"Налоговый вестник", 2006, N 2

УЧЕТ ОСНОВНЫХ СРЕДСТВ, ПОЛУЧЕННЫХ ИНДИВИДУАЛЬНЫМИ

ПРЕДПРИНИМАТЕЛЯМИ ПО ДОГОВОРУ ЛИЗИНГА

1. Основные положения договора финансовой аренды

Договор финансовой аренды (договор лизинга) является подвидом такого широко распространенного вида гражданско-правовых договоров, как договор аренды, и поэтому к нему применяются общие положения об аренде, не противоречащие установленным правилам о договоре финансовой аренды.

В соответствии со ст. 665 Гражданского кодекса Российской Федерации (ГК РФ) по договору финансовой аренды (договору лизинга) арендодатель обязуется приобрести в собственность указанное арендатором имущество у определенного им продавца и предоставить арендатору это имущество за плату во временное владение и пользование для предпринимательских целей. Арендодатель не несет в этом случае ответственности за выбор предмета аренды и продавца. Арендодатель (или лизингодатель), приобретая имущество для арендатора (или лизингополучателя), должен уведомить продавца о том, что имущество предназначено для передачи в аренду определенному лицу.

Статьей 670 ГК РФ предусмотрено, что лизингополучатель имеет право предъявлять непосредственно продавцу имущества, являющегося предметом договора финансовой аренды, требования, вытекающие из договора купли-продажи, заключенного между продавцом и лизингодателем, в частности в отношении качества и комплектности имущества, сроков его поставки, и в других случаях ненадлежащего исполнения договора продавцом. При этом лизингополучатель имеет права и несет обязанности, предусмотренные ГК РФ для покупателя, кроме обязанности оплатить приобретенное имущество, как если бы он был стороной договора купли-продажи вышеуказанного имущества.

Однако лизингополучатель не может расторгнуть договор купли-продажи с продавцом без согласия лизингодателя, поскольку в отношениях с продавцом они оба выступают как солидарные кредиторы.

Договором финансовой аренды может быть предусмотрено, что продавец и приобретаемое имущество выбираются лизингодателем. В этом случае лизингополучатель имеет право предъявлять по своему выбору требования, вытекающие из договора купли-продажи, как непосредственно продавцу имущества, так и лизингодателю, которые несут солидарную ответственность.

Правовые и организационно-экономические особенности финансовой аренды определены Федеральным законом от 29.10.1998 N 164-ФЗ "О финансовой аренде (лизинге)" (далее - Закон N 164-ФЗ). Согласно ст. 3 Закона N 164-ФЗ предметом лизинга могут быть любые вещи, в том числе предприятия и другие имущественные комплексы, здания, сооружения, оборудование, транспортные средства и другое движимое и недвижимое имущество, которое может использоваться для предпринимательской деятельности.

При этом лизингом признается совокупность экономических и правовых отношений лизингодателя и лизингополучателя, возникающих в связи с реализацией договора лизинга, в том числе в связи с приобретением предмета лизинга. Независимо от срока договор лизинга заключается в письменной форме. В договоре лизинга должны быть приведены данные, позволяющие определенно установить имущество, подлежащее передаче лизингополучателю в качестве предмета лизинга. При отсутствии этих данных в договоре лизинга условие о предмете, подлежащем передаче в лизинг, считается не согласованным сторонами, а договор лизинга - незаключенным.

В соответствии со ст. 4 Закона N 164-ФЗ лизингодатель, которым может являться как юридическое, так и физическое лицо, за счет привлеченных и (или) собственных средств приобретает в ходе реализации договора лизинга в собственность имущество и предоставляет его в качестве предмета лизинга лизингополучателю (физическому или юридическому лицу) за определенную плату, на определенный срок и на определенных условиях во временное владение и в пользование с переходом или без перехода к лизингополучателю права собственности на предмет лизинга.

Лизингополучатель обязуется принять предмет лизинга, выплатить лизингодателю лизинговые платежи в порядке и в сроки, которые предусмотрены договором лизинга, по окончании срока действия договора возвратить предмет лизинга, если иное не предусмотрено договором, или приобрести предмет лизинга в собственность на основании договора купли-продажи, а также выполнить другие обязательства, вытекающие из содержания договора лизинга.

