остается канал)?

Ответ: Прежде чем установить порядок бухгалтерского учета работ по частичной замене действующей сети тепловой магистрали, соответствующим техническим службам вашей организации необходимо квалифицировать данные работы, т.е. определить, относятся ли они к работам по капитальному ремонту или по реконструкции и модернизации данного объекта.

При решении указанного вопроса следует исходить из требований действующего законодательства, в том числе в области бухгалтерского учета. Так, согласно п. 27 Положения по бухгалтерскому учету "Учет основных средств" ПБУ 6/01, утвержденного Приказом Минфина России от 30.03.2001 N 26н, "...затраты на модернизацию и реконструкцию объекта основных средств после их окончания могут увеличивать первоначальную стоимость такого объекта, если в результате модернизации и реконструкции улучшаются (повышаются) первоначально принятые нормативные показатели функционирования (срок полезного использования, мощность, качество применения и т.п.)".

В свою очередь, целью ремонта (включая капитальный ремонт) является восстановление эксплуатационных свойств объектов основных средств.

Вместе с тем, учитывая содержание фактически проводимых работ, а также исходя из предположения, что выполняемые работы относятся к реконструкции теплосетей, можно констатировать, что в данном случае одновременно осуществляются две взаимосвязанные работы: одна - по частичной ликвидации реконструируемого объекта и вторая - по его модернизации (техническому перевооружению).

В бухгалтерском учете операции по частичной ликвидации объекта основных средств отражаются в следующем порядке:

списание доли первоначальной стоимости ликвидируемой части объекта основных средств (теплосети) - дебет счета 01 "Основные средства", субсчет "Выбытие основных средств", кредит счета 01, субсчет соответствующей группы основных средств (например, "Сооружения") <*>;

списание доли начисленной амортизации, приходящейся на ликвидируемую часть объекта основных средств - дебет счета 02 "Амортизация основных средств", кредит счета 01, субсчет "Выбытие основных средств";

списание остаточной стоимости ликвидируемой части объекта основных средств - дебет счета 91 "Прочие доходы и расходы", кредит счета 01, субсчет "Выбытие основных средств";

списание расходов по ликвидации части объекта основных средств - дебет счета 91, кредит счетов расходов и (или) расчетов (70; 69; 60 и др.);

оприходование материалов от ликвидации части объекта основных средств - дебет счета 10 "Материалы", кредит счета 91;

списание убытков от ликвидации части объекта основных средств - дебет счета 99 "Прибыли и убытки", кредит счета 91, субсчет "Сальдо прочих доходов и расходов".

     
   ————————————————————————————————
   

<*> Исчисление стоимости списываемой доли в первоначальной стоимости реконструируемого объекта может быть определено экспертным путем исходя из объемов выполняемых работ.

Операции по реконструкции, модернизации (техническому перевооружению) объектов основных средств (теплосети) найдут следующее отражение (например, при выполнении работ собственными силами):

отнесение затрат по проведению реконструкции объекта основных средств (теплосети) - дебет счета 08 "Вложения во внеоборотные активы", кредит счетов расходов (10; 70; 69; 60 и др.);

начисление НДС на стоимость выполненных СМР по реконструкции - дебет счета 19 "НДС по приобретенным ценностям", кредит счета 68 "Расчеты по налогам и сборам";

перечисление в бюджет причитающегося НДС от стоимости выполненных СМР - дебет счета 68, кредит счета 51 "Расчетные счета";

увеличение первоначальной стоимости объекта основных средств (теплосетей) в связи с окончанием его реконструкции (на основании акта приемки-сдачи отремонтированных, модернизированных объектов основных средств (форма N ОС-3) - дебет счета 01, кредит счета 08;

отнесение к зачету НДС, уплаченного за выполненные СМР по реконструированному объекту основных средств, - дебет счета 68, кредит счета 19.

Исходя из характеристики объекта реконструкции (теплосетей) и содержания проводимых работ наиболее обоснованным, по мнению автора, является отнесение затрат по реконструкции теплосетей непосредственно на увеличение первоначальной стоимости (в вашем случае - оставшейся доли после частичного списания ликвидированного участка), теплосети (п. 42 Методических указаний по бухгалтерскому учету основных средств, утвержденных Приказом Минфина России от 13.10.2003 N 91н). При этом в инвентарную карточку учета данного объекта основных средств (теплосети) на сумму изменений (уменьшения стоимости в части частичной ликвидации и увеличения стоимости в части реконструкции) необходимо внести соответствующие коррективы.

В соответствии с п. 20 ПБУ 6/01, "...в случаях улучшения (повышения) первоначально принятых нормативных показателей функционирования объекта основных средств в результате проведения реконструкции или модернизации организацией пересматривается срок полезного использования по этому объекту". Таким образом, пересмотр срока полезного действия объекта основных средств является обязательным. В то же время по результатам данного анализа (пересмотра) фактические сроки полезной эксплуатации реконструированного объекта основных средств могут остаться неизменными. Например, если целью реконструкции было существенное увеличение мощности объекта или улучшение качества его применения.

При увеличении первоначальной стоимости объекта основных средств в результате модернизации и реконструкции годовая сумма амортизационных отчислений пересчитывается исходя из остаточной стоимости объекта, увеличенной на затраты на модернизацию и реконструкцию, и оставшегося срока полезного использования (Письмо Минфина России от 23.06.2004 N 07-02-14/144).

В налоговом законодательстве первоначальная стоимость основных средств изменяется в случаях достройки, дооборудования, реконструкции, модернизации, технического перевооружения, частичной ликвидации соответствующих объектов и по иным аналогичным основаниям (п. 2 ст. 257 НК РФ).

Кроме того, "...налогоплательщик вправе увеличить срок полезного использования объекта основных средств после даты ввода его в эксплуатацию, в случае если после реконструкции, модернизации или технического перевооружения такого объекта произошло увеличение срока его полезного использования. При этом увеличение срока полезного использования основных средств может быть осуществлено в пределах сроков, установленных для той амортизационной группы, в которую ранее было включено такое основное средство (п. 1 ст. 258 НК РФ)".

Следовательно, при налогообложении (в налоговом учете) организация может, так же как и в бухгалтерском учете, пересмотреть сроки полезного использования объектов основных средств при их реконструкции и модернизации.

И.Ложников

Директор

Департамента методологии бухгалтерского учета

ЗАО "HLB Внешаудит"

Подписано в печать

18.01.2006

     
   ——————————————————————————————————————————————————————————————————
————————————————————
——