"Налоговый вестник", 2006, N 2

О ЗЕМЕЛЬНОМ НАЛОГЕ

1. Общие положения

В соответствии с Федеральным законом от 29.11.2004 N 141-ФЗ "О внесении изменений в часть вторую Налогового кодекса Российской Федерации и некоторые другие законодательные акты Российской Федерации, а также о признании утратившими силу отдельных законодательных актов (положений законодательных актов) Российской Федерации" с 1 января 2005 г. вступила в действие гл. 31 "Земельный налог" Налогового кодекса Российской Федерации (НК РФ).

Земельный налог повсеместно вводится в действие на территории Российской Федерации нормативными правовыми актами представительных органов муниципальных образований, а также законами городов федерального значения Москвы и Санкт-Петербурга с 1 января 2006 г. в качестве местного налога, формирующего доходную базу местных бюджетов.

С 1 января 2006 г. фактически утратил силу Закон РФ от 11.10.1991 N 1738-1 "О плате за землю" (далее - Закон N 1738-1).

Главой 31 НК РФ определены основные элементы налогообложения, которые обязательны для применения на всей территории Российской Федерации:

- налогоплательщики;

- объект налогообложения;

- налоговая база;

- налоговый период;

- две предельные налоговые ставки для определенных категорий земельных участков;

- порядок исчисления налога;

- порядок уплаты налога.

Все вышеназванные элементы налогообложения не могут быть изменены или дополнены нормативными правовыми актами представительных органов муниципальных образований [законодательными (представительными) органами власти городов федерального значения Москвы и Санкт-Петербурга].

2. Плательщики земельного налога

Плательщиками земельного налога признаются организации и физические лица, обладающие земельными участками на праве собственности, праве постоянного (бессрочного) пользования или праве пожизненного наследуемого владения.

Отметим, что гл. 31 НК РФ, определяя плательщиков земельного налога, связывает понятие "налогоплательщик" с правом на земельный участок. Данная норма претерпела существенное изменение по сравнению с действовавшим ранее Законом N 1738-1, поскольку в последнем плательщиками платы за землю признавались пользователи земельных участков (землевладельцы и землепользователи).

Данная норма НК РФ согласуется с Земельным кодексом Российской Федерации от 25.10.2001 N 136-ФЗ, в котором установлено три вида права на земельные участки: право собственности, право постоянного (бессрочного) пользования и право пожизненного наследуемого владения.

Таким образом, налогоплательщики должны иметь на земельные участки, являющиеся объектом налогообложения, правоустанавливающие документы, выдаваемые органами Росрегистрации, которые ведут Единый государственный реестр прав на недвижимое имущество и сделок с ним.

В то же время читателям журнала необходимо иметь в виду, что согласно п. 4 ст. 8 Федерального закона от 29.11.2004 N 141-ФЗ в случае отсутствия в Едином государственном реестре прав на недвижимое имущество и сделок с ним информации о существующих правах на земельные участки налогоплательщик определяется на основании государственных актов, свидетельств и других удостоверяющих права на землю документов, выданных как физическим, так и юридическим лицам до вступления в силу Федерального закона от 21.07.1997 N 122-ФЗ "О государственной регистрации прав на недвижимое имущество и сделок с ним", либо на основании актов, изданных органами государственной власти или органами местного самоуправления, о предоставлении земельных участков.

Отметим, что вышеуказанные документы должны содержать соответствующие права на земельные участки, а не условия пользования земельным участком.

К таким документам относятся:

- Свидетельство о государственной регистрации права по форме, утвержденной Постановлением Правительства РФ от 18.02.1998 N 219 "Об утверждении Правил ведения Единого государственного реестра прав на недвижимое имущество и сделок с ним";

- Свидетельство на право собственности на землю по форме, утвержденной Указом Президента Российской Федерации от 27.10.1993 N 1767 "О регулировании земельных отношений и развитии аграрной реформы в России";

- Государственный акт на право собственности на землю, пожизненного наследуемого владения, бессрочного (постоянного) пользования землей по формам, утвержденным Постановлением Совмина РСФСР от 17.09.1991 N 493;

- Свидетельство о праве собственности на землю по форме, утвержденной Постановлением Правительства РФ от 19.03.1992 N 177 "Об утверждении форм свидетельства о праве собственности на землю, договора аренды земель сельскохозяйственного назначения и договора временного пользования землей сельскохозяйственного назначения";

- акты, изданные органами государственной власти или органами местного самоуправления в рамках их компетенции и в порядке, установленном законодательством, действующим в месте издания таких актов на момент их издания, о предоставлении земельных участков.

