"Консультант", 2006, N 1

ОПТИМИЗАЦИЯ НАЛОГОВ ЧЕРЕЗ АМОРТИЗАЦИОННУЮ ПРЕМИЮ

С начала этого года изменился порядок начисления амортизации. Теперь компании могут единовременно списывать в расходы 10 процентов от первоначальной стоимости имущества. Это так называемая амортизационная премия. Какие еще возможности дает это нововведение?

Теперь капвложения в сумме не более 10 процентов от первоначальной стоимости новых основных средств организации могут единовременно списывать на расходы (п. 1.1 ст. 259 НК РФ, введен Федеральным законом от 6 июня 2005 г. N 58-ФЗ). Однако законодатели не распространили положения введенного пункта на расходы, произведенные в ходе реконструкции основных средств, хотя п. 2 ст. 257 Налогового кодекса для всех упомянутых затрат предусматривает одинаковый порядок налогового учета - они должны увеличивать первоначальную стоимость имущества. Очевидно, что это техническая ошибка, так считают и работники финансового и налогового ведомств. Тем не менее, следуя Закону, 10 процентов затрат на реконструкцию списывать единовременно нельзя.

Что считать первоначальной стоимостью

Амортизационную премию по новым основным средствам организации смогут учесть в расходах того периода, к которому относится дата начала амортизации имущества. Такой порядок предусмотрен п. 3 ст. 272 Налогового кодекса (в ред. Закона от 6 июня 2005 г. N 58-ФЗ). У организаций, которые решат воспользоваться новым порядком, несомненно, возникнет вопрос. На какую стоимость умножать норму амортизации, чтобы определить ежемесячный размер амортизационных отчислений: на полную первоначальную стоимость или на стоимость за минусом амортизационной премии? От ответа будет зависеть период, за который компания спишет полную стоимость основных средств.

Пример. ООО "Бизнес" в январе 2006 г. приобрело оборудование для пошива одежды. Его первоначальная стоимость составила 45 000 руб. (без учета НДС). В этом же месяце оборудование было введено в эксплуатацию. Начислять амортизацию предприятие начало с 1 февраля 2006 г.

Оборудование относится к пятой амортизационной группе. "Бизнес" установил срок полезного использования 96 месяцев. Норма амортизации, рассчитанная в соответствии с линейным методом, составила 1,042% (1 : 96 мес. x 100%). Амортизационная премия составит 4500 руб. (45 000 руб. x 10%).

Вариант 1. Амортизацию бухгалтерия рассчитывает исходя из полной первоначальной стоимости. В этом случае ежемесячная сумма амортизации будет равна 468 руб. 90 коп. (45 000 руб. x 1,042%). Получается, что стоимость имущества будет списана за 87 месяцев.

Вариант 2. Амортизацию бухгалтерия рассчитывает исходя из первоначальной стоимости, уменьшенной на амортизационную премию. В этом случае ежемесячная сумма амортизации будет равна:

(45 000 руб. - 4500 руб.) x 1,042% = 422,01 руб.

Стоимость имущества будет списана за 96 месяцев.

Как видим, вариант 1 позволяет списать стоимость имущества в уменьшение прибыли быстрее на девять месяцев. Однако налоговые инспекторы скорее всего будут считать амортизацию по варианту 2. Такой вывод позволяет сделать и недавнее Письмо работников Минфина. В нем сказано, что 10 процентов затрат "относятся к расходам, связанным с производством и (или) реализацией в части сумм начисленной амортизации" (Письмо Минфина России от 11 октября 2005 г. N 03-03-04/2/76). То есть на эти расходы предприятие должно уменьшить первоначальную стоимость. Тем не менее это утверждение не бесспорно. Действительно, поправка, предусматривающая ускоренный порядок списания капвложений, внесена в ст. 259 Налогового кодекса. С другой стороны, в п. 2 этой же статьи указано, что при расчете амортизации суммы капвложений, подлежащие единовременному списанию, не учитываются. А это позволяет рассматривать амортизационную премию как самостоятельный вид расхода, а вовсе не в качестве своеобразного механизма ускоренной амортизации. Налицо неустранимая неясность акта налогового законодательства, которую организации вправе толковать в свою пользу (п. 7 ст. 3 НК РФ). В то же время, если четко разделять амортизацию и 10-процентную амортизационную премию, организация не сможет корректно определить остаточную стоимость основного средства, ведь последняя в соответствии с п. 1 ст. 257 Налогового кодекса определяется как разница лишь между первоначальной оценкой и начисленной амортизацией.

Новая норма Налогового кодекса позволяет также списывать в уменьшение прибыли 10 процентов от расходов на модернизацию, достройку и дооборудование основных средств. При этом момент отнесения на расходы 10 процентов затрат на модернизацию (достройку и проч.) определяется датой изменения первоначальной стоимости основного средства.

Примечание. Имущество без премии

Если имущество не подлежит амортизации в налоговом учете, то списать 10 процентов его первоначальной стоимости не получится. Дело в том, что ст. 272 Налогового кодекса позволяет включать в затраты премию в том периоде, на который приходится начало амортизации объекта основных средств. По неамортизируемому имуществу такой период определить нельзя.

Аналогичная ситуация возникнет и с основными средствами, которые организация получит безвозмездно. Пункт 1.1 ст. 259 Налогового кодекса запрещает списывать в расходы 10 процентов первоначальной стоимости безвозмездно полученного имущества.

Оптимизация через уставный капитал

Вклад в уставный капитал учредители зачастую вносят основными средствами. При этом в передаточных документах они указывают остаточную стоимость имущества. Правила формирования остаточной стоимости не изменились, а значит в нее войдет и амортизационная премия.

Получающая сторона учитывает имущество по первоначальной стоимости, которая включает в себя (п. 1 ст. 277 НК РФ):

- остаточную стоимость имущества (по данным налогового учета передающей стороны);

- расходы, связанные с передачей имущества (у передающей стороны).

Таким образом, получив имущество в качестве вклада в уставный капитал, компания также сможет списать в расходы 10 процентов новой первоначальной стоимости. Данное новшество позволяет, передавая основное средство в уставный капитал, например внутри холдинга, списать достаточно быстро стоимость имущества. Однако нужно иметь в виду: если налоговые инспекторы заподозрят, что единственной целью этих операций было уменьшение налоговой нагрузки, то компании придется доказывать свою правоту в суде.

Д.Борисов

Налоговый юрист

ЗАО STLine

Подписано в печать

23.12.2005

     
   ——————————————————————————————————————————————————————————————————
————————————————————
——