Согласно ст. 11 Закона N 164-ФЗ предмет лизинга, переданный во временное владение и пользование лизингополучателю, является собственностью лизингодателя. Право лизингодателя на распоряжение предметом лизинга включает право изъять предмет лизинга из владения и пользования у лизингополучателя в случаях и в порядке, которые предусмотрены законодательством Российской Федерации и договором лизинга. Поэтому в договоре лизинга могут быть оговорены обстоятельства, которые стороны считают бесспорным и очевидным нарушением обязательств и которые ведут к прекращению действия договора лизинга и изъятию предмета лизинга. Если договором лизинга не установлено иное, право владения и пользования предметом лизинга переходит к лизингополучателю в полном объеме.

Статьей 17 Закона N 164-ФЗ предусмотрено, что лизингополучатель за свой счет осуществляет техническое обслуживание предмета лизинга и обеспечивает его сохранность, а также производит капитальный и текущий ремонт предмета лизинга, если иное не предусмотрено договором лизинга. При прекращении договора лизинга лизингополучатель обязан вернуть лизингодателю предмет лизинга в состоянии, в котором он его получил, с учетом нормального износа или износа, обусловленного договором лизинга. Произведенные лизингополучателем отделимые улучшения предмета лизинга являются его собственностью, если иное не предусмотрено договором лизинга.

Если лизингополучатель с согласия (в письменной форме) лизингодателя произвел за счет собственных средств улучшения предмета лизинга, неотделимые без вреда для предмета лизинга, лизингополучатель имеет право после прекращения договора лизинга на возмещение стоимости таких улучшений, если иное не предусмотрено договором лизинга. Если же такие улучшения произведены без соответствующим образом оформленного согласия лизингодателя, лизингополучатель не имеет права после прекращения договора лизинга на возмещение стоимости этих улучшений.

В соответствии со ст. 20 Закона N 164-ФЗ в случаях, предусмотренных законодательством Российской Федерации, права на имущество, которое передается в лизинг, и (или) договор лизинга, предметом которого является данное имущество, подлежат государственной регистрации. Предметы лизинга, подлежащие регистрации в государственных органах (транспортные средства, оборудование повышенной опасности и другие предметы лизинга), регистрируются по соглашению сторон на имя лизингодателя или лизингополучателя. При этом в регистрационных документах указываются сведения о собственнике и владельце (пользователе) имущества.

Для выполнения своих обязательств по договору лизинга лизингодатель и лизингополучатель заключают обязательные и сопутствующие договоры. Поскольку согласно ст. 19 Закона N 164-ФЗ договором лизинга может быть предусмотрено, что предмет лизинга переходит в собственность лизингополучателя по истечении срока действия договора лизинга или до его истечения на условиях, предусмотренных соглашением сторон, договор купли-продажи относится к обязательным договорам. Под сопутствующими договорами подразумеваются договор о привлечении средств, договор залога, договор гарантии, договор поручительства и т.д.

2. Экономические и налоговые аспекты лизинга

Экономической основой лизинга являются лизинговые платежи, под которыми понимается общая сумма платежей по договору лизинга за весь срок действия договора лизинга, в которую входят возмещение затрат лизингодателя, связанных с приобретением и передачей предмета лизинга лизингополучателю, затрат, связанных с оказанием других предусмотренных договором лизинга услуг, а также доход лизингодателя.

Размер, способ осуществления и периодичность лизинговых платежей определяются договором лизинга с учетом положений Закона N 164-ФЗ. Размер лизинговых платежей может изменяться по соглашению сторон в сроки, предусмотренные договором лизинга, но не чаще чем один раз в три месяца. Обязательства лизингополучателя по уплате лизинговых платежей наступают с момента начала использования лизингополучателем предмета лизинга, если иное не предусмотрено договором лизинга.

Если лизингополучатель и лизингодатель осуществляют расчеты по лизинговым платежам в натуральной форме (например, продукцией, производимой с помощью предмета лизинга), цена на такую продукцию определяется по соглашению сторон договора лизинга.

Пунктом 4 ст. 28 Закона N 164-ФЗ предусмотрено, что в целях налогообложения прибыли лизинговые платежи относятся в соответствии с законодательством о налогах и сборах к расходам, связанным с производством и (или) реализацией. Согласно пп. 10 п. 1 ст. 264 Налогового кодекса Российской Федерации (НК РФ) арендные (лизинговые) платежи за арендуемое (принятое в лизинг) имущество учитываются налогоплательщиками-организациями в составе прочих расходов.

