"Налоговый вестник: комментарии к нормативным документам для бухгалтеров", 2006, N 2

<КОММЕНТАРИЙ

К ФЕДЕРАЛЬНОМУ ЗАКОНУ ОТ 20.10.2005 N 131-ФЗ

"О ВНЕСЕНИИ ИЗМЕНЕНИЙ В ГЛАВУ 28 ЧАСТИ ВТОРОЙ

НАЛОГОВОГО КОДЕКСА РОССИЙСКОЙ ФЕДЕРАЦИИ">

В соответствии со ст. 14 Налогового кодекса Российской Федерации (НК РФ) транспортный налог относится к региональным налогам.

С учетом регионального характера налога положениями ст. ст. 12 и 356 НК РФ определено, что транспортный налог устанавливается настоящим Кодексом и законами субъектов Российской Федерации о налоге, вводится в действие в соответствии с НК РФ законами субъектов Российской Федерации о налоге и обязателен к уплате на территории соответствующего субъекта Российской Федерации. Кроме того, согласно ст. 356 НК РФ к компетенции субъектов Российской Федерации до 1 января 2006 г. были также отнесены вопросы, касающиеся определения налоговых ставок по транспортному налогу в пределах, установленных ст. 361 Кодекса, порядка и сроков его уплаты, утверждения форм отчетности по транспортному налогу, а также определения налоговых льгот и оснований для их использования налогоплательщиком.

В целях приведения гл. 28 НК РФ в соответствие с п. 7 ст. 80 настоящего Кодекса Федеральным законом от 20.10.2005 N 131-ФЗ "О внесении изменений в главу 28 части второй Налогового кодекса Российской Федерации" (далее - Закон N 131-ФЗ) внесены изменения в ст. 356 НК РФ в части отмены права субъектов Российской Федерации на определение форм отчетности по транспортному налогу, а также введена в действие ст. 363.1 настоящего Кодекса, определяющая порядок и сроки представления налоговой декларации по транспортному налогу и налоговых расчетов по авансовым платежам по данному налогу, а также орган, утверждающий эти формы.

Так, согласно ст. 363.1 НК РФ формы налоговой декларации по налогу и налогового расчета по авансовым платежам по транспортному налогу утверждаются Минфином России. В настоящее время Минфином России разрабатываются вышеуказанные формы, поэтому типовая форма налоговой декларации по транспортному налогу, утвержденная Приказом МНС России от 29.12.2003 N БГ-3-21/724, действует только по расчетам за 2005 г.

В 2003 - 2005 гг. сложилась неоднозначная практика применения гл. 28 НК РФ разными субъектами Российской Федерации, в частности практика применения порядка и сроков уплаты транспортного налога.

В связи с нечеткостью формулировок положений ст. 363 НК РФ, касающейся уплаты транспортного налога и представления налогоплательщиками-организациями налоговой декларации по данному налогу в порядке и сроки, определяемые законами субъектов Российской Федерации, а также в связи с возможностью вручения налогового уведомления налогоплательщикам, являющимся физическими лицами, налоговыми органами в течение налогового периода (то есть не позднее 1 июня года налогового периода) в большинстве субъектов Российской Федерации были приняты законы, предусматривающие введение авансовых платежей по транспортному налогу и (или) возможность уплаты всей суммы налога в течение налогового периода.

Неоднозначность понимания положений ст. 363 НК РФ проявилась также в судебной практике, связанной с рассмотрением вопросов, касающихся законности уплаты налога (авансовых платежей по налогу) и начисления пени в отношении налогоплательщиков, которые в силу регионального законодательства несвоевременно уплачивали авансовые платежи по транспортному налогу или сам налог в течение налогового периода.

