"Налоговый вестник", 2006, N 2

ОБ УПЛАТЕ НАЛОГА НА ПРИБЫЛЬ В БЮДЖЕТЫ СУБЪЕКТОВ

РОССИЙСКОЙ ФЕДЕРАЦИИ НАЛОГОПЛАТЕЛЬЩИКАМИ, ИМЕЮЩИМИ

ОБОСОБЛЕННЫЕ ПОДРАЗДЕЛЕНИЯ

1. Общие положения

Порядок исчисления и уплаты налога на прибыль организаций налогоплательщиками, имеющими обособленные подразделения, установлен ст. 288 Налогового кодекса Российской Федерации (НК РФ), в соответствии с п. 1 которой налогоплательщики - российские организации, имеющие обособленные подразделения, производят исчисление и уплату в федеральный бюджет сумм авансовых платежей, а также сумм налога, исчисленного по итогам налогового периода, по месту своего нахождения без распределения вышеуказанных сумм по обособленным подразделениям.

Пунктом 2 ст. 288 НК РФ установлено, что уплата авансовых платежей, а также сумм налога, подлежащих зачислению в доходную часть бюджетов субъектов Российской Федерации и бюджетов муниципальных образований, осуществляется налогоплательщиками - российскими организациями по месту нахождения организации, а также по месту нахождения каждого из ее обособленных подразделений.

Согласно Федеральному закону от 31.07.1998 N 147-ФЗ "О введении в действие части первой Налогового кодекса Российской Федерации" федеральные законы и иные нормативные правовые акты, действующие на территории Российской Федерации и не вошедшие в перечень актов, утративших силу, действуют в части, не противоречащей части первой НК РФ, и подлежат приведению в соответствие с ней.

Согласно п. 1 ст. 11 НК РФ понятия и термины гражданского, семейного и других отраслей законодательства Российской Федерации, используемые в НК РФ, применяются в том значении, в каком они используются в этих отраслях законодательства, если иное не предусмотрено Кодексом.

В соответствии с п. 2 ст. 11 НК РФ организацией признается юридическое лицо, образованное согласно законодательству Российской Федерации. Обособленное подразделение организации - это любое территориально обособленное от организации подразделение, по месту нахождения которого оборудованы стационарные рабочие места. При этом рабочее место считается стационарным, если оно создается на срок более месяца. Обособленное подразделение организации признается таковым независимо от того, отражено или не отражено его создание в учредительных или иных организационно-распорядительных документах организации, и от полномочий, которыми наделяется указанное подразделение.

Согласно ст. 55 Гражданского кодекса Российской Федерации к обособленным подразделениям относятся филиалы и представительства. Представительство - это обособленное подразделение юридического лица, расположенное вне места его нахождения, которое представляет интересы юридического лица и осуществляет их защиту. Филиал - это обособленное подразделение юридического лица, расположенное вне места его нахождения и осуществляющее все его функции или их часть, в том числе функции представительства.

2. Постановка на учет организаций, имеющих обособленные

подразделения

Статьей 83 НК РФ установлено, что в целях проведения налогового контроля налогоплательщики подлежат постановке на учет в налоговых органах соответственно по месту нахождения организации, месту нахождения ее обособленных подразделений, а также по месту нахождения принадлежащего им недвижимого имущества и транспортных средств и по иным основаниям, предусмотренным настоящим Кодексом.

Организация, в состав которой входят обособленные подразделения, расположенные на территории Российской Федерации, обязана встать на учет в налоговом органе по месту нахождения каждого своего обособленного подразделения.

Таким образом, организации, имеющие обособленные подразделения, должны учитываться в налоговом органе по месту нахождения каждого обособленного подразделения.

Так, например, организация, состоящая на учете в налоговом органе по месту своего нахождения и имеющая обособленные подразделения на территориях, подведомственных другим налоговым органам, обязана в установленном порядке встать на учет в этих налоговых органах по месту нахождения обособленных подразделений.

Кроме того, в соответствии с п. 2 ст. 23 НК РФ организация должна письменно сообщать в налоговый орган по месту своего нахождения обо всех своих обособленных подразделениях, созданных на территории Российской Федерации.

Постановка на учет в налоговом органе в качестве налогоплательщика организации осуществляется независимо от наличия обстоятельств, с которыми НК РФ связывает возникновение обязанности по уплате того или иного налога.

Если организация осуществляет деятельность в Российской Федерации через обособленное подразделение, она подает заявление о постановке на учет организации по месту нахождения обособленного подразделения в течение одного месяца после создания обособленного подразделения.

Постановка на учет, снятие с учета организации в налоговом органе по месту нахождения принадлежащего ей недвижимого имущества и (или) транспортных средств осуществляются на основании сведений, сообщаемых органами, указанными в ст. 85 НК РФ. Организация подлежит постановке на учет в налоговых органах по месту нахождения недвижимого имущества, принадлежащего ей на праве собственности, праве хозяйственного ведения или оперативного управления.

Местом нахождения имущества в целях ст. 83 НК РФ признается:

1) для морских, речных и воздушных транспортных средств - место (порт) приписки или место государственной регистрации, а при отсутствии таковых - место нахождения (жительства) собственника имущества;

2) для транспортных средств, не указанных в пп. 1 п. 5 ст. 83 Кодекса, - место государственной регистрации, а при отсутствии такового - место нахождения (жительства) собственника имущества;

3) для иного недвижимого имущества - место фактического нахождения имущества.

В соответствии со ст. 84 НК РФ постановка на учет организации по месту нахождения ее обособленного подразделения осуществляется на основании заявления, форма которого устанавливается федеральным органом исполнительной власти, уполномоченным по контролю и надзору в области налогов и сборов. При подаче заявления о постановке на учет организации по месту нахождения ее обособленного подразделения организация одновременно с заявлением о постановке на учет представляет в налоговый орган в одном экземпляре копии заверенных в установленном порядке свидетельств о постановке на учет в налоговом органе организации по месту ее нахождения, документов, подтверждающих создание обособленного подразделения (при их наличии).