Индивидуальные предприниматели ведут учет полученных ими от осуществления деятельности доходов и произведенных расходов в соответствии с Порядком учета доходов и расходов и хозяйственных операций для индивидуальных предпринимателей, утвержденным совместным Приказом Минфина России N 86н, МНС России от 13.08.2002 N БГ-3-04/430 (далее - Порядок учета). При этом согласно пп. 8 п. 47 Порядка учета лизинговые платежи за принятое в лизинг имущество относятся у индивидуальных предпринимателей наряду с арендными платежами за арендуемое имущество к прочим расходам, связанным с осуществлением предпринимательской деятельности.

Осуществленные индивидуальными предпринимателями затраты по оплате лизинговых платежей при определении налоговой базы по налогу на доходы физических лиц учитываются для целей налогообложения в составе прочих расходов того налогового периода, в котором была произведена их фактическая оплата путем списания денежных средств с расчетного счета индивидуального предпринимателя, выплаты из кассы или иным способом их оплаты.

Если договором лизинга предусмотрен переход права собственности на предмет лизинга к лизингополучателю, то в общую сумму договора лизинга может включаться выкупная цена предмета лизинга. Если же условие о выкупе предмета лизинга в договоре финансовой аренды не предусмотрено, оно может быть установлено дополнительным соглашением сторон, в котором должна быть определена выкупная цена, полная уплата которой является основанием для перехода права собственности на предмет лизинга к лизингополучателю.

Вместе с тем необходимо учитывать, что в соответствии с п. 5 ст. 270 НК РФ при определении налоговой базы по налогу на прибыль не учитываются расходы по приобретению и (или) созданию амортизируемого имущества. Для целей налогообложения прибыли расходы лизингополучателя в виде выкупной цены предмета лизинга при переходе права собственности на предмет лизинга к лизингополучателю являются расходами на приобретение амортизируемого имущества и на основании указанного пункта ст. 270 НК РФ не учитываются при исчислении налоговой базы по налогу на прибыль. Отнесение стоимости амортизируемого имущества к расходам организации для целей налогообложения осуществляется посредством механизма амортизации в соответствии со ст. ст. 256 - 259 НК РФ.

Таким образом, лизинговые платежи могут быть отнесены к прочим расходам в той части, в которой они уплачиваются за получение предмета лизинга во временное владение и пользование. При этом выкупная цена предмета лизинга в составе лизинговых платежей, включаемых в прочие расходы в соответствии с пп. 10 п. 1 ст. 264 НК РФ, для целей налогообложения прибыли не учитывается. Аналогичная норма применяется и для целей обложения налогом на доходы физических лиц при определении налоговой базы по налогу на доходы индивидуальными предпринимателями.

Если договором лизинга предусмотрено, что предмет лизинга переходит в собственность лизингополучателя после выплаты всех лизинговых платежей без указания выкупной цены в договоре лизинга, вся сумма лизинговых платежей рассматривается в качестве расходов, направленных на приобретение права собственности на предмет лизинга, являющийся амортизируемым имуществом, и включаемых в первоначальную стоимость данного амортизируемого имущества после перехода права собственности на него к лизингополучателю.

3. Неправомерность начисления индивидуальными

предпринимателями амортизации по объектам основных

средств, являющимся предметом лизинга

Согласно ст. 31 Закона N 164-ФЗ предмет лизинга, переданный лизингополучателю по договору лизинга, учитывается на балансе лизингодателя или лизингополучателя по взаимному соглашению. Амортизационные отчисления производит сторона договора лизинга, на балансе которой находится предмет лизинга. Стороны договора лизинга имеют право применять по взаимному соглашению ускоренную амортизацию предмета лизинга.

Порядок применения ускоренной амортизации в отношении амортизируемых основных средств, которые являются предметом договора лизинга, определен для целей исчисления налога на прибыль ст. 259 НК РФ.

Необходимо учитывать, что индивидуальные предприниматели как физические лица не должны и не могут иметь самостоятельного баланса, поскольку их имущество юридически не разграничено. Поэтому на основании ст. 24 ГК РФ они отвечают по своим обязательствам всем принадлежащим им имуществом, за исключением имущества, на которое в соответствии с законом не может быть обращено взыскание.

