"Аудит и налогообложение", 2006, N 1

Вопрос: Работник уезжает в командировку. Разъясните порядок налогообложения суточных и отражения их в бухгалтерском учете.

Ответ: При оплате работодателем налогоплательщику расходов на командировки как внутри страны, так и за ее пределы в доход, подлежащий налогообложению, не включаются, в частности, суточные, выплачиваемые в пределах норм, установленных в соответствии с действующим законодательством (п. 3 ст. 217 НК РФ).

Пунктом 1 ст. 11 НК РФ установлено, что институты, понятия и термины гражданского, семейного и других отраслей законодательства РФ, используемые в Кодексе, применяются в том значении, в каком они используются в этих отраслях законодательства, если иное не предусмотрено Кодексом.

Между тем законодательством о налогах и сборах ни нормы суточных, ни порядок их установления применительно к налогу на доходы физических лиц не определены. Общий порядок установления таких норм и ограничения их размера предусмотрены только трудовым законодательством.

Так, согласно ст. 168 ТК РФ в случае направления работника в служебную командировку работодатель обязан возмещать ему дополнительные расходы, связанные с проживанием вне места постоянного жительства (суточные). Порядок и размеры возмещения расходов, связанных со служебными командировками, определяются коллективным договором или локальным нормативным актом организации.

Нормы суточных для целей налогообложения установлены Постановлением Правительства РФ от 08.02.2002 N 93. Однако в целях исчисления налога на доходы физических лиц это Постановление не может быть применено, поскольку оно принято в соответствии с пп. 12 п. 1 ст. 264 НК РФ и устанавливает нормы суточных, применяемые при определении налоговой базы по налогу на прибыль организаций.

Подпунктом 12 п. 1 ст. 264 НК РФ предусмотрено, что в состав расходов по налогу на прибыль включаются суточные в пределах норм, утверждаемых Правительством РФ.

В то же время согласно п. 3 ст. 217 НК РФ не включаются в облагаемый налогом на доходы физических лиц доход суточные в пределах норм, установленных в соответствии с действующим законодательством.

Следовательно, Правительство РФ в силу прямого указания НК РФ не уполномочено принимать нормативный правовой акт, устанавливающий нормы суточных в целях исчисления налога на доходы физических лиц.

Таким образом, взимание с работника дополнительных денежных средств в виде НДФЛ в связи с получением последним средств, необходимых для выполнения служебного поручения, неправомерно.

Экономическая выгода у работника может возникнуть только тогда, когда в качестве исключения из установленных правил ему выплачивается сумма в больших размерах, чем предусмотрено организацией в коллективном договоре или локальном нормативном акте.

Решением ВАС РФ от 26.01.2005 N 16141/04 суточные, выплачиваемые в пределах норм, установленных внутренними документами организации, освобождаются от обложения НДФЛ.

Однако Минфин России в Письме от 18.03.2005 N 03-05-01-04/59 придерживается другой позиции.

По нашему мнению, если локальным актом организации установлена норма суточных, например, в размере 300 руб., то при направлении работника в командировку суточные, выплаченные из расчета 300 руб. за каждый день нахождения в командировке, не включаются в доход работника. Если приказом руководителя о направлении работника в командировку будет дано распоряжение на выплату суточных в повышенном размере (например, из расчета 400 руб.), то сумма превышения из расчета 100 руб. за каждый день нахождения в командировке подлежит включению в налоговую базу по НДФЛ.

Основанием для выплаты суточных является приказ руководителя о направлении работника в командировку по форме N Т-9 (N Т-9а), утвержденной Постановлением Госкомстата России от 05.01.2004 N 1. В приказе указываются фамилия и инициалы сотрудника, структурное подразделение, должность (специальность, профессия) командируемого, а также цель, время и место командировки; при необходимости - источники оплаты сумм командировочных расходов, другие условия направления в командировку.

Согласно п. 19 Инструкции от 07.04.1988 N 62 "О служебных командировках в пределах СССР" командированному работнику перед отъездом в командировку выдается денежный аванс в пределах сумм, причитающихся на оплату проезда, расходов по найму жилого помещения и суