"Налоговый вестник", 2006, N 2

ПРИМЕНЕНИЕ НАЛОГОВЫХ ЛЬГОТ ПО НАЛОГУ НА ПРИБЫЛЬ

В соответствии с п. 1 ст. 56 НК РФ льготами по налогам и сборам признаются преимущества, предоставляемые отдельным категориям налогоплательщиков и плательщиков сборов, по сравнению с другими налогоплательщиками или плательщиками сборов, включая возможность не уплачивать налог или сбор либо уплачивать их в меньшем размере.

Согласно п. 2 ст. 17 НК РФ в необходимых случаях при установлении налога в акте законодательства о налогах и сборах могут также предусматриваться налоговые льготы и основания для их использования налогоплательщиком.

Таким образом, при установлении отдельных налогов налоговые льготы и основания для их использования налогоплательщиком могут не предусматриваться.

Подпунктом 3 п. 1 ст. 21 НК РФ установлено, что налогоплательщики имеют право использовать налоговые льготы при наличии оснований и в порядке, установленном законодательством о налогах и сборах.

В соответствии с п. 3 ст. 12 НК РФ законодательными (представительными) органами государственной власти субъектов Российской Федерации могут устанавливаться налоговые льготы, основания и порядок их применения.

Таким образом, ст. 12 НК РФ предусмотрено установление налоговых льгот в отношении региональных и местных налогов.

О возможности установления льгот в отношении федеральных налогов в ст. 12 НК РФ не говорится.

Согласно ст. 13 НК РФ к федеральным налогам и сборам относятся:

налог на добавленную стоимость;

акцизы;

налог на доходы физических лиц;

единый социальный налог;

налог на прибыль организаций;

налог на добычу полезных ископаемых;

водный налог;

сборы за пользование объектами животного мира и за пользование объектами водных биологических ресурсов;

государственная пошлина.

Это означает, что возможность установления налоговых льгот в отношении такого федерального налога, как налог на прибыль организаций, ст. 12 НК РФ не предусмотрена. Тем не менее это не означает, что вышеуказанная возможность не предусмотрена другими нормами налогового законодательства.

В соответствии с п. 14 ст. 1 Федерального закона от 06.08.2001 N 110-ФЗ "О внесении изменений и дополнений в часть вторую Налогового кодекса Российской Федерации и некоторые другие акты законодательства Российской Федерации о налогах и сборах, а также о признании утратившими силу отдельных актов (положений актов) законодательства Российской Федерации о налогах и сборах" (далее - Закон N 110-ФЗ) часть вторая НК РФ дополнена гл. 25 "Налог на прибыль организаций".

Статьей 13 Закона N 110-ФЗ предусмотрено, что настоящий Закон вступает в силу с 1 января 2002 г., но не ранее чем по истечении месяца со дня его официального опубликования.

Следовательно, Закон N 110-ФЗ вступил в силу с 1 января 2002 г.

Согласно ст. 2 Закона N 110-ФЗ со дня его введения в действие утратил силу Закон РФ от 27.12.1991 N 2116-1 "О налоге на прибыль предприятий и организаций" (далее - Закон N 2116-1), за исключением установленных ст. ст. 1, 2, 6, 9, 10.1 порядка исчисления налоговой базы и порядка применения нижеперечисленных налоговых льгот, которые утрачивают силу в следующей последовательности:

- для сельскохозяйственных товаропроизводителей - рыболовецких артелей (колхозов) освобождение от уплаты налога на прибыль действовало до 1 января 2005 г.;

- предусмотренные п. 4 ст. 6 Закона N 2116-1 льготы по налогу, срок действия которых не истек на день вступления в силу Закона N 110-ФЗ, применяются малыми предприятиями до истечения срока, на который такие льготы были предоставлены;

- предусмотренные абз. 10 п. 6 ст. 6 Закона N 2116-1 льготы по налогу на прибыль действуют до завершения реализации начатых и реализуемых на день введения в действие Закона N 110-ФЗ программ по ликвидации последствий радиационных катастроф;

- предусмотренные абз. 14 п. 6 ст. 6 Закона N 2116-1 льготы по налогу на прибыль действуют до окончания осуществления целевых социально-экономических программ (проектов) жилищного строительства, создания, строительства и содержания центров профессиональной переподготовки военнослужащих, лиц, уволенных с военной службы, и членов их семей, осуществляемых за счет займов, кредитов и безвозмездной финансовой помощи, предоставляемых международными организациями и правительствами иностранных государств, иностранными юридическими и физическими лицами;

- предусмотренная абз. 27 п. 6 ст. 6 Закона N 2116-1 льгота по налогу на прибыль в отношении прибыли, полученной от вновь созданного до вступления в силу гл. 25 НК РФ производства, действует до окончания периода (срока) окупаемости такого производства. Суммарный срок использования налогоплательщиком вышеуказанной льготы не может превышать трех лет. Данный порядок исчисления срока использования льготы по налогу применяется к правоотношениям, возникшим с 1 апреля 1999 г.;

- предусмотренные п. 9 ст. 6 Закона N 2116-1 дополнительные льготы по налогу в отношении отдельных категорий налогоплательщиков, реализующих инвестиционные проекты в соответствии с договорами об осуществлении инвестиционной деятельности, установленные законодательными (представительными) органами субъектов Российской Федерации и представительными органами местного самоуправления по состоянию на 1 июля 2001 г., действуют до окончания срока, на который они были предоставлены, но не позднее 1 января 2004 г.

Таким образом, после вступления в силу гл. 25 НК РФ продолжают применяться (не утратили силу) некоторые налоговые льготы, введенные Законом N 2116-1.

В этой связи возникает следующий вопрос. Предоставлены ли налогоплательщикам какие-либо налоговые льготы по налогу на прибыль организаций в соответствии с актами законодательства о налогах, вступившими в силу после 1 января 2005 г.?

В соответствии со ст. 3 Федерального закона от 11.11.2003 N 147-ФЗ "О внесении изменений в главу 26.1 части второй Налогового кодекса Российской Федерации и некоторые другие акты законодательства Российской Федерации" Закон N 110-ФЗ дополнен статьей следующего содержания:

"Статья 2.1. Налоговая ставка по налогу на прибыль организаций для сельскохозяйственных товаропроизводителей, не перешедших на систему налогообложения для сельскохозяйственных товаропроизводителей (единый сельскохозяйственный налог), по деятельности, связанной с реализацией произведенной ими сельскохозяйственной продукции, а также с реализацией произведенной и переработанной данными организациями собственной сельскохозяйственной продукции, устанавливается в следующих порядке и размере:

в 2004 - 2005 годах - 0 процентов;

в 2006 - 2008 годах - 6 процентов;

в 2009 - 2011 годах - 12 процентов;

в 2012 - 2014 годах - 18 процентов;

начиная с 2015 года - в соответствии с пунктом 1 статьи 284 Налогового кодекса Российской Федерации.

Сумма налога, исчисленная по налоговой ставке, установленной в 2006 - 2008 годах, зачисляется:

в размере 1 процента налоговой ставки - в федеральный бюджет;

в размере 5 процентов налоговой ставки - в бюджеты субъектов Российской Федерации.

Сумма налога, исчисленная по налоговой ставке, установленной в 2009 - 2011 годах, зачисляется:

в размере 2 процентов налоговой ставки - в федеральный бюджет;

в размере 10 процентов налоговой ставки - в бюджеты субъектов Российской Федерации.

Сумма налога, исчисленная по налоговой ставке, установленной в 2012 - 2014 годах, зачисляется:

в размере 3 процентов налоговой ставки - в федеральный бюджет;

в размере 15 процентов налоговой ставки - в бюджеты субъектов Российской Федерации.

Законами субъектов Российской Федерации предусмотренная настоящей статьей налоговая ставка может быть понижена для отдельных категорий налогоплательщиков в отношении налогов, зачисляемых в бюджеты субъектов Российской Федерации.

Распределение сумм налога, подлежащих зачислению в бюджеты субъектов Российской Федерации и местные бюджеты, устанавливается в соответствии с законами субъектов Российской Федерации".

Статьей 5.1 Федерального закона от 11.11.2003 N 147-ФЗ установлено, что этот Закон вступает в силу с 1 января 2004 г., но не ранее чем по истечении одного месяца со дня его официального опубликования, за исключением ст. 2 этого Закона.

В связи с этим положения ст. 2.1 Закона N 110-ФЗ вступили в силу с 1 января 2004 г.

Теперь сравним ставки по налогу на прибыль, указанные в ст. 2.1 Закона N 110-ФЗ, со ставками, установленными гл. 25 НК РФ.

В соответствии с п. 1 ст. 284 НК РФ налоговая ставка устанавливается в размере 24%, за исключением случаев, предусмотренных п. п. 2 - 5 вышеуказанной статьи Кодекса. При этом:

- сумма налога, исчисленная по налоговой ставке в размере 6,5%, зачисляется в федеральный бюджет;

- сумма налога, исчисленная по налоговой ставке в размере 17,5%, зачисляется в бюджеты субъектов Российской Федерации.