В силу вышеуказанных особенностей предмет лизинга, переданный лизингополучателю - индивидуальному предпринимателю по договору лизинга, должен учитываться на балансе лизингодателя - юридического лица. Соответственно, именно организация-лизингодатель вправе производить амортизационные начисления, а также применять ускоренную амортизацию предмета лизинга.

4. Учет основных средств для целей обложения налогом

на доходы физических лиц

Рассмотрим, каким образом следует учитывать основные средства, полученные индивидуальными предпринимателями по договору финансовой аренды, для целей обложения налогом на доходы физических лиц, в частности, как индивидуальным предпринимателям следует определять стоимость используемых ими при осуществлении деятельности предметов лизинга для целей постановки этих предметов лизинга на учет в качестве основных средств и начисления амортизации, если по условиям договора лизинга предмет лизинга переходит в собственность лизингополучателя после уплаты всех лизинговых платежей.

Пример. Индивидуальный предприниматель получил от организации по договору финансовой аренды торговое оборудование, которое по условиям договора лизинга учитывается на балансе организации-лизингодателя и переходит в собственность лизингополучателя после уплаты всех лизинговых платежей. Лизинговые платежи равномерные и выплачиваются ежемесячно. Лизинговая компания ежемесячно выставляет акт выполненных работ (оказанных услуг) на сумму лизингового платежа.

Общая сумма платежей по договору лизинга включает возмещение затрат лизингодателя, связанных с приобретением и передачей предмета лизинга лизингополучателю, доход лизингодателя, а также выкупную стоимость предмета лизинга. Выкупная стоимость, полная уплата которой является основанием для перехода права собственности на предмет лизинга к лизингополучателю, определена сторонами в договоре лизинга.

Статьей 221 НК РФ предусмотрено, что индивидуальные предприниматели при исчислении налоговой базы по налогу на доходы физических лиц по доходам, полученным ими от осуществления деятельности, вправе получить профессиональные налоговые вычеты в сумме фактически произведенных ими и документально подтвержденных расходов, непосредственно связанных с извлечением такого вида доходов.

При этом состав вышеуказанных расходов, принимаемых к вычету, определяется налогоплательщиками самостоятельно в порядке, аналогичном порядку определения расходов для целей налогообложения, установленному гл. 25 НК РФ. Расходы, непосредственно связанные с извлечением доходов от осуществления деятельности, подразделяются на материальные расходы, расходы на оплату труда, амортизационные начисления и прочие расходы.

Статьей 256 НК РФ введено понятие амортизируемого имущества, стоимость которого переносится в состав учитываемых в целях налогообложения затрат не единовременно, а в течение определенного промежутка времени. Амортизируемым имуществом признается имущество со сроком полезного использования более 12 месяцев и первоначальной стоимостью более 10 000 руб.

Согласно п. 30 Порядка учета у индивидуальных предпринимателей к амортизируемому имуществу относятся принадлежащие им на праве собственности имущество, результаты интеллектуальной деятельности и иные объекты интеллектуальной собственности, непосредственно используемые ими для осуществления деятельности. Амортизируемое имущество, используемое при осуществлении предпринимательской деятельности, принимается на учет по первоначальной стоимости.

При этом расходы лизингополучателя по уплате выкупной цены предмета лизинга формируют в налоговом учете первоначальную стоимость амортизируемого имущества, которая определяется согласно п. 1 ст. 257 НК РФ как сумма расходов лизингодателя на его приобретение, сооружение, доставку, изготовление и доведение до состояния, в котором имущество пригодно для использования, за исключением сумм налогов, подлежащих вычету или учитываемых в составе расходов в соответствии с настоящим Кодексом.

Подпунктом 10 п. 1 ст. 264 НК РФ установлено, что лизинговые платежи за принятое в лизинг имущество, учитываемое у лизингодателя, относятся у лизингополучателя к прочим расходам, связанным с производством и реализацией. Однако данный порядок не распространяется на ту часть лизинговых платежей, которую составляет выкупная цена предмета лизинга, если договором лизинга предусмотрен переход права собственности на предмет лизинга к лизингополучателю.

Ввиду того что у лизингодателя сохраняется право собственности на объект лизинга в течение всего периода договора лизинга, имущество, полученное индивидуальными предпринимателями во временное владение и пользование по договору финансовой аренды (договору лизинга), признается амортизируемым имуществом только после окончания срока действия договора лизинга и приобретения предмета лизинга в собственность на основании договора купли-продажи, заключение которого согласно ст. 15 Закона N 164-ФЗ является обязательным в случае перехода права собственности на предмет лизинга к лизингополучателю.

