"Финансовые и бухгалтерские консультации", 2006, N 1

ОТДЕЛЬНЫЕ ВОПРОСЫ ВКЛЮЧЕНИЯ ЗАТРАТ

В СОСТАВ ПРОЧИХ РАСХОДОВ

Статьей 253 НК РФ все расходы классифицируются в зависимости от их функционального назначения и экономического содержания. По функциональному назначению различают расходы:

- связанные с изготовлением (производством), хранением и доставкой товаров, выполнением работ, оказанием услуг, приобретением и (или) реализацией товаров (работ, услуг, имущественных прав);

- на содержание и эксплуатацию, ремонт и техническое обслуживание основных средств и иного имущества, а также на поддержание их в исправном (актуальном) состоянии;

- освоение природных ресурсов;

- научные исследования и опытно-конструкторские разработки;

- обязательное и добровольное страхование;

- прочие расходы, связанные с производством и (или) реализацией (их перечень установлен ст. 264 НК РФ и содержит 49 видов).

Рассмотрим виды прочих расходов, интересные наибольшему числу налогоплательщиков.

Обеспечение нормальных условий труда и мер по технике безопасности, гражданская оборона, лечение профессиональных заболеваний работников, содержание помещений и инвентаря здравпунктов (пп. 7 п. 1 ст. 264 НК РФ). Согласно ст. 163 Трудового кодекса Российской Федерации к нормальным условиям труда относятся: исправное состояние помещений, сооружений, машин, технологической оснастки и оборудования; своевременное обеспечение технической и иной необходимой для работы документацией; надлежащее качество материалов, инструментов, иных средств и предметов, необходимых для выполнения работы, их своевременное предоставление работнику; условия труда, соответствующие требованиям охраны труда и безопасности производства.

Представляется, что к расходам по обеспечению нормальных условий труда и техники безопасности налогоплательщик может относить:

- устройство и содержание умывальников, душевых;

- обеспечение сотрудников специальной одеждой, питанием;

- содержание установок по газированию воды, раздевалок, шкафчиков для специальной одежды;

- содержание комнат отдыха;

- иные аналогичные расходы.

Приведем условный пример. Общество, занимающееся розничной торговлей, оборудовало для сотрудников курительную комнату. В соответствии с п. 2 ст. 6 Федерального закона от 10 июля 2001 г. N 87-ФЗ "Об ограничении курения табака" на работодателя возлагается обязанность по оснащению специально отведенных для курения мест. Такие затраты, на наш взгляд, могут быть учтены в составе расходов, уменьшающих налогооблагаемую прибыль, так как требование о наличии специальных курительных мест вытекает из законодательства. Следовательно, выполняется критерий экономической обоснованности, установленный п. 1 ст. 252 НК РФ.

Набор работников, оплата услуг специализированных организаций по подбору персонала (пп. 8 п. 1 ст. 264 НК РФ). Организация может подбирать персонал самостоятельно (в частности, размещая объявления) либо заключить со специализированной организацией (кадровым агентством) договор, в котором четко определить момент его исполнения (например, по принятии работника в штат организации-налогоплательщика, прохождении испытательного срока). От корректного определения даты исполнения договора зависит, когда налогоплательщик сможет учесть расходы по договору в целях налогообложения прибыли.

Содержание служебного транспорта, компенсации за использование для служебных поездок личных легковых автомобилей и мотоциклов (пп. 11 п. 1 ст. 264 НК РФ). Нормы компенсации за использование для служебных целей личного автотранспорта утверждены Постановлением Правительства РФ от 8 февраля 2002 г. N 92 и составляют:

- для легковых автомобилей с рабочим объемом двигателя до 2000 куб. см включительно - 1200 руб/мес., свыше 2000 куб. см - 1500 руб/мес.;

- мотоциклов - 600 руб/мес.

Приказом Минфина России от 4 февраля 2000 г. N 16н установлены нормы компенсации для работников учреждений и организаций, финансируемых из средств бюджетов всех уровней.

В соответствии с Письмом МНС России от 2 июня 2004 г. N 04-2-06/419@ выплата работникам производится в тех случаях, когда их работа по роду производственной (служебной) деятельности связана с постоянными служебными разъездами в соответствии с их должностными обязанностями. Основание для выплаты - приказ руководителя организации, устанавливающий размеры компенсации с учетом возмещения затрат по эксплуатации используемого автомобиля (суммы износа, затрат на горюче-смазочные материалы, техническое обслуживание и текущий ремонт).