Определенность в решение данного вопроса внес Президиум Верховного Суда Российской Федерации, который в Постановлении от 11.05.2005 N 32пв04 указал на то, что из норм Конституции Российской Федерации и федерального законодательства следует, что законодатель субъекта Российской Федерации при установлении и введении в действие своим законом транспортного налога как одного из региональных налогов, определяя в пределах предоставленных ему полномочий элементы налогообложения, в том числе порядок и сроки уплаты налога, обязан учитывать нормы НК РФ. В соответствии с НК РФ транспортный налог исчисляется исходя из налоговой базы, представляющей собой соответствующую характеристику объекта налогообложения, по итогам налогового периода на основе предусмотренных настоящим Кодексом принципов и порядка определения обязательных элементов налогообложения, в том числе налоговой базы (ст. 53, п. 1 ст. 54 НК РФ), налогового периода (ст. 55 НК РФ), срока уплаты налога (п. п. 1 и 3 ст. 57 НК РФ), порядка исчисления налога (ч. 1 ст. 52 НК РФ). Налоговый период может состоять из отчетных периодов, по итогам которых уплачиваются авансовые платежи. Субъекты Российской Федерации имеют право определять сроки уплаты авансовых платежей по региональному налогу и соответствующие сроки представления налогоплательщиками расчетов по авансовым платежам по налогу в случае, если такое право прямо предусмотрено НК РФ. Из п. 20 Постановления Пленума ВАС РФ от 28.02.2001 N 5 "О некоторых вопросах применения части первой Налогового кодекса Российской Федерации" следует, что при рассмотрении споров, связанных с взысканием с налогоплательщика пеней за просрочку уплаты авансовых платежей, судам необходимо исходить из того, что пени, предусмотренные ст. 75 НК РФ, могут быть взысканы с налогоплательщика в случае, если в силу закона о конкретном виде налога авансовый платеж исчисляется по итогам отчетного периода на основе налоговой базы, определяемой в соответствии со ст. ст. 53 и 54 настоящего Кодекса. В силу ст. 360 НК РФ налоговым периодом по транспортному налогу признан календарный год. При этом в отличие от положений гл. 30 "Налог на имущество организаций" (ст. ст. 379, 382, 383, 386) и гл. 31 "Земельный налог" (ст. ст. 393, 396, 397, 398) НК РФ в гл. 28 "Транспортный налог" настоящего Кодекса до 1 января 2006 г. не были предусмотрены отчетные периоды, порядок исчисления и сроки уплаты авансовых платежей по транспортному налогу, а также сроки представления расчетов по авансовым платежам по налогу. Кроме того, НК РФ не предоставлял субъектам Российской Федерации право определять отчетные периоды и сроки уплаты транспортного налога по итогу отчетных периодов. При этом установление такого элемента налогообложения, как порядок исчисления налога (авансового платежа по налогу), относится к исключительной компетенции Российской Федерации, в связи с чем в форме налоговой декларации по транспортному налогу, утвержденной Приказом МНС России от 29.12.2003 N БГ-3-21/724, отсутствуют порядок расчета авансовых платежей по налогу, а также порядок расчета сумм транспортного налога с учетом ранее уплаченных авансовых платежей по налогу. Таким образом, до 1 января 2006 г. отсутствовали правовые основания, связанные с возможностью взыскания с налогоплательщика пеней за просрочку уплаты авансовых платежей по транспортному налогу, установленных на уровне субъектов Российской Федерации. При этом налогоплательщикам необходимо учитывать, что в соответствии с НК РФ положения регионального законодательства могут быть признаны не соответствующими настоящему Кодексу в судебном порядке.