Следовательно, в нашем примере торговое оборудование, полученное индивидуальным предпринимателем во временное владение и пользование по договору финансовой аренды, признается амортизируемым имуществом только после окончания срока действия договора лизинга и перехода права собственности на предмет лизинга к индивидуальному предпринимателю на основании договора купли-продажи.

При соблюдении налогоплательщиком вышеуказанных условий он будет вправе поставить торговое оборудование на учет в качестве основного средства и производить начисление амортизации в порядке, установленном разд. X Порядка учета. При этом первоначальной стоимостью такого основного средства, являвшегося предметом лизинга и перешедшего в собственность индивидуального предпринимателя - лизингополучателя на основании договора купли-продажи после выплаты всех лизинговых платежей, признается выкупная стоимость этого имущества, установленная в договоре лизинга, без учета сумм лизинговых платежей, уплаченных за приобретение предмета лизинга во временное владение и пользование и включенных ранее для целей налогообложения в состав прочих расходов.

5. Учет расходов на страхование и ремонт имущества,

полученного в лизинг

Статьей 17 Закона N 164-ФЗ предусмотрено, что лизингополучатель осуществляет за свой счет техническое обслуживание предмета лизинга и обеспечивает его сохранность, а также производит капитальный и текущий ремонт предмета лизинга, если иное не предусмотрено договором лизинга.

Согласно ст. 22 Закона N 164-ФЗ ответственность за сохранность предмета лизинга от всех видов имущественного ущерба, а также за риски, связанные с его гибелью, утратой, порчей, хищением, преждевременной поломкой, ошибкой, допущенной при его монтаже или эксплуатации, и иные имущественные риски с момента фактической приемки предмета лизинга несет лизингополучатель, если иное не предусмотрено договором лизинга. В связи с этим лизингополучатель вправе застраховать в соответствии с п. 4 ст. 21 Закона N 164-ФЗ риск своей ответственности за нарушение договора лизинга в пользу лизингодателя.

Таким образом, предмет лизинга может быть застрахован от рисков утраты (гибели), недостачи или повреждения с момента поставки имущества продавцом и до момента окончания срока действия договора лизинга, если иное не предусмотрено договором. Стороны, выступающие в качестве страхователя и выгодоприобретателя, а также период страхования предмета лизинга определяются договором лизинга.

Согласно пп. 3 п. 1 ст. 263 НК РФ при определении налоговой базы по налогу на прибыль учитываются расходы на добровольное страхование основных средств производственного назначения (в том числе арендованных). При этом к расходам для целей налогообложения могут быть отнесены расходы лизингополучателя на добровольное страхование основных средств производственного назначения, полученных в финансовую аренду (лизинг), предусмотренные договором лизинга. В соответствии с п. 3 ст. 263 НК РФ вышеуказанные расходы включаются в состав прочих расходов в размере фактических затрат.

На основании п. 3 ст. 21 Закона N 164-ФЗ лизингополучатель в случаях, определенных законодательством Российской Федерации, должен застраховать свою ответственность за выполнение обязательств, возникающих вследствие причинения вреда жизни, здоровью или имуществу других лиц в процессе пользования лизинговым имуществом. В частности, такая обязанность возникает у лизингополучателя, если предметом лизинга являются автотранспортные средства.

Пример. Индивидуальный предприниматель, являющийся плательщиком налога на доходы физических лиц и осуществляющий грузовые перевозки, использует автомобиль, полученный им от организации по договору финансовой аренды. Согласно договору лизинга лизингополучатель обязан за свой счет осуществлять техническое обслуживание, капитальный и текущий ремонт предмета лизинга, а также застраховать предмет лизинга, который числится на балансе организации-лизингодателя.

Рассмотрим, каким образом следует учитывать для целей обложения налогом на доходы физических лиц расходы на ремонт и страхование имущества, полученного индивидуальным предпринимателем в лизинг.