Для получения компенсации работники представляют в бухгалтерию копию технического паспорта личного автомобиля, заверенную в установленном порядке, и ведут учет служебных поездок в путевых листах. Работнику, использующему легковой автомобиль на основании доверенности собственника, компенсация выплачивается в таком же порядке.

Командировки (пп. 12 п. 1 ст. 264 НК РФ) <1>. Под расходами на командировки понимаются затраты:

- на проезд работника к месту командировки и обратно к месту постоянной работы;

- наем жилого помещения. По этой статье расходов подлежат возмещению также расходы работника на оплату дополнительных услуг, оказываемых в гостиницах (за исключением расходов на обслуживание в барах и ресторанах, расходов на обслуживание в номере, расходов за пользование рекреационно-оздоровительными объектами);

- суточные или полевое довольствие в пределах норм, утверждаемых Правительством РФ <2>;

- оформление и выдачу виз, паспортов, ваучеров, приглашений и иных аналогичных документов;

- консульские, аэродромные сборы, сборы за право въезда, прохода, транзита автомобильного и иного транспорта, за пользование морскими каналами, другими подобными сооружениями и иные аналогичные платежи и сборы.

     
   ————————————————————————————————
   

<1> О налоговых рисках, которые могут возникнуть у организации при направлении сотрудника в служебную командировку, см. статью О.А. Мясникова на с. 59. - Прим. ред.

<2> Нормы суточных для целей налогообложения прибыли утверждены Постановлением Правительства РФ от 08.02.2002 N 93. С 1 января 2006 г. в соответствии с Постановлением Правительства РФ от 13.05.2005 N 299 изменяются нормы суточных при зарубежных командировках.

Направление работников в служебные командировки регулируется ТК РФ и Инструкцией Минфина СССР, Госкомтруда СССР и ВЦСПС от 7 апреля 1988 г. N 62 "О служебных командировках в пределах СССР". В соответствии с п. 15 Инструкции при командировках в такую местность, откуда командированный имеет возможность ежедневно возвращаться к месту своего постоянного жительства, суточные (надбавки взамен суточных) не выплачиваются.

Аудиторские услуги (пп. 17 п. 1 ст. 264 НК РФ). При отнесении к расходам затрат по оплате аудиторских услуг необходимо обратить внимание, что в соответствии со ст. 17 Федерального закона от 7 августа 2001 г. N 119-ФЗ "Об аудиторской деятельности" данный вид деятельности является лицензируемым. Для правомерного отнесения затрат по аудиторской проверке к расходам, учитываемым в целях налогообложения, наличие лицензии обязательно.

Представительские расходы (пп. 22 п. 1 ст. 264 НК РФ). К представительским расходам относятся расходы налогоплательщика на официальный прием и (или) обслуживание представителей других организаций, участвующих в переговорах в целях установления и (или) поддержания взаимного сотрудничества, а также участников, прибывших на заседания совета директоров (правления) или иного руководящего органа налогоплательщика, независимо от места проведения указанных мероприятий. К этой категории расходов можно отнести расходы на проведение официального приема (завтрака, обеда, иного аналогичного мероприятия), транспортную доставку лиц к месту проведения представительского мероприятия и обратно, буфетное обслуживание во время переговоров, оплату услуг переводчиков, не состоящих в штате налогоплательщика. Организация развлечений, отдыха, профилактики или лечения заболеваний к представительским расходам не относится.

Целесообразно порядок отнесения представительских затрат на расходы отразить в приказе об учетной политике или другом внутреннем документе организации и строго им руководствоваться при фактически возникающих расходах. Представительские расходы в течение отчетного (налогового) периода включаются в состав прочих расходов в размере, не превышающем 4% расходов налогоплательщика на оплату труда за этот отчетный (налоговый) период.