Налоговый орган обязан осуществить постановку на учет организации по месту нахождения обособленного подразделения в течение пяти дней со дня представления организацией всех необходимых документов и в тот же срок выдать ей уведомления о постановке на учет в налоговом органе. Формы таких уведомлений устанавливаются федеральным органом исполнительной власти, уполномоченным по контролю и надзору в области налогов и сборов.

Налоговый орган, осуществивший постановку на учет вновь созданной организации, обязан выдать ей свидетельство о постановке на учет в налоговом органе. Форма такого свидетельства устанавливается федеральным органом исполнительной власти, уполномоченным по контролю и надзору в области налогов и сборов.

Если налогоплательщик изменил место своего нахождения, он должен быть снят с учета налоговым органом, в котором состоял на учете.

Постановка на учет налогоплательщика в налоговом органе по новому месту нахождения осуществляется на основании документов, полученных от налогового органа по прежнему месту нахождения налогоплательщика.

Если организация ликвидируется или реорганизуется, она снимается с учета на основании сведений, содержащихся в Едином государственном реестре юридических лиц, в порядке, установленном Правительством РФ.

В случае принятия организацией решения о прекращении деятельности через свое обособленное подразделение она снимается с учета налоговым органом по заявлению налогоплательщика в течение 14 дней со дня подачи такого заявления.

Каждому налогоплательщику присваивается единый по всем видам налогов и сборов, в том числе подлежащих уплате в связи с перемещением товаров через таможенную границу Российской Федерации, и на всей территории Российской Федерации идентификационный номер налогоплательщика.

3. Уплата налогов и сборов организациями, имеющими

обособленные подразделения

Согласно ст. 19 НК РФ налогоплательщиками и плательщиками сборов признаются организации и физические лица, на которые в соответствии с настоящим Кодексом возлагается обязанность уплачивать налоги и (или) сборы.

Таким образом, с момента введения в действие части первой НК РФ обособленные подразделения организаций не являются налогоплательщиками.

В порядке, предусмотренном НК РФ, филиалы и иные обособленные подразделения российских организаций исполняют обязанности этих организаций по уплате налогов и сборов по месту нахождения этих филиалов и иных обособленных подразделений.

В связи с этим обособленное подразделение организации может исполнять обязанности организации по уплате налогов и сборов по месту своего нахождения в части налога на прибыль в бюджет субъекта Российской Федерации и в бюджет муниципального образования, а с 1 января 2005 г. - только в бюджет субъекта Российской Федерации.

Напомним, что исчисление и уплату в федеральный бюджет сумм авансовых платежей, а также сумм налога, исчисленного по итогам налогового периода, налогоплательщики - российские организации, имеющие обособленные подразделения, производят по месту своего нахождения без распределения вышеуказанных сумм по обособленным подразделениям.

Уплата авансовых платежей, а также сумм налога, подлежащих зачислению в доходную часть бюджетов субъектов Российской Федерации и бюджетов муниципальных образований, производится налогоплательщиками - российскими организациями по месту нахождения организации, а также по месту нахождения каждого из ее обособленных подразделений исходя из доли прибыли, приходящейся на эти обособленные подразделения, определяемой как средняя арифметическая величина удельного веса среднесписочной численности работников (расходов на оплату труда) и удельного веса остаточной стоимости амортизируемого имущества этого обособленного подразделения соответственно в среднесписочной численности работников (расходах на оплату труда) и остаточной стоимости амортизируемого имущества, определенной в соответствии с п. 1 ст. 257 НК РФ, в целом по налогоплательщику.

С 1 января 2005 г. вышеуказанные удельный вес среднесписочной численности работников и удельный вес остаточной стоимости амортизируемого имущества определяются исходя из фактических показателей среднесписочной численности работников (расходов на оплату труда) и остаточной стоимости основных средств вышеуказанных организаций и их обособленных подразделений за отчетный (налоговый) период.

Учитывая положения ст. 11 НК РФ, среднесписочная численность работников определяется для целей налогообложения в порядке, установленном Росстатом для заполнения унифицированных форм федерального государственного статистического наблюдения.

Остаточная стоимость основных средств за отчетный (налоговый) период характеризуется показателем средней (среднегодовой) остаточной стоимости основных средств, относящихся к амортизируемому имуществу.

Средняя (среднегодовая) остаточная стоимость вышеуказанных основных средств за отчетный (налоговый) период определяется аналогично порядку, приведенному в п. 4 ст. 376 НК РФ, как частное от деления суммы, полученной в результате сложения величин остаточной стоимости основных средств на 1-е число каждого месяца отчетного (налогового) периода и 1-е число следующего за отчетным (налоговым) периодом месяца, на количество месяцев в отчетном (налоговом) периоде, увеличенное на единицу.

Например, при составлении декларации за отчетный период, в частности за I квартал (или три месяца), средняя остаточная стоимость основных средств устанавливается как частное от деления суммы остаточной стоимости основных средств по состоянию на 1 января, 1 февраля, 1 марта и 1 апреля на 4 (четыре).

При составлении декларации за налоговый период (календарный год) среднегодовая остаточная стоимость основных средств устанавливается как частное от деления на 13 суммы остаточной стоимости основных средств по состоянию на 1 января и на каждое первое число всех остальных месяцев налогового периода, а также на 1 января следующего налогового периода.

В вышеуказанном порядке устанавливается и средняя (среднегодовая) остаточная стоимость основных средств по обособленным подразделениям, созданным в течение налогового периода. Например, в случае создания обособленного подразделения организации в апреле при составлении декларации за I полугодие средняя остаточная стоимость основных средств по данному обособленному подразделению устанавливается как частное от деления суммы остаточной стоимости основных средств по состоянию на 1 мая, 1 июня и 1 июля на 7 (семь). При этом стоимость основных средств по обособленному подразделению на 1 января, 1 февраля, 1 марта и 1 апреля принимается равной нулю.

По основным средствам, числящимся в составе амортизируемого имущества, по которым амортизация для целей налогообложения не начисляется, остаточной стоимостью признается их первоначальная (восстановительная) стоимость.

Статьей 284 НК РФ установлены налоговые ставки по налогу на прибыль организаций.