В новой системе налогообложения земли объектом обложения признаются земельные участки, расположенные в пределах территории муниципального образования (городов федерального значения Москвы и Санкт-Петербурга), на которую распространяется действие соответствующего нормативного правового акта о введении земельного налога.

При рассмотрении вопросов о признании земельного участка объектом налогообложения, о правах собственности на землю и оформлении прав на земельные участки, в частности переоформлении права постоянного (бессрочного) пользования земельными участками на право аренды, или приобретении земельных участков в собственность, следует учитывать Постановление Пленума ВАС РФ от 24.03.2005 N 11 "О некоторых вопросах, связанных с применением земельного законодательства", которым арбитражным судам даны разъяснения к единообразным подходам при рассмотрении судебных споров и их разрешению.

В этой связи налогоплательщикам, которые своевременно не регистрируют свои права на земельные участки, налоговые органы вправе доначислить земельный налог и предъявить налоговые санкции за сокрытие объекта (земельного участка) от налогообложения. Налогоплательщики должны иметь в виду, что, если документы на государственную регистрацию не поданы, они могут быть привлечены к налоговой ответственности за совершение налогового правонарушения, а именно за сокрытие объекта от налогообложения умышленно или по неосторожности (п. 2 ст. 110, ст. ст. 114, 122 НК РФ), а также к административной ответственности. Согласно ст. 19.21 Кодекса Российской Федерации об административных правонарушениях несоблюдение собственником, арендатором или иным пользователем установленного порядка государственной регистрации прав на недвижимое имущество или сделок с ним влечет наложение административного штрафа на граждан в размере от 15 до 20 МРОТ, на должностных лиц - от 30 до 40 МРОТ, на юридических лиц - от 300 до 400 МРОТ.

3. Земли, не являющиеся объектом обложения земельным

налогом

Главой 31 НК РФ установлен перечень видов земель, не являющихся объектом обложения земельным налогом. К таким землям относятся земли, изъятые из оборота, а именно:

- государственные природные заповедники и национальные парки;

- здания, строения и сооружения, в которых размещены для постоянной деятельности Вооруженные Силы Российской Федерации, другие войска, воинские формирования и органы;

- здания, строения и сооружения, в которых размещены военные суды;

- объекты организаций федеральной службы безопасности;

- объекты организаций федеральных органов государственной охраны;

- объекты использования атомной энергии, пункты хранения ядерных материалов и радиоактивных веществ;

- объекты, в соответствии с видами деятельности которых созданы закрытые административно-территориальные образования;

- объекты учреждений и органов Федеральной службы исполнения наказаний;

- воинские и гражданские захоронения;

- инженерно-технические сооружения, линии связи и коммуникации, возведенные в интересах защиты и охраны Государственной границы Российской Федерации.

К землям, исключенным из объекта обложения земельным налогом, относятся также земельные участки, ограниченные в обороте (ст. 389 НК РФ).

4. Налоговая база по земельному налогу

Новая система обложения земельным налогом отличается тем, что налоговой базой по земельному налогу является кадастровая стоимость земельного участка, а не площадь земельного участка, как это установлено Законом N 1738-1.

Отметим, что функции ведения государственного земельного кадастра и кадастровой оценки земельных участков для целей налогообложения возложены на Роснедвижимость и ее территориальные органы. Сведения о каждом земельном участке, признаваемом объектом налогообложения, представляются в налоговые органы, которые и осуществляют администрирование земельного налога.

Главой 31 НК РФ установлен порядок определения налоговой базы по земельному налогу в отношении каждого земельного участка как его кадастровая стоимость по состоянию на 1 января года, являющегося налоговым периодом. При этом налоговая база определяется отдельно применительно к долям в праве общей собственности на земельный участок, в отношении которых налогоплательщиками признаются разные лица либо установлены различные налоговые ставки.

