"Бухгалтерское приложение к газете "Экономика и жизнь", 2006, N 1

ВЫЧЕТ ПО НДС В 2006 ГОДУ: ПРОГНОЗЫ И ТЕНДЕНЦИИ

С 2006 г. вступает в силу новая редакция гл. 21 НК РФ (в ред. Закона от 22.07.2005 N 119-ФЗ), согласно которой порядок исчисления и уплаты НДС был существенно изменен.

Одним из главных новшеств в порядке взимания НДС (наряду с переходом на метод "начисления") является установление фактически нового порядка реализации плательщиками налога права на применение налогового вычета в части налога, предъявленного поставщикам товаров (работ, услуг). С 01.01.2006 по общему правилу для применения вычета по НДС, предъявленного при приобретении товаров, необходимо соблюдение только трех условий:

- приобретение товаров (работ, услуг, имущественных прав) для осуществления операций, признаваемых объектами налогообложения по НДС (п. 2 ст. 171 НК РФ);

- наличие счетов-фактур, выставленных продавцами товаров (работ, услуг), а также имущественных прав (п. 1 ст. 172 НК РФ);

- принятие на учет указанных товаров (работ, услуг), а также имущественных прав (п. 1 ст. 172 НК РФ).

Других условий (в том числе обязательной оплаты НДС в составе цены приобретаемых товаров (работ, услуг), а также имущественных прав, как это было ранее) положения гл. 21 НК РФ не содержат, что, конечно, не может не порадовать налогоплательщиков.

Впрочем, государство не преминет позаботиться о своей финансовой безопасности и защите бюджета от действий так называемых недобросовестных налогоплательщиков. И угадать основные направления фискальных "атак" не так уж сложно.

В первую очередь это конечно же реализация судебной доктрины "деловая цель". Данный инструмент судебного контроля уже давно широко используется на практике налоговыми органами и арбитражными судами. Напомним, что суть данной доктрины сводится к тому, что любая сделка (совокупность сделок), цель которой получение определенных налоговых преимуществ, выраженных в уменьшении налоговых обязательств ее участников, может быть признана недействительной, если она не имеет деловой цели. При этом снижение налогового бремени деловой целью не признается.

По мнению автора, применительно к проверке правомерности применения вычетов данная доктрина может выражаться в обязательном исследовании необходимости заключения налогоплательщиком той или иной сделки, по которой предъявлен НДС, для осуществления его обычной деятельности. То есть ее экономической целесообразности и оправданности (в том числе с учетом положений ст. 252 и других статей НК РФ). При этом реализация налогоплательщиком права на налоговый вычет должна характеризоваться разумным использованием им данного права (не вести к нарушению прав и законных интересов бюджета), направленностью действий налогоплательщика на достижение реальных хозяйственных целей в ходе осуществления предпринимательской деятельности и соответственно не имеющих единственной целью налоговую экономию.

Кроме того, не исключено, что будет более активно практиковаться подход, который, к слову сказать, уже давно реализуется налоговыми органами. Как показывает практика, неполучение налоговым органом в ходе осуществления мероприятий налогового контроля в отношении заявленного к вычету НДС информации об уплате поставщиком полученных от покупателя сумм налога в бюджет является безусловным основанием для отказа налогоплательщику - покупателю товаров в применении налоговых вычетов. В частности, поводом может служить получение налоговым органом на запросы, направленные в адреса поставщиков налогоплательщика, ответов типа: "Адресат выбыл", "Адресат не значится" и пр. Отказать в применении вычета налоговики могут и в том случае, если на запрос в налоговую инспекцию по месту нахождения поставщика получен ответ, что такой налогоплательщик не зарегистрирован и не состоит на налоговом учете либо не предоставляет отчетность и налог не уплачивает.

Справедливости ради необходимо отметить, что такие действия в нынешних условиях, как правило, не находят поддержки у арбитражных судов. Надеемся, что эта тенденция сохранится, поскольку для ее изменения нет законных оснований; в данной части нормы законодательства о налогах и сборах не изменились. Необходимо учитывать, что в условиях "отсутствия" поставщика лишение добросовестного налогоплательщика права на налоговый вычет по указанным выше основаниям (в условиях выполнения налогоплательщиком всех необходимых условий для применения налогового вычета) приобретает характер налоговой ответственности, не предусмотренной нормами НК РФ. Возложение их (неплательщиков) обязанностей на добросовестных плательщиков налогов путем лишения их права на налоговый вычет, по нашему мнению, не соответствует принципу законности в налоговой сфере.