Согласно Федеральному закону от 29.07.2004 N 95-ФЗ "О внесении изменений в части первую и вторую Налогового кодекса Российской Федерации и признании утратившими силу некоторых законодательных актов (положений законодательных актов) Российской Федерации о налогах и сборах" с 1 января 2005 г. установлены размеры налоговой ставки для исчисления сумм налога, подлежащих зачислению только в федеральный бюджет (6,5%) и в бюджеты субъектов Российской Федерации (17,5%).

Налоговая ставка по налогу на прибыль, подлежащему зачислению в бюджеты субъектов Российской Федерации, законами субъектов Российской Федерации может быть понижена для отдельных категорий налогоплательщиков, но при этом она не может быть меньше 13,5%.

Пунктом 1 ст. 289 НК РФ установлено, что налогоплательщики независимо от наличия у них обязанности по уплате налога и (или) авансовых платежей по налогу, особенностей исчисления и уплаты налога обязаны по истечении каждого отчетного и налогового периода представлять в налоговые органы по месту своего нахождения и месту нахождения каждого обособленного подразделения соответствующие налоговые декларации.

При этом уплата авансовых платежей, а также сумм налога, подлежащих зачислению в доходную часть бюджетов субъектов Российской Федерации и бюджетов муниципальных образований (с 1 января 2005 г. - только в бюджеты субъектов Российской Федерации), производится налогоплательщиками - российскими организациями по месту нахождения организации, а также по месту нахождения каждого из ее обособленных подразделений исходя из доли прибыли, приходящейся на эти обособленные подразделения.

На приведенном ниже примере рассмотрим, как налогоплательщик, имеющий обособленные подразделения на территории субъектов Российской Федерации, должен произвести расчет суммы налога на прибыль, подлежащей зачислению в доходную часть бюджетов субъектов Российской Федерации по месту нахождения организации и месту нахождения каждого ее обособленного подразделения.

Для этого необходимо установить долю прибыли, приходящуюся на каждое из обособленных подразделений организации, которая определяется как средняя арифметическая величина удельного веса среднесписочной численности работников (расходов на оплату труда) и удельного веса остаточной стоимости амортизируемого имущества каждого обособленного подразделения соответственно в среднесписочной численности работников (расходах на оплату труда) и остаточной стоимости амортизируемого имущества, определенной в соответствии с п. 1 ст. 257 НК РФ, в целом по налогоплательщику.

Предположим, что в учетной политике для целей налогообложения отражено, что для расчета доли прибыли, приходящейся на обособленные подразделения, налогоплательщик использует показатель среднесписочной численности работников.

Кроме того, справочно в приведенных ниже таблицах произведем также расчет данных исходя из совокупности показателей обособленных подразделений, находящихся на территории каждого из субъектов Российской Федерации, за исключением Тульской области и Республики Татарстан, поскольку в Тульской области находится только головная организация, а в Республике Татарстан - одно обособленное подразделение.

Пример 1. Налогоплательщик ООО "Северный" имеет обособленные подразделения на территории трех субъектов Российской Федерации: Мурманской области, Алтайского края и Республики Татарстан. Головная организация ООО "Северный" расположена и осуществляет деятельность в Тульской области.

При этом на территории Мурманской области находятся четыре обособленных подразделения, на территории Алтайского края - три и на территории Республики Татарстан - одно обособленное подразделение.

По итогам I квартала 2006 г. прибыль ООО "Северный" составила 4 000 000 руб.

Предположим, что остаточная стоимость амортизируемого имущества ООО "Северный" за I квартал 2006 г. составила 800 000 руб. Для расчета налога на прибыль ООО "Северный" применяет среднесписочную численность работников, которая за I квартал 2006 г. составила 400 человек.

Показатели остаточной стоимости амортизируемого имущества и среднесписочной численности работников по головной организации и по обособленным подразделениям организации приведены в табл. 1.

Таблица 1

     
   ————————————————————————T———————————————————————T————————————————¬
   |       Показатели      |  Остаточная стоимость | Среднесписочная|
   |                       |    амортизируемого    |   численность  |
   |                       | имущества за I квартал|  работников за |
   |                       |     2006 г., руб.     |   I квартал    |
   |                       |                       |  2006 г., чел. |
   L———————————————————————+———————————————————————+—————————————————
   

Головная организация 80 000 40

(Тульская область)

Обособленные

подразделения,

находящиеся на

территории Мурманской

области:

N 1 130 000 80

N 2 120 000 70

N 3 110 000 30

N 4 70 000 40

Итого по обособленным 430 000 220

подразделениям,

находящимся на

территории Мурманской

области

Обособленные

подразделения,

находящиеся на

территории Алтайского

края:

N 1 100 000 40

N 2 80 000 50

N 3 60 000 20

Итого по обособленным 240 000 110

подразделениям,

находящимся на

территории Алтайского

края

Обособленное 50 000 30

подразделение,

находящееся на

территории Республики

Татарстан

ВСЕГО по организации 800 000 400

     
   ——————————————————————————————————————————————————————————————————
   

Во-первых, необходимо рассчитать удельный вес среднесписочной численности работников головной организации и каждого обособленного подразделения организации в среднесписочной численности работников в целом по организации; расчет приведен в табл. 2.

Таблица 2

     
   ————————————————T———————————————T————————————————T———————————————¬
   |   Показатели  |Среднесписочная|Расчет удельного|  Удельный вес |
   |               |  численность  |       веса     |среднесписочной|
   |               |   работников  |                |  численности  |
   |               |  за I квартал |                | работников, % |
   |               | 2006 г., чел. |                |               |
   L———————————————+———————————————+————————————————+————————————————
   

Головная 40 (40 : 400) x 100 10

организация

(Тульская

область)

Обособленные

подразделения,

находящиеся на

территории

Мурманской

области:

N 1 80 (80 : 400) x 100 20

N 2 70 (70 : 400) x 100 17,5

N 3 30 (30 : 400) x 100 7,5

N 4 40 (40 : 400) x 100 10

Итого по 220 (220 : 400) x 55

обособленным 100

подразделениям,

находящимся

на территории

Мурманской

области

Обособленные

подразделения,

находящиеся на

территории

Алтайского

края:

N 1 40 (40 : 400) x 100 10

N 2 50 (50 : 400) x 100 12,5

N 3 20 (20 : 400) x 100 5

Итого по 110 (110 : 400) x 27,5

обособленным 100

подразделениям,

находящимся на

территории

Алтайского края

Обособленное 30 (30 : 400) x 100 7,5

подразделение,

находящееся на

территории

Республики

Татарстан

ВСЕГО по 400 Х 100

организации

     
   ——————————————————————————————————————————————————————————————————
   

Во-вторых, необходимо рассчитать удельный вес остаточной стоимости амортизируемого имущества головной организации и каждого обособленного подразделения организации в остаточной стоимости амортизируемого имущества в целом по организации; расчет приведен в табл. 3.