Налоговая база по земельным участкам, находящимся в общей долевой собственности, определяется пропорционально доле каждого налогоплательщика в общей долевой собственности. В части земельных участков, находящихся в общей совместной собственности, налоговая база устанавливается для каждого из налогоплательщиков, являющихся собственниками данного земельного участка, в равных долях.

Организации, а также индивидуальные предприниматели определяют налоговую базу самостоятельно на основании сведений государственного земельного кадастра о каждом земельном участке.

Кадастровая стоимость земельных участков по состоянию на 1 января календарного года должна быть доведена до сведения налогоплательщиков (в муниципальных образованиях, в которых с 1 января 2005 г. введен этот налог) в порядке, определяемом органами местного самоуправления, в срок не позднее 1 марта календарного года.

Главой 31 НК РФ определен порядок установления налоговой базы в отношении земельных участков, находящихся в общей собственности.

Если организация приобретает здание, то к покупателю в этом случае переходит право собственности на ту часть земельного участка, которая занята этой недвижимостью, и в этом случае налоговая база будет определяться пропорционально доле покупателя в праве собственности на этот земельный участок. В другом случае, если несколько лиц покупают здание, налоговая база будет определяться пропорционально их доле в праве собственности (в площади) на это здание.

5. Ставки земельного налога

По всем землям налоговые ставки устанавливаются представительными органами муниципальных образований в процентах от налоговой базы в пределах максимальных ставок налога, установленных НК РФ.

Так, ставка в размере не более 0,3% устанавливается в отношении земель:

- сельскохозяйственного назначения или земель в составе зон сельскохозяйственного использования в поселениях и используемых для сельскохозяйственного производства;

- занятых жилищным фондом и объектами инженерной инфраструктуры жилищно-коммунального комплекса;

- предоставленных для жилищного строительства, для личного подсобного хозяйства, садоводства, огородничества или животноводства.

По всем другим землям ставка устанавливается в размере не более 1,5%.

В то же время ставки налога могут дифференцироваться в зависимости от категории земель, но может быть и более мелкая градация категорий земель на усмотрение органов местного самоуправления.

6. Налоговый период

Налоговый период по земельному налогу установлен как календарный год - с 1 января по 31 декабря, а отчетными периодами для налогоплательщиков - организаций и физических лиц, являющихся индивидуальными предпринимателями, - I квартал, полугодие и девять месяцев.

В то же время представительным органам муниципального образования [законодательным (представительным) органам государственной власти городов федерального значения Москвы и Санкт-Петербурга] предоставлено право не устанавливать отчетные периоды.

Напомним, что расчет земельного налога и авансовых платежей по нему осуществляется согласно Порядку заполнения налоговой декларации по земельному налогу и Рекомендациям по заполнению Налогового расчета по авансовым платежам по земельному налогу, утвержденным Приказами Минфина России от 23.09.2005 N 124н, от 19.05.2005 N 66н соответственно.

7. Исчисление и уплата земельного налога

Согласно гл. 31 НК РФ сумма земельного налога исчисляется по истечении налогового периода как соответствующая налоговой ставке процентная доля налоговой базы. При этом организации исчисляют сумму земельного налога самостоятельно, так же как и физические лица, являющиеся индивидуальными предпринимателями, в отношении земельных участков, используемых ими в предпринимательской деятельности.

В течение налогового периода налогоплательщики уплачивают авансовые платежи, если иное не установлено нормативным правовым актом о налоге представительного органа муниципального образования.

Сумма налога, подлежащая уплате в бюджет по итогам налогового периода, определяется как разница между суммой налога, исчисленной по истечении налогового периода, и суммами подлежащих уплате в течение налогового периода авансовых платежей по налогу.

Налогоплательщики, для которых отчетный период определен как квартал, исчисляют суммы авансовых платежей по земельному налогу по истечении I, II и III квартала текущего налогового периода как одну четвертую соответствующей налоговой ставки процентной доли кадастровой стоимости земельного участка, определенной по состоянию на 1 января года, являющегося налоговым периодом.