Конечно, многое из вышесказанного является частными предположениями. И все же налогоплательщикам можно порекомендовать следующее. Как показывает практика, основанием для отказа в применении налогоплательщиком налоговых вычетов в условиях выполнения требований ст. ст. 171 и 172 НК РФ являются, как правило, недостаточная степень осмотрительности налогоплательщика при заключении сделок и выборе им контрагентов.

Одним из способов подтверждения "достаточной осмотрительности" налогоплательщика при выборе партнера и заключении договора на приобретение товаров (работ, услуг) является истребование у будущего контрагента, с которым организация планирует заключить соответствующий договор, документов, подтверждающих его правоспособность. К таким документам, в частности, относятся свидетельство о регистрации его в качестве юридического лица, а также свидетельство о постановке на налоговый учет. Копий данных документов, заверенных подписью уполномоченного лица поставщика с приложением его печати, на взгляд автора, будет достаточно. Желательно иметь также копии учредительных документов поставщика, однако, как показывает практика, партнеры весьма неохотно представляют такие документы, ссылаясь на коммерческую тайну.

В подтверждение добросовестности поставщика товаров в налоговой сфере можно истребовать также справку об отсутствии задолженности, заверенную налоговым органом по месту постановки поставщика на учет. Справедливости ради стоит отметить, что выдача таких справок не входит в обязанности налоговых органов, поэтому ее получение может быть проблематично.

Конечно, эти рекомендации не означают, что истребовать в обязательном порядке указанные документы необходимо у всех поставщиков товаров (работ, услуг, имущественных прав). Данные действия должны носить исключительный характер и быть обусловлены достаточно вескими основаниями полагать о налоговой ненадежности будущего партнера.

Кроме того, доказательством должной осмотрительности в совокупности с вышеуказанными документами, по мнению автора, будут являться: рекламные материалы поставщика в печатных и электронных изданиях, служебные (докладные) записки работников покупателя товаров (менеджеров, работников службы безопасности и пр.) об исследовании истории поставщика товаров, с которым планируется заключить договор, то есть любые документы, из которых следует "открытый" характер деятельности поставщика, что, в свою очередь, должно свидетельствовать о его правоспособности и легальности деятельности. Само собой, что материалы должны быть реальными, составленные "для вида" документы, содержащие мнимую (фиктивную) информацию, в большинстве случаев, как говорится, не проходят.

Что касается добросовестности (недобросовестности) покупателя товаров, то хотелось бы сказать следующее. Как правило, претензии налоговых органов сводятся к минимуму в том случае, если приобретение товара осуществляется на основании "простых" и "прозрачных" договоров и сделок, совершенных по схеме: "договор - товар - деньги". Рекомендуем по возможности избегать сложных схем построения взаимоотношений договорных и расчетных отношений со своими контрагентами (с участием множества лиц в ходе исполнения сделки), в том числе предусматривающих оплату третьим лицам неденежными средствами (векселями, путем проведения взаиморасчетов и взаимозачетов и пр.). Негативными моментами для определения доброй совести налогоплательщика - покупателя товаров будут являться и факты установления взаимозависимости лиц, участвующих в исполнении сделки, по отношению к покупателю товаров. Поэтому необходимо контролировать цены приобретения и последующей реализации товара (цена приобретения должна быть меньше, чем цена последующей продажи без наличия каких-либо объективных причин для снижения цены - изменение или ухудшение качества, дефекты и пр.). Ведь сделка коммерческой организации, не направленная на получение прибыли, наводит на мысли о ее мнимом (фиктивном) характере.

Вместе с тем хотелось бы отметить, что в настоящее время каких-либо универсальных средств, гарантирующих налоговую безопасность налогоплательщика на предмет проверки его добросовестности (недобросовестности) на стадии совершения гражданско-правового договора, не существует. Это обусловлено прежде всего тем, что недобросовестность налогоплательщика или его добросовестность подлежит установлению в каждой конкретной ситуации исходя из обстоятельств дела и внутреннего убеждения налогового органа или суда. Однако, по мнению автора, указанные выше превентивные меры, предпринятые налогоплательщиком при выборе контрагента, а также учтенные при формулировании условий исполнения предстоящего договора, должны способствовать уменьшению риска возникновения конфликтной ситуации с налоговыми органами и в любом случае должны быть позитивно оценены судом при рассмотрении спора.

Надеемся, что эти рекомендации в любом случае пригодятся вам в работе.

В.Брызгалин

Директор

Агентства правовой безопасности

"Налоговый щит"

Подписано в печать

28.12.2005

     
   ——————————————————————————————————————————————————————————————————
————————————————————
——