Таблица 3

     
   ————————————————T———————————————T————————————————T———————————————¬
   |   Показатели  |   Остаточная  |Расчет удельного|  Удельный вес |
   |               |   стоимость   |      веса      |   остаточной  |
   |               |амортизируемого|                |   стоимости   |
   |               |   имущества   |                |амортизируемого|
   |               |  за I квартал |                |  имущества, % |
   |               | 2006 г., руб. |                |               |
   L———————————————+———————————————+————————————————+————————————————
   

Головная 80 000 (80 000 : 10

организация 800 000) x 100

(Тульская

область)

Обособленные

подразделения,

находящиеся на

территории

Мурманской

области:

N 1 130 000 (130 000 : 16,25

800 000) x 100

N 2 120 000 (120 000 : 15

800 000) x 100

N 3 110 000 (110 000 : 13,75

800 000) x 100

N 4 70 000 (70 000 : 8,75

800 000) x 100

Итого по 430 000 (430 000 : 53,75

обособленным 800 000) x 100

подразделениям,

находящимся на

территории

Мурманской

области

Обособленные

подразделения,

находящиеся на

территории

Алтайского

края:

N 1 100 000 (100 000 : 12,5

800 000) x 100

N 2 80 000 (80 000 : 10

800 000) x 100

N 3 60 000 (60 000 : 7,5

800 000) x 100

Итого по 240 000 (240 000 : 30

обособленным 800 000) x 100

подразделениям,

находящимся на

территории

Алтайского края

Обособленное 50 000 (50 000 : 6,25

подразделение, 800 000) x 100

находящееся на

территории

Республики

Татарстан

ВСЕГО по 800 000 Х 100

организации

     
   ——————————————————————————————————————————————————————————————————
   

В-третьих, следует рассчитать среднюю величину удельного веса среднесписочной численности работников и остаточной стоимости амортизируемого имущества по головной организации и по каждому обособленному подразделению организации; расчет приведен в табл. 4.

Таблица 4

     
   ————————————————T———————————————T———————————————T————————————————¬
   |   Показатели  |  Удельный вес |  Удельный вес |Средняя величина|
   |               |среднесписочной|   остаточной  | удельного веса |
   |               |  численности  |   стоимости   | среднесписочной|
   |               | работников, % |амортизируемого|   численности  |
   |               |               |  имущества, % |  работников и  |
   |               |               |               |   остаточной   |
   |               |               |               |    стоимости   |
   |               |               |               | амортизируемого|
   |               |               |               |  имущества, %  |
   L———————————————+———————————————+———————————————+—————————————————
   

Головная 10 10 (10 + 10) : 2 =

организация 10

(Тульская

область)

Обособленные

подразделения,

находящиеся на

территории

Мурманской

области:

N 1 20 16,25 (20 + 16,25) :

2 = 18,125

N 2 17,5 15 (17,5 + 15) :

2 = 16,25

N 3 7,5 13,75 (7,5 + 13,75) :

2 = 10,625

N 4 10 8,75 (10 + 8,75) :

2 = 9,375

Итого по 55 53,75 (55 + 53,75) :

обособленным 2 = 54,375

подразделениям,

находящимся на

территории

Мурманской

области

Обособленные

подразделения,

находящиеся на

территории

Алтайского

края:

N 1 10 12,5 (10 + 12,5) : 2 =

11,25

N 2 12,5 10 (12,5 + 10) : 2 =

11,25

N 3 5 7,5 (5 + 7,5) : 2 =

6,25

Итого по 27,5 30 (27,5 + 30) : 2 =

обособленным 28,75

подразделениям,

находящимся на

территории

Алтайского края

Обособленное 7,5 6,25 (7,5 + 6,25) :

подразделение, 2 = 6,875

находящееся на

территории

Республики

Татарстан

     
   ——————————————————————————————————————————————————————————————————
   

Имея данные о средней величине удельного веса среднесписочной численности работников и остаточной стоимости амортизируемого имущества по головной организации и по каждому обособленному подразделению организации, можно рассчитать долю прибыли, приходящуюся на головную организацию и на каждое обособленное подразделение организации; расчет приведен в табл. 5.

Таблица 5

     
   ————————————————T———————————————T————————————————————————————————¬
   |   Показатели  |    Средняя    |      Расчет доли прибыли,      |
   |               |    величина   |    приходящейся на головную    |
   |               | удельного веса|     организацию и на каждое    |
   |               |среднесписочной|обособленное подразделение, руб.|
   |               |  численности  |                                |
   |               |   работников  |                                |
   |               |  и остаточной |                                |
   |               |   стоимости   |                                |
   |               |амортизируемого|                                |
   |               |  имущества, % |                                |
   L———————————————+———————————————+—————————————————————————————————
   

Головная 10 (4 000 000 x 10) : 100 = 400 000

организация

(Тульская

область)

Обособленные

подразделения,

находящиеся

на территории

Мурманской

области:

N 1 18,125 (4 000 000 x 18,125) : 100 =

725 000

N 2 16,25 (4 000 000 x 16,25) : 100 =

650 000

N 3 10,625 (4 000 000 x 10,625) : 100 =

425 000

N 4 9,375 (4 000 000 x 9,375) : 100 =

375 000

Итого по 54,375 (4 000 000 x 54,375) : 100 =

обособленным 2 175 000

подразделениям,

находящимся

на территории

Мурманской

области

Обособленные

подразделения,

находящиеся

на территории

Алтайского

края:

N 1 11,25 (4 000 000 x 11,25) : 100 =

450 000

N 2 11,25 (4 000 000 x 11,25) : 100 =

450 000

N 3 6,25 (4 000 000 x 6,25) : 100 =

250 000

Итого по 28,75 (4 000 000 x 28,75) : 100 =

обособленным 1 150 000

подразделениям,

находящимся на

территории

Алтайского

края

Обособленное 6,875 (4 000 000 x 6,875) : 100 =

подразделение, 275 000

находящееся

на территории

Республики

Татарстан

ВСЕГО по 100 (4 000 000 x 100) : 100 =

организации 4 000 000

     
   ——————————————————————————————————————————————————————————————————
   

Напомним, что прибыль ООО "Северный" за I квартал 2006 г. составила 4 000 000 руб.