В связи с необходимостью законодательного урегулирования данного вопроса Законом N 131-ФЗ внесены изменения в гл. 28 НК РФ, предусматривающие установление для налогоплательщиков-организаций отчетных периодов по транспортному налогу, порядка исчисления и сроков уплаты авансовых платежей по транспортному налогу, а также сроков представления расчетов по авансовым платежам по налогу, вступающие в силу с 1 января 2006 г. Статьей 1 Закона N 131-ФЗ в ст. 360 НК РФ внесены изменения, предусматривающие установление отчетных периодов по транспортному налогу для налогоплательщиков, являющихся организациями. Для вышеуказанной категории налогоплательщиков отчетными периодами определены I квартал, II квартал и III квартал календарного года, являющегося налоговым периодом по транспортному налогу. При этом в ст. 360 НК РФ введена норма, согласно которой при установлении налога законодательные (представительные) органы субъектов Российской Федерации имеют право не устанавливать отчетные периоды; в связи с этим налогоплательщики-организации, так же как и налогоплательщики, являющиеся физическими лицами, должны уплачивать налог по окончании налогового периода по транспортному налогу без уплаты авансовых платежей по налогу.

Законом N 131-ФЗ внесены также изменения в ст. 362 НК РФ, согласно которым наряду с порядком исчисления сумм транспортного налога установлен порядок исчисления авансовых платежей по этому налогу.

Так, сумма транспортного налога, подлежащая уплате в бюджет по итогам налогового периода, исчисляется в отношении каждого транспортного средства как произведение соответствующей налоговой базы и налоговой ставки, если иное не предусмотрено ст. 362 НК РФ. Из данной нормы НК РФ следует, что налог подлежит уплате только по окончании налогового периода, которым по транспортному налогу, как указывалось выше, является календарный год.

В отношении налогоплательщиков-организаций, для которых установлены отчетные периоды, определено, что сумма налога, подлежащая уплате в бюджет этими налогоплательщиками, определяется как разница между исчисленной суммой транспортного налога и суммами авансовых платежей по этому налогу, подлежащих уплате в течение налогового периода. Законом N 131-ФЗ установлен механизм расчета авансовых платежей по транспортному налогу. Так, налогоплательщики-организации исчисляют суммы авансовых платежей по налогу по истечении каждого отчетного периода в размере одной четвертой произведения соответствующей налоговой базы и налоговой ставки.

Пример. На территории субъекта Российской Федерации введен транспортный налог.

Организация имела на балансе в течение всего налогового периода зарегистрированный в ГИБДД МВД России легковой автомобиль ГАЗ-3110 с мощностью двигателя 90 л. с.

В соответствии с законом субъекта Российской Федерации для вышеуказанной категории транспортных средств (с мощностью двигателя до 100 л. с.) установлена налоговая ставка в размере 10 руб. за 1 л. с.

Рассчитаем сумму авансовых платежей по транспортному налогу:

I квартал - 1/4 x 90 л. с. x 10 руб. = 225 руб.;

II квартал - 1/4 x 90 л. с. x 10 руб. = 225 руб.;

III квартал - 1/4 x 90 л. с. x 10 руб. = 225 руб.

Исчисленная сумма транспортного налога по итогам налогового периода равна 900 руб. (90 л. с. x 10 руб.).

Организация должна уплатить в бюджет 225 руб. [900 руб. - (225 руб. + 225 руб. + 225 руб.)].

В связи с установлением отчетных периодов по транспортному налогу определенные изменения внесены Законом N 131-ФЗ и в порядок расчета коэффициента, определяющего время фактического нахождения транспортного средства у налогоплательщика не только в налоговом, но и в отчетном периоде. Так, установлено, что в случае регистрации транспортного средства и (или) снятия его с регистрации (снятия с учета, исключения из государственного судового реестра и т.д.) в течение налогового (отчетного) периода исчисление суммы транспортного налога (суммы авансового платежа по этому налогу) производится с учетом коэффициента, определяемого как отношение числа полных месяцев, в течение которых данное транспортное средство было зарегистрировано на налогоплательщика, к числу календарных месяцев в налоговом (отчетном) периоде.

Пример. В августе отчетного календарного года организация приобрела легковой автомобиль ВАЗ-21099 с мощностью двигателя 70 л. с. и поставила его на учет. В соответствии с законом субъекта Российской Федерации для вышеуказанной категории транспортных средств (с мощностью двигателя до 100 л. с.) налоговая ставка установлена в размере 10 руб. за 1 л. с. Рассчитаем сумму авансовых платежей по транспортному налогу:

I квартал - 0 руб.;

II квартал - 0 руб.;

III квартал - 1/4 x 70 л. с. x 10 руб. x 2 мес. : 3 мес. (коэффициент) = 116 руб. 72 коп.