НК РФ введено новое положение, согласно которому в случае возникновения или прекращения у налогоплательщика в течение налогового (отчетного) периода права на земельный участок (его долю) исчисление суммы налога (суммы авансового платежа по налогу) в отношении данного участка производится с учетом коэффициента, определяемого как отношение числа полных месяцев, в течение которых данный земельный участок находился в собственности [постоянном (бессрочном) пользовании, пожизненном наследуемом владении] налогоплательщика, к числу календарных месяцев в налоговом (отчетном) периоде.

В целях обеспечения администрирования земельного налога в гл. 31 НК РФ установлены нормы об обязанности органов, осуществляющих ведение государственного земельного кадастра, органов, осуществляющих государственную регистрацию прав на недвижимое имущество и сделок с ним, и органов муниципальных образований представлять в налоговые органы по месту своего нахождения сведения о земельных участках, признаваемых объектом налогообложения.

В этой связи органы, осуществляющие ведение государственного земельного кадастра, и органы муниципальных образований должны ежегодно до 1 февраля года, являющегося налоговым периодом, сообщать в налоговые органы по месту своего нахождения сведения о земельных участках, признаваемых объектом налогообложения, по состоянию на 1 января года, являющегося налоговым периодом. Формы представления сведений утверждены Минфином России.

Земельный налог и авансовые платежи по нему уплачиваются налогоплательщиками в порядке и сроки, которые установлены нормативными правовыми актами представительных органов муниципальных образований. При этом срок уплаты налога для налогоплательщиков - организаций или физических лиц, являющихся индивидуальными предпринимателями, не может быть установлен ранее срока подачи налоговых деклараций.

Пример. Кадастровая стоимость земельного участка под заводоуправлением определена в размере 700 000 руб. Представительный орган муниципального образования по месту нахождения объекта установил налоговую ставку в размере 1,5%. Сумма земельного налога за налоговый период составит 10 500 руб. (700 000 руб. x 1,5%).

Рассчитаем суммы авансовых платежей, которые организация должна уплатить в течение налогового периода по окончании отчетных периодов за земельный участок под заводоуправлением.

Авансовые платежи по итогам отчетных периодов составят:

за I квартал - 2625 руб. (700 000 руб. x 1,5%) : 4;

за I полугодие - 2625 руб. (700 000 руб. x 1,5%) : 4;

за 9 месяцев - 2625 руб. (700 000 руб. x 1,5%) : 4.

Всего в течение налогового периода организация должна уплатить по установленным нормативным правовым актом представительного органа муниципального образования сроку сумму авансовых платежей в размере 7875 руб.

По окончании налогового периода организация должна уплатить 2625 руб. (10 500 руб. - 7875 руб.).

Пример. Земельный участок приобретен в собственность 10 февраля 2005 г. Его кадастровая стоимость составляет 800 000 руб. Налоговая ставка установлена в размере 1,5%.

Коэффициент правообладания земельным участком (К2) определяется как отношение числа полных месяцев, в течение которых земельный участок находится в собственности, к числу календарных месяцев:

К2 = 11 мес. : 12 мес. = 0,916.

Сумма налога за налоговый период составит 10 992 руб. (800 000 руб. x 1,5% x 0,916).

При применении п. 15 ст. 396 НК РФ налогоплательщикам необходимо иметь в виду, что в отношении земельных участков, приобретенных в собственность физическими и юридическими лицами на условиях осуществления на них жилищного строительства (за исключением индивидуального жилищного строительства), исчисление суммы земельного налога (суммы авансовых платежей по налогу) производится с учетом коэффициента 2 в течение трехлетнего срока проектирования и строительства вплоть до государственной регистрации прав на построенный объект недвижимости.

При этом если срок проектирования и строительства по вышеуказанным земельным участкам превышает трехлетний срок вплоть до государственной регистрации прав на построенный объект недвижимости, то при исчислении суммы земельного налога (суммы авансовых платежей по налогу) применяется коэффициент 4.