Имея данные о сумме прибыли, приходящейся на головную организацию и на каждое обособленное подразделение организации, можно рассчитать налог на прибыль, подлежащий зачислению в бюджеты субъектов Российской Федерации по месту нахождения головной организации и каждого обособленного подразделения.

Всего по итогам I квартала ООО "Северный" должно уплатить в бюджет налог на прибыль в сумме 960 000 руб. [(4 000 000 руб. x 24) : 100], в том числе в федеральный бюджет - 260 000 руб. и в бюджеты субъектов Российской Федерации - 700 000 руб.

Напомним, что организации, имеющие обособленные подразделения, исчисление и уплату в федеральный бюджет сумм авансовых платежей, а также сумм налога, исчисленного по итогам налогового периода, производят по месту своего нахождения без распределения вышеуказанных сумм по обособленным подразделениям (ст. 288 НК РФ).

Расчет суммы налога на прибыль организаций, подлежащей зачислению в бюджеты субъектов Российской Федерации по месту нахождения каждого обособленного подразделения, приведен в табл. 6.

Таблица 6

(руб.)

     
   ————————————————T—————————T——————————————T———————————————————————¬
   |   Показатели  |   Доля  | Сумма налога |      в том числе      |
   |               | прибыли |  на прибыль, +———————————T———————————+
   |               |         |     всего    |     в     |  в бюджет |
   |               |         |              |федеральный|  субъекта |
   |               |         |              |   бюджет  | Российской|
   |               |         |              |  (6,5 %)  | Федерации |
   |               |         |              |           |  (17,5%)  |
   L———————————————+—————————+——————————————+———————————+————————————
   

Головная 400 000 (400 000 x Х (400 000 x

организация 24) : 100 = 17,5) :

(Тульская 96 000 100 = 70 000

область)

Обособленные

подразделения,

находящиеся на

территории

Мурманской

области:

N 1 725 000 (725 000 x Х (725 000 x

24) : 100 = 17,5) :

174 000 100 =

126 875

N 2 650 000 (650 000 x Х (650 000 x

24) : 100 = 17,5) :

156 000 100 =

113 750

N 3 425 000 (425 000 x Х (425 000 x

24) : 100 = 17,5) :

102 000 100 = 74 375

N 4 375 000 (375 000 x Х (375 000 x

24) : 100 = 17,5) :

90 000 100 = 65 625

Итого по 2 175 000 (2 175 000 x Х (2 175 000 x

обособленным 24) : 100 = 17,5) :

подразделениям, 522 000 100 =

находящимся на 380 625

территории

Мурманской

области

Обособленные

подразделения,

находящиеся на

территории

Алтайского

края:

N 1 450 000 (450 000 x Х (450 000 x

24) : 100 = 17,5) :

108 000 100 = 78 750

N 2 450 000 (450 000 x Х (450 000 x

24) : 100 = 17,5) :

108 000 100 = 78 750

N 3 250 000 (250 000 x Х (250 000 x

24) : 100 = 17,5) :

60 000 100 = 43 750

Итого по 1 150 000 (1 150 000 x (1 150 000 x

обособленным 24) : 100 = 17,5) :

подразделениям, 276 000 100 =

находящимся на 201 250

территории

Алтайского края

Обособленное 275 000 (275 000 x Х (275 000 x

подразделение, 24) : 100 = 17,5) :

находящееся на 66 000 100 = 48 125

территории

Республики

Татарстан

Итого по 4 000 000 (4 000 000 x (4 000 000 x (4 000 000 x

организации 24) : 100 = 6,5) : 17,5) :

960 000 100 = 100 =

260 000 700 000

     
   ——————————————————————————————————————————————————————————————————
   

Таким образом, мы рассчитали, какие суммы налога на прибыль организаций должно уплатить ООО "Северный" в бюджет Тульской области по месту нахождения головной организации, а также в бюджеты Мурманской области, Алтайского края и Республики Татарстан по месту нахождения каждого обособленного подразделения организации.

С 1 января 2006 г. для налогоплательщиков, имеющих в своем составе обособленные подразделения, помимо вышеуказанного порядка уплаты налога на прибыль организаций, установленного ст. 288 НК РФ, введен новый порядок уплаты налога на прибыль налогоплательщиками, имеющими в своем составе обособленные подразделения, находящиеся на территории одного субъекта Российской Федерации.

Федеральным законом от 06.06.2005 N 58-ФЗ "О внесении изменений в часть вторую Налогового кодекса Российской Федерации и некоторые другие законодательные акты Российской Федерации о налогах и сборах" п. 2 ст. 288 НК РФ дополнен абзацем, согласно которому если налогоплательщик имеет несколько обособленных подразделений на территории одного субъекта Российской Федерации, то распределение прибыли по каждому из этих подразделений может не производиться. Сумма налога, подлежащая уплате в бюджет этого субъекта Российской Федерации, в таком случае определяется исходя из доли прибыли, исчисленной из совокупности показателей обособленных подразделений, находящихся на территории субъекта Российской Федерации. При этом налогоплательщик самостоятельно выбирает то обособленное подразделение, через которое он осуществляет уплату налога в бюджет этого субъекта Российской Федерации, уведомив о принятом решении налоговые органы, в которых обособленные подразделения налогоплательщика стоят на налоговом учете.