Подготовка и переподготовка кадров, состоящих в штате налогоплательщика (пп. 23 п. 1 ст. 264 НК РФ). К расходам налогоплательщика относятся расходы, связанные с подготовкой и переподготовкой кадров (в том числе с повышением квалификации кадров) в соответствии с договорами, заключенными с образовательными учреждениями. Такого рода расходы включаются в состав прочих расходов, если:

- соответствующие услуги оказываются российскими образовательными учреждениями, получившими государственную аккредитацию (имеющими соответствующую лицензию), либо иностранными образовательными учреждениями, имеющими соответствующий статус;

- подготовку (переподготовку) проходят работники налогоплательщика, состоящие в штате, а для эксплуатирующих организаций, в соответствии с законодательством РФ отвечающих за поддержание квалификации работников ядерных установок, работники этих установок;

- программа подготовки (переподготовки) способствует повышению квалификации и более эффективному использованию подготавливаемого или переподготавливаемого специалиста в этой организации в рамках деятельности налогоплательщика.

Не признаются расходами на подготовку и переподготовку кадров расходы, связанные с организацией развлечения, отдыха или лечения, а также с содержанием образовательных учреждений или оказанием им бесплатных услуг, с оплатой обучения в высших и средних специальных учебных заведениях работников при получении ими высшего и среднего специального образования. В целях налогообложения прибыли эти расходы не учитываются.

Реклама производимых (приобретенных) и (или) реализуемых товаров, деятельности налогоплательщика, товарного знака и знака обслуживания (пп. 28 п. 1 ст. 264 НК РФ). К расходам организации на рекламу для целей налогообложения прибыли относятся расходы:

- на рекламные мероприятия через средства массовой информации (в том числе объявления в печати, передача по радио и телевидению) и телекоммуникационные сети;

- световую и иную наружную рекламу, включая изготовление рекламных стендов и рекламных щитов;

- участие в выставках, ярмарках, экспозициях; на оформление витрин, выставок-продаж, комнат образцов и демонстрационных залов; изготовление рекламных брошюр и каталогов, содержащих информацию о реализуемых товарах (выполняемых работах, оказываемых услугах), товарных знаках и знаках обслуживания, и (или) о самой организации; уценку товаров, полностью или частично потерявших свои первоначальные качества при экспонировании.

Расходы налогоплательщика на приобретение (изготовление) призов, вручаемых победителям розыгрышей во время проведения массовых рекламных кампаний, а также расходы на иные виды рекламы, не указанные в абз. 2 - 4 п. 4 ст. 264 НК РФ, осуществленные им в течение отчетного (налогового) периода, для целей налогообложения признаются в размере, не превышающем 1% выручки от реализации, определяемой в соответствии со ст. 249 Кодекса.

При отнесении тех или иных затрат налогоплательщика к рекламе необходимо руководствоваться понятием рекламы, которое заложено в ст. 2 Федерального закона от 18 июля 1995 г. N 108-ФЗ "О рекламе". Реклама - это распространяемая в любой форме, с помощью любых средств информация о физическом или юридическом лице, товарах, идеях и начинаниях (рекламная информация), которая предназначена для неопределенного круга лиц и призвана формировать или поддерживать интерес к этим физическому, юридическому лицу, товарам, идеям и начинаниям и способствовать реализации товаров, идей и начинаний.

Таким образом, основной критерий при отнесении к рекламным расходам - направленность информации на неопределенный круг лиц. Например, в Письме УМНС России по г. Москве от 22 марта 2004 г. N 26-12/18582 указано, что не является рекламой раздача образцов продукции (рекламные буклеты) контрагентам налогоплательщика, так как данная информация распространяется среди определенного круга лиц.

Обратите внимание, что размещение рекламы на транспортных средствах (автомобилях, автобусах, троллейбусах и т.д.) не является наружной рекламой и поэтому подлежит включению в состав расходов, уменьшающих налогооблагаемую прибыль только в пределах 1%-ного норматива от выручки от реализации. Такая позиция приведена в Письме УМНС России по г. Москве от 17 мая 2004 г. N 26-12/33216.

Другие расходы, связанные с производством и (или) реализацией (пп. 49 п. 1 ст. 264 НК РФ). Формулировка "другие расходы" фактически дает возможность налогоплательщику учитывать в целях налогообложения прибыли любые расходы. Однако необходимо подтвердить их экономическую обоснованность в соответствии с п. 1 ст. 252 НК РФ и закрепить это во внутреннем документе налогоплательщика.

Ю.М.Лермонтов

Советник налоговой службы

II ранга

Подписано в печать

26.12.2005

     
   ——————————————————————————————————————————————————————————————————
————————————————————
——