Исчисленная сумма налога по итогам налогового периода равняется 291 руб. 20 коп. [70 л. с. x 10 руб. x 5 мес. : 12 мес. (коэффициент)].

Организация должна уплатить в бюджет 174 руб. 48 коп. (291 руб. 20 коп. - 116 руб. 72 коп.).

Кроме того, Законом N 131-ФЗ законодательным (представительным) органам субъектов Российской Федерации предоставлено право при установлении транспортного налога предусмотреть для отдельных категорий налогоплательщиков право не исчислять и не уплачивать авансовые платежи по этому налогу в течение налогового периода. К этой категории налогоплательщиков могут быть отнесены, в частности, бюджетные учреждения, малые предприятия и т.д.

Законом N 131-ФЗ в ст. 363 НК РФ, определяющую сроки уплаты транспортного налога, внесены изменения, касающиеся налогоплательщиков-организаций. Так, определено, что срок уплаты транспортного налога для этой категории налогоплательщиков законами субъектов Российской Федерации не может быть установлен ранее срока, предусмотренного для представления налоговой декларации, определенного п. 3 ст. 363.1 НК РФ (то есть не ранее 1 февраля года, следующего за налоговым периодом). Кроме того, для данной категории налогоплательщиков предусмотрен порядок уплаты авансовых платежей по налогу и суммы налога. Согласно внесенным изменениям в течение налогового периода налогоплательщики-организации уплачивают авансовые платежи по налогу, если законами субъектов Российской Федерации не предусмотрено иное. По истечении налогового периода налогоплательщики-организации уплачивают сумму налога, исчисленную в порядке, предусмотренном п. 2 ст. 362 НК РФ. В данном случае налогоплательщикам также необходимо учитывать, что Федеральным законом от 18.06.2005 N 62-ФЗ "О внесении изменения в статью 363 части второй Налогового кодекса Российской Федерации" внесено изменение, вступившее в силу с 1 января 2006 г., согласно которому налогоплательщики, являющиеся физическими лицами, уплачивают транспортный налог на основании налогового уведомления, направляемого налоговым органом. В соответствии со ст. 52 НК РФ налоговое уведомление направляется налогоплательщику не позднее 30 дней до наступления срока платежа.

Статьей 363.1 НК РФ, введенной в действие Законом N 131-ФЗ, определены порядок и сроки подачи налогоплательщиками-организациями налоговых деклараций и налоговых расчетов по транспортному налогу и авансовым платежам по этому налогу.

Так, установлено, что налогоплательщики-организации по истечении налогового периода представляют в налоговый орган по месту нахождения транспортных средств налоговую декларацию по транспортному налогу.

Налогоплательщики, являющиеся организациями и уплачивающие в течение налогового периода авансовые платежи по транспортному налогу, по истечении каждого отчетного периода представляют в налоговый орган по месту нахождения транспортных средств налоговый расчет по авансовым платежам по налогу. При этом налоговые декларации по налогу представляются налогоплательщиками не позднее 1 февраля года, следующего за истекшим налоговым периодом, а налоговые расчеты по авансовым платежам по налогу - в течение налогового периода не позднее последнего числа месяца, следующего за истекшим отчетным периодом. В связи с внесенными Законом N 131-ФЗ в гл. 28 НК РФ изменениями законодательства субъектов Российской Федерации о транспортном налоге должны быть приведены в соответствие с вышеназванным Законом с учетом положений ст. 5 настоящего Кодекса.

А.В.Сорокин

Начальник отдела

Департамента налоговой

и таможенно-тарифной политики

Минфина России

Подписано в печать

10.01.2006

     
   ——————————————————————————————————————————————————————————————————
————————————————————
——