Таким образом, налогоплательщик вправе не производить распределение прибыли по каждому обособленному подразделению, находящемуся на территории одного субъекта Российской Федерации, выбрав из них одно обособленное подразделение, через которое будет осуществляться уплата налога в бюджет этого субъекта Российской Федерации (далее - ответственное обособленное подразделение).

Вышеуказанный порядок является новым порядком уплаты налога на прибыль в бюджет субъекта Российской Федерации и применяется начиная с 1 января 2006 г.

Если налогоплательщик примет решение о переходе на новый порядок уплаты налога на прибыль в бюджеты субъектов Российской Федерации, то сумма налога на прибыль организаций, подлежащая уплате в бюджет субъекта Российской Федерации, будет определяться в этом случае исходя из доли прибыли, исчисленной из совокупности показателей обособленных подразделений, находящихся на территории этого субъекта Российской Федерации.

Исходя из положений ст. 288 НК РФ налогоплательщик, имеющий обособленные подразделения на территории субъектов Российской Федерации, сам принимает решение: производить уплату налога на прибыль организаций по месту нахождения каждого обособленного подразделения или, выбрав на территории субъектов Российской Федерации, где расположены его обособленные подразделения, ответственные обособленные подразделения в каждом из этих субъектов Российской Федерации, производить уплату налога на прибыль в бюджеты этих субъектов через ответственные обособленные подразделения.

Если налогоплательщик не принимает решение о переходе на новый порядок уплаты налога на прибыль в бюджет субъекта Российской Федерации, он производит уплату авансовых платежей, а также сумм налога на прибыль, подлежащих зачислению в доходную часть бюджетов субъектов Российской Федерации, по месту нахождения организации, а также по месту нахождения каждого из ее обособленных подразделений.

При принятии налогоплательщиком решения о переходе на новый порядок уплаты налога на прибыль в бюджет субъекта Российской Федерации он должен уведомить о принятом решении налоговые органы, в которых обособленные подразделения налогоплательщика стоят на налоговом учете.

Если налогоплательщик - юридическое лицо (головная организация) находится на налоговом учете в том же субъекте Российской Федерации, что и обособленные подразделения, то при принятии решения о выборе ответственного обособленного подразделения налогоплательщику следует иметь в виду, что положения ст. 288 НК РФ не исключают уплату налога на прибыль в бюджет субъекта Российской Федерации самим налогоплательщиком за все структурные подразделения, находящиеся на территории этого субъекта Российской Федерации.

Иными словами, налогоплательщик может принять решение, что он будет уплачивать налог на прибыль организаций в бюджет субъекта Российской Федерации за все структурные подразделения, находящиеся в том же субъекте Российской Федерации, что и головная организация. Таким образом, если головная организация находится в том же субъекте Российской Федерации, что и обособленные подразделения, то налогоплательщик может сам производить уплату налога на прибыль в бюджет этого субъекта Российской Федерации за эти обособленные подразделения, находящиеся в этом субъекте Российской Федерации.

Пример 2. Налогоплательщик (головная организация) находится на территории Ульяновской области. При этом на территории Ульяновской области располагаются еще шесть обособленных подразделений налогоплательщика. Кроме того, на территории Рязанской области находятся еще три обособленных подразделения налогоплательщика. В данном случае налогоплательщик вправе выбрать по Рязанской области одно обособленное подразделение (ответственное обособленное подразделение) из трех, через которое он будет производить уплату налога на прибыль в бюджет Рязанской области. Что касается Ульяновской области, то налогоплательщик может принять решение, что он сам будет производить уплату налога на прибыль в бюджет Ульяновской области за все шесть обособленных подразделений, находящихся на территории Ульяновской области.

О принятом решении о переходе на новый порядок уплаты налога на прибыль в бюджеты субъектов Российской Федерации налогоплательщик должен уведомить налоговые органы, в которых обособленные подразделения налогоплательщика стоят на налоговом учете. Налогоплательщик должен уведомить налоговый орган по месту нахождения ответственного обособленного подразделения с указанием обособленных подразделений, находящихся на территории этого субъекта Российской Федерации, через которые уплата налога на прибыль в бюджет субъекта Российской Федерации производиться не будет, их местонахождение, КПП, указав при этом сумму ежемесячных авансовых платежей, подлежащих уплате ответственным обособленным подразделением в I квартале 2006 г.

Таким образом, налоговому органу, в котором на учете стоит организация по месту нахождения ответственного обособленного подразделения, через которое будет производиться уплата налога на прибыль организаций в бюджет субъекта Российской Федерации, налогоплательщик должен сообщить, за какие обособленные подразделения будет производить уплату налога на прибыль организаций в бюджет субъекта Российской Федерации это выбранное ответственное обособленное подразделение.

Второй экземпляр уведомления должен быть направлен в налоговый орган по месту учета налогоплательщика - юридического лица (головной организации).

Одновременно налогоплательщик должен сообщить в налоговые органы по месту нахождения обособленных подразделений, через которые не будет производиться уплата налога на прибыль организаций в бюджет субъекта Российской Федерации, о том, что через вышеуказанные подразделения уплата налога в бюджет субъекта Российской Федерации производиться не будет. При этом он должен сообщить о местонахождении и КПП вышеуказанных обособленных подразделений, указав также ответственное обособленное подразделение, его местонахождение и КПП.

При этом налогоплательщик обязан уведомить налоговые органы о вышеперечисленных изменениях до начала следующего налогового периода.

По аналогии с рассмотренным порядком производится уведомление налоговых органов, если уплата налога на прибыль в бюджет субъекта Российской Федерации будет производиться головной организацией.

Если налогоплательщик до 1 января 2006 г. не уведомил налоговые органы о переходе на новый порядок уплаты налога на прибыль в бюджет субъекта Российской Федерации, то уплата налога на прибыль в 2006 г. в бюджет субъекта Российской Федерации должна быть произведена по месту нахождения каждого обособленного подразделения организации.

Если уплата налога на прибыль в бюджет субъекта Российской Федерации будет производиться через ответственное обособленное подразделение, декларации по налогу на прибыль по месту нахождения обособленных подразделений, через которые уплата налога на прибыль в бюджет субъекта Российской Федерации производиться не будет, не представляются. Иными словами, декларация по налогу на прибыль будет представляться только по месту нахождения ответственного обособленного подразделения.