В соответствии с пп. 18 п. 47 Порядка учета расходы на ремонт основных средств относятся у индивидуальных предпринимателей к прочим расходам, связанным с осуществлением предпринимательской деятельности. При этом фактически произведенные индивидуальными предпринимателями и документально подтвержденные расходы на ремонт основных средств относятся к прочим расходам и при наличии договоров подряда или возмездного оказания услуг, а также актов выполненных работ (оказанных услуг), содержащих перечень этих работ (услуг), признаются для целей налогообложения в том налоговом периоде, в котором они были осуществлены, в размере фактических затрат.

Аналогичный порядок применяется также в отношении расходов на ремонт арендуемых индивидуальными предпринимателями амортизируемых основных средств, являющихся таковыми у организации-арендодателя, если договором (соглашением), заключенным между арендатором и арендодателем, возмещение этих расходов арендодателем не предусмотрено.

Действие вышеуказанной нормы распространяется и на расходы индивидуальных предпринимателей по ремонту принятых в лизинг амортизируемых основных средств, являющихся таковыми у организации-лизингодателя, если согласно договору лизинга лизингополучатель обязан за свой счет осуществлять техническое обслуживание, текущий и капитальный ремонт предмета лизинга.

Что касается расходов индивидуальных предпринимателей на обязательное и добровольное страхование имущества, полученного по договору финансовой аренды, то такой вид расходов действующей редакцией Порядка учета непосредственно не предусмотрен. Вместе с тем в пп. 19 п. 47 Порядка учета содержится указание на другие расходы, связанные с осуществлением предпринимательской деятельности, которые могут быть учтены в составе прочих расходов при определении размера профессионального налогового вычета индивидуального предпринимателя за налоговый период.

Исходя из того, что если в силу специфики осуществляемой индивидуальным предпринимателем деятельности уплата страховых взносов по тем или иным видам обязательного страхования является для него необходимым условием для занятия предпринимательской деятельностью, то расходы по уплате таких страховых взносов учитываются в составе прочих расходов индивидуального предпринимателя и признаются для целей налогообложения в том налоговом периоде, в котором они были осуществлены. При этом расходы по обязательным видам страхования (установленным законодательством Российской Федерации) включаются в состав прочих расходов в пределах страховых тарифов, утвержденных в соответствии с законодательством Российской Федерации и требованиями международных конвенций. Если данные тарифы не утверждены, расходы по обязательному страхованию учитываются в составе прочих расходов в размере фактических затрат.

Таким образом, индивидуальный предприниматель, осуществляющий грузовые перевозки и использующий для этой цели автомобиль, полученный им от организации по договору финансовой аренды, вправе учесть в составе прочих расходов в вышеприведенном порядке суммы уплаченных им в налоговом периоде страховых взносов по обязательным видам страхования, установленным законодательством Российской Федерации, в частности по страхованию гражданской ответственности за причинение вреда имуществу третьих лиц и (или) страхование гражданской ответственности владельцев (пользователей) транспортных средств за причинение вреда жизни, здоровью или имуществу других лиц в процессе пользования лизинговым имуществом.

Вместе с тем расходы индивидуального предпринимателя по возмещению вреда, причиненного жизни, здоровью или имуществу третьих лиц транспортным средством, которое получено индивидуальным предпринимателем во временное владение и пользование по договору лизинга, не признаются расходами, связанными с осуществлением предпринимательской деятельности, поскольку такие затраты не являются обоснованными, то есть экономически оправданными расходами индивидуального предпринимателя, а считаются некомпенсируемыми убытками физического лица. Кроме того, в таких случаях субъектом, на которого согласно ст. 1079 ГК РФ возлагается обязанность возмещения вреда, является не индивидуальный предприниматель, а гражданин, владеющий источником повышенной опасности либо на праве собственности, либо на ином законном основании (в том числе и на основании договора финансовой аренды).

Наряду с расходами по обязательным видам страхования, установленным законодательством Российской Федерации, в состав прочих расходов индивидуального предпринимателя могут быть включены уплаченные им в налоговом периоде страховые взносы по таким видам добровольного страхования имущества, как добровольное страхование средств транспорта, в том числе арендованного или принятого в лизинг, а также добровольное страхование грузов как расходы, непосредственно связанные с извлечением доходов при осуществлении предпринимательской деятельности в сфере грузовых перевозок, в размере фактических затрат.

Т.Ю.Левадная

Советник налоговой службы

Российской Федерации III ранга

Подписано в печать

10.01.2006

     
   ——————————————————————————————————————————————————————————————————
————————————————————
——