Налоговая ставка налога, подлежащего зачислению в бюджеты субъектов Российской Федерации, законами субъектов Российской Федерации может быть понижена для отдельных категорий налогоплательщиков. При этом вышеуказанная налоговая ставка не может быть ниже 13,5%.

В связи с вышеизложенным, а также учитывая, что ст. 2.1 Закона N 110-ФЗ отдельной категории налогоплательщиков (сельскохозяйственным товаропроизводителям, не перешедшим на систему налогообложения для сельскохозяйственных товаропроизводителей, то есть единый сельскохозяйственный налог) законодательством о налогах предоставлено преимущество по сравнению с другими налогоплательщиками (уплата налога на прибыль по меньшей ставке), следует признать, что ст. 2.1 Закона N 110-ФЗ введена льгота по налогу на прибыль организаций, действующая с 1 января 2004 г., то есть уже после вступления в силу гл. 25 НК РФ.

Какие еще положения части первой НК РФ связаны с общим порядком установления налоговых льгот?

В соответствии со ст. 52 НК РФ налогоплательщик самостоятельно исчисляет сумму налога, подлежащую уплате за налоговый период, исходя из налоговой базы, налоговой ставки и налоговых льгот.

Согласно п. 1 ст. 56 НК РФ нормы законодательства о налогах и сборах, определяющие основания, порядок и условия применения льгот по налогам и сборам, не могут носить индивидуального характера.

Налогоплательщик имеет право отказаться от использования льготы либо приостановить ее использование на один или несколько налоговых периодов, если иное не предусмотрено НК РФ (п. 2 ст. 56 настоящего Кодекса).

Льготы по федеральным налогам и сборам устанавливаются и отменяются НК РФ.

Льготы по региональным налогам устанавливаются и отменяются НК РФ и (или) законами субъектов Российской Федерации о налогах.

В соответствии с п. 3 ст. 56 НК РФ льготы по местным налогам устанавливаются и отменяются НК РФ и (или) нормативными правовыми актами представительных органов муниципальных образований о налогах (законами городов федерального значения Москвы и Санкт-Петербурга о налогах).

Все вышеуказанные налоговые льготы учитываются при составлении налогоплательщиком налоговой декларации.

Пунктом 1 ст. 80 НК РФ определено, что налоговая декларация представляет собой письменное заявление налогоплательщика о полученных доходах и произведенных расходах, источниках доходов, налоговых льготах и исчисленной сумме налога и (или) другие данные, связанные с исчислением и уплатой налога.

Таким образом, налогоплательщик в обязательном порядке учитывает применяемые им налоговые льготы при исчислении и декларировании налогов.

При этом налогоплательщикам необходимо учитывать следующее.

Пунктом 1 ст. 81 НК РФ предусмотрено, что при обнаружении налогоплательщиком в поданной им налоговой декларации неотражения или неполноты отражения сведений, а равно ошибок, приводящих к занижению суммы налога, подлежащей уплате, налогоплательщик обязан внести в налоговую декларацию необходимые дополнения и изменения.

Если предусмотренное в п. 1 ст. 81 НК РФ заявление о дополнении и изменении налоговой декларации производится до истечения срока подачи налоговой декларации, она считается поданной в день подачи заявления.

Если предусмотренное в п. 1 ст. 81 НК РФ заявление о дополнении и изменении налоговой декларации делается после истечения срока подачи налоговой декларации, но до истечения срока уплаты налога, то налогоплательщик освобождается от ответственности, если вышеуказанное заявление было сделано до момента, когда налогоплательщик узнал об обнаружении налоговым органом обстоятельств, предусмотренных п. 1 вышеуказанной статьи Кодекса, либо о назначении выездной налоговой проверки.

Если предусмотренное п. 1 ст. 81 НК РФ заявление о дополнении и изменении налоговой декларации делается после истечения срока подачи налоговой декларации и срока уплаты налога, то налогоплательщик освобождается от ответственности, если вышеуказанное заявление налогоплательщик сделал до момента, когда узнал об обнаружении налоговым органом обстоятельств, предусмотренных п. 1 вышеуказанной статьи Кодекса, либо о назначении выездной налоговой проверки. Налогоплательщик освобождается от ответственности в соответствии с вышеуказанным пунктом ст. 81 НК РФ при условии, что до подачи такого заявления он уплатил недостающую сумму налога и соответствующие ей пени.

А.А.Назаров

Подписано в печать

10.01.2006

     
   ——————————————————————————————————————————————————————————————————
————————————————————
——