Вышеуказанное также следует из Письма Минфина России от 17.08.2005 N 03-03-04/1/170, в соответствии с которым, учитывая, что нормами НК РФ не предусматривается определение налоговой базы и, соответственно, исчисление налога на прибыль по каждому обособленному подразделению, представление налоговых деклараций в налоговые органы должно производиться согласно ст. ст. 80 и 289 настоящего Кодекса по месту учета налогоплательщика (головной организации) и по месту нахождения обособленного подразделения, через которое осуществляется уплата налога на прибыль в бюджет субъекта Российской Федерации.

Перейдя на новый порядок уплаты налога на прибыль в бюджет субъекта Российской Федерации, налогоплательщик должен произвести расчет сумм ежемесячных авансовых платежей, подлежащих уплате в I квартале 2006 г., которые исчисляются в соответствии с положениями ст. ст. 286 и 288 НК РФ.

Статьей 286 НК РФ установлено, что по итогам каждого отчетного (налогового) периода, если иное не предусмотрено данной статьей Кодекса, налогоплательщики исчисляют сумму авансового платежа исходя из ставки налога и прибыли, подлежащей налогообложению, рассчитанной нарастающим итогом с начала налогового периода до окончания отчетного (налогового) периода.

Сумма ежемесячного авансового платежа, подлежащего уплате в I квартале текущего налогового периода, принимается равной сумме ежемесячного авансового платежа, подлежащего уплате налогоплательщиком в последнем квартале предыдущего налогового периода.

Таким образом, если налогоплательщик принял решение о переходе на новый порядок уплаты налога на прибыль организаций в бюджет субъекта Российской Федерации, то сумма ежемесячных авансовых платежей, подлежащих уплате в I квартале 2006 г. ответственным обособленным подразделением, равняется сумме ежемесячных авансовых платежей, исчисленных по находящимся на территории этого субъекта Российской Федерации обособленным подразделениям, подлежащих уплате ими в последнем квартале предыдущего налогового периода (включая ежемесячные авансовые платежи обособленного подразделения, через которое будет осуществляться уплата налога на прибыль в бюджет этого субъекта Российской Федерации).

Иными словами, сумма ежемесячных авансовых платежей по обособленному подразделению, через которое будет осуществляться уплата налога на прибыль организаций в бюджет субъекта Российской Федерации на I квартал 2006 г., будет определяться исходя из суммы ежемесячных авансовых платежей, подлежащих уплате в IV квартале 2005 г., всех обособленных подразделений, находящихся на территории этого субъекта Российской Федерации. При этом налогоплательщики должны учесть ежемесячные авансовые платежи, исчисленные по обособленному подразделению, через которое будет осуществляться уплата налога на прибыль в бюджет субъекта Российской Федерации.

Если налогоплательщик решил уплатить за все обособленные подразделения, находящиеся с ним (головной организацией) в одном субъекте Российской Федерации, то он должен определить сумму ежемесячных авансовых платежей (в данном случае - на I квартал 2006 г.) исходя из суммы ежемесячных авансовых платежей, подлежащих уплате в IV квартале 2005 г., всех обособленных подразделений, находящихся на территории этого субъекта Российской Федерации, и суммы ежемесячных авансовых платежей, подлежащих уплате в IV квартале 2005 г. головной организацией.

Следует иметь в виду, что указанный порядок расчетов с бюджетом действует начиная с 1 января 2006 г.

ФНС России разработало рекомендуемые формы уведомлений, которые приведены в Письме ФНС России от 31.10.2005 N ММ-6-02/916@ "Об уведомлении об изменении порядка уплаты налога на прибыль организаций".

Пример 3. В продолжение примера 1 предположим, что ООО "Северный" приняло решение о переходе с 1 января 2006 г. на новый порядок уплаты налога на прибыль организаций в бюджеты субъектов Российской Федерации и должно произвести расчет налога на прибыль, подлежащего уплате в бюджеты субъектов Российской Федерации.

При этом ответственным обособленным подразделением по Мурманской области будет подразделение N 1, а по Алтайскому краю - подразделение N 2.

Поскольку на территории Республики Татарстан находится одно обособленное подразделение, расчет налога на прибыль, подлежащего зачислению в бюджет Республики Татарстан, производится в порядке, указанном выше. Таким же образом производится расчет налога на прибыль, подлежащего зачислению в бюджет Тульской области по месту нахождения головной организации.

Сумма налога на прибыль, подлежащая уплате в бюджет Мурманской области и в бюджет Алтайского края, будет определяться исходя из доли прибыли, исчисленной из совокупности показателей обособленных подразделений, находящихся соответственно на территории Мурманской области и Алтайского края, то есть из совокупности показателей четырех обособленных подразделений, находящихся на территории Мурманской области, и трех обособленных подразделений, находящихся на территории Алтайского края.

Рассчитаем остаточную стоимость амортизируемого имущества и среднесписочную численность работников ООО "Северный" за I квартал 2006 г. по обособленным подразделениям, находящимся на территории Мурманской области и Алтайского края (см. табл. 7).

Таблица 7

     
   ——————————————————————————T——————————————————————T———————————————¬
   |        Показатели       | Остаточная стоимость |Среднесписочная|
   |                         |    амортизируемого   |  численность  |
   |                         |имущества за I квартал| работников за |
   |                         |     2006 г., руб.    |   I квартал   |
   |                         |                      | 2006 г., чел. |
   L—————————————————————————+——————————————————————+————————————————
   

Обособленные

подразделения,

находящиеся на

территории Мурманской

области:

N 1 130 000 80

N 2 120 000 70

N 3 110 000 30

N 4 70 000 40

Итого по обособленным 430 000 220

подразделениям,

находящимся на

территории Мурманской

области

Обособленные

подразделения,

находящиеся на

территории Алтайского

края:

N 1 100 000 40

N 2 80 000 50

N 3 60 000 20

Итого по обособленным 240 000 110

подразделениям,

находящимся на

территории Алтайского

края

     
   ——————————————————————————————————————————————————————————————————
   

Остаточная стоимость амортизируемого имущества ООО "Северный" за I квартал 2006 г. по обособленным подразделениям, находящимся на территории Мурманской области, составила 430 000 руб., а по обособленным подразделениям, находящимся на территории Алтайского края, - 240 000 руб., среднесписочная численность работников - соответственно 220 и 110 человек.