В отношении земельных участков, приобретенных в собственность физическими лицами для индивидуального жилищного строительства, исчисление суммы налога (суммы авансовых платежей по налогу) производится с учетом коэффициента 2 в течение периода проектирования и строительства, превышающего десятилетний срок, вплоть до государственной регистрации прав на построенный объект недвижимости.

Пример. Организация приобрела в собственность земельный участок для жилищного строительства, на котором построила жилые дома. Кадастровая стоимость земельного участка - 3 000 000 руб.

Налоговая ставка установлена представительным органом муниципального образования в размере 0,3%.

Сумма земельного налога за земельный участок, приобретенный в собственность организацией для жилищного строительства, рассчитывается следующим образом:

3 000 000 руб. x 0,3% x 2 = 18 000 руб.,

где 2 - коэффициент, применяемый в отношении земельных участков, приобретенных в собственность на условиях осуществления на них жилищного строительства в течение трехлетнего срока проектирования и строительства вплоть до государственной регистрации прав на построенный объект недвижимости.

Если земельный участок физического лица (его доля) перешел по наследству к другому лицу, то земельный налог должен исчисляться начиная с месяца открытия наследства.

8. Льготы по земельному налогу

В соответствии с гл. 31 НК РФ льготы по земельному налогу предусмотрены следующим категориям налогоплательщиков:

- организациям и учреждениям уголовно-исполнительной системы Минюста России;

- организациям - в отношении земельных участков, занятых государственными автомобильными дорогами общего пользования;

- религиозным организациям;

- организациям народных художественных промыслов.

От уплаты земельного налога освобождаются организации, чей уставный капитал полностью состоит из вкладов общероссийских общественных организаций инвалидов. При этом среднесписочная численность инвалидов среди работников должна быть не менее 50%, а их доля в фонде оплаты труда - не менее 25%. На льготные условия уплаты земельного налога переведены и учреждения, единственными собственниками имущества которых являются общероссийские общественные организации инвалидов.

С 1 января 2006 г. в НК РФ введена новая льгота: от обложения земельным налогом освобождаются организации - резиденты особой экономической зоны сроком на пять лет с момента возникновения права собственности на земельный участок, предоставленный резиденту особой экономической зоны, - в соответствии с Федеральным законом от 22.07.2005 N 117-ФЗ "О внесении изменений в некоторые законодательные акты в связи с принятием Федерального закона "Об особых экономических зонах в Российской Федерации".

Представительные органы муниципальных образований [законодательные (представительные) органы государственной власти городов федерального значения Москвы и Санкт-Петербурга] вправе предусмотреть другие налоговые льготы для отдельных категорий налогоплательщиков. При этом льготы, предусмотренные ст. 395 НК РФ, применяются вне зависимости от их упоминания в нормативных правовых актах представительных органов муниципальных образований [законодательных (представительных) органов государственной власти городов федерального значения Москвы и Санкт-Петербурга].

9. Представление отчетности по земельному налогу

Главой 31 НК РФ установлена обязанность плательщиков земельного налога в отношении представления в налоговый орган налоговой отчетности.

Налоговая декларация представляется налогоплательщиками - организациями и физическими лицами, являющимися индивидуальными предпринимателями, по истечении налогового периода в налоговый орган по месту нахождения земельного участка не позднее 1 февраля года, следующего за истекшим налоговым периодом.

Глава 31 НК РФ также определяет порядок представления в налоговые органы не только налоговой декларации, но и расчетов по авансовым платежам. Организации или физические лица, являющиеся индивидуальными предпринимателями, уплачивающими в течение налогового периода авансовые платежи по земельному налогу, должны представлять по истечении отчетного периода в налоговые органы по месту нахождения земельных участков налоговый расчет по авансовым платежам.

Формы налоговой декларации и Налогового расчета по авансовым платежам по земельному налогу и Рекомендации по их заполнению утверждены Приказами Минфина России соответственно от 23.09.2005 N 124н, от 19.05.2005 N 66н (применяется с учетом Письма Минфина России от 17.08.2005 N 03-06-02-02/67).

Н.А.Гаврилова

Советник налоговой службы

Российской Федерации II ранга

Подписано в печать

10.01.2006

     
   ——————————————————————————————————————————————————————————————————
————————————————————
——