Рассчитаем удельный вес остаточной стоимости амортизируемого имущества обособленных подразделений, находящихся на территории Мурманской области, в остаточной стоимости амортизируемого имущества в целом по организации, а также удельный вес среднесписочной численности работников вышеуказанных обособленных подразделений в среднесписочной численности работников в целом по организации.

Аналогичные расчеты произведем по обособленным подразделениям, находящимся на территории Алтайского края (см. табл. 8).

Таблица 8

     
   ————————————————T—————————————————————————T——————————————————————¬
   |   Показатели  | Удельный вес остаточной |     Удельный вес     |
   |               |стоимости амортизируемого|    среднесписочной   |
   |               |  имущества за I квартал |численности работников|
   |               |        2006 г., %       |     за I квартал     |
   |               |                         |      2006 г., %      |
   L———————————————+—————————————————————————+———————————————————————
   

По (430 000 : 800 000) x (220 : 400) x 100 = 55

обособленным 100 = 53,75

подразделениям,

находящимся на

территории

Мурманской

области

По (240 000 : 800 000) x (110 : 400) x 100 =

обособленным 100 = 30 27,5

подразделениям,

находящимся на

территории

Алтайского края

     
   ——————————————————————————————————————————————————————————————————
   

Рассчитаем среднюю величину удельного веса среднесписочной численности работников и остаточной стоимости амортизируемого имущества, которая составит по обособленным подразделениям, находящимся на территории Мурманской области, 54,375 [(53,75 + 55) : 2], а на территории Алтайского края - 28,75 [(30 + 27,5) : 2].

Определим долю прибыли, приходящуюся на ответственное обособленное подразделение, находящееся на территории Мурманской области. Напомним, что прибыль ООО "Северный" по итогам I квартала 2006 г. составила 4 000 000 руб. Доля прибыли, приходящаяся на ответственное обособленное подразделение, находящееся на территории Мурманской области (обособленное подразделение N 1), составит 2 175 000 руб. [(4 000 000 руб. x 54,375) : 100]. Доля прибыли, приходящаяся на ответственное обособленное подразделение, находящееся на территории Алтайского края (обособленное подразделение N 2), составит 1 150 000 руб. [(4 000 000 руб. x 28,75) : 100].

Рассчитаем суммы налога на прибыль, подлежащие зачислению в бюджет Мурманской области и в бюджет Алтайского края по месту нахождения ответственных обособленных подразделений Мурманской области и Алтайского края, которые составят:

- по ответственному обособленному подразделению, находящемуся на территории Мурманской области, - 380 625 руб. [(2 175 000 руб. x 17,5) : 100];

- по ответственному обособленному подразделению, находящемуся на территории Алтайского края, - 201 250 руб. [(1 150 000 руб. x 17,5) : 100].

Произведя вышеуказанные расчеты, ООО "Северный" исходя из совокупности показателей четырех обособленных подразделений, находящихся на территории Мурманской области, произведет уплату налога на прибыль за I квартал 2006 г. в бюджет Мурманской области в размере 380 625 руб. и исходя из совокупности показателей трех обособленных подразделений, находящихся на территории Алтайского края, произведет уплату налога на прибыль за I квартал 2006 г. в бюджет Алтайского края в размере 201 250 руб.

Следует отметить, что данные в вышеуказанных расчетах по ответственным обособленным подразделениям Мурманской области (N 1) и Алтайского края (N 2), исчисленные исходя из совокупности показателей по обособленным подразделениям, находящимся на территории вышеуказанных субъектов Российской Федерации, совпали с данными, которые указывались справочно при расчете налога на прибыль, подлежащего зачислению в вышеуказанные бюджеты субъектов Российской Федерации по месту нахождения каждого обособленного подразделения. Следовательно, расчеты составлены правильно.

При исчислении налога на прибыль, подлежащего зачислению в доходную часть бюджетов субъектов Российской Федерации, налогоплательщикам необходимо учитывать, что если в каком-либо субъекте Российской Федерации установлена пониженная ставка налога на прибыль, то она применяется только к доле прибыли, приходящейся на организацию и ее обособленные подразделения, расположенные на территории данного субъекта Российской Федерации. Если на территории субъекта Российской Федерации, где установлена пониженная ставка по налогу на прибыль, расположены только обособленные подразделения организации, то такая ставка применяется к доле прибыли организации, приходящейся на эти обособленные подразделения.

Таким образом, если на территории субъекта Российской Федерации, в котором уплата налога на прибыль организаций осуществляется через ответственное обособленное подразделение, установлена пониженная ставка налога на прибыль, подлежащего зачислению в доходную часть бюджета этого субъекта Российской Федерации, то по ответственному обособленному подразделению применяется пониженная ставка налога на прибыль организаций.

Пример 4. Предположим, что законом Мурманской области ставка налога, подлежащего зачислению в доходную часть бюджета Мурманской области, понижена для отдельных категорий налогоплательщиков (составляет 13,5%) и под действие данного закона подпадает ООО "Северный".

Таким образом, на обособленные подразделения, расположенные на территории Мурманской области, распространяется действие данного закона. Следовательно, сумма налога на прибыль организаций, подлежащая зачислению в бюджет Мурманской области по ответственному обособленному подразделению за I квартал 2006 г., составит 293 625 руб. [(2 175 000 руб. x 13,5) : 100].

Следует отметить, что новый порядок уплаты налога на прибыль в бюджеты субъектов Российской Федерации, который применяется с 1 января 2006 г., налогоплательщиками, имеющими обособленные подразделения, значительно сократит количество производимых налогоплательщиками расчетов.

Н.Н.Сизова

Подписано в печать

10.01.2006

     
   ——————————————————————————————————————————————————————————————————
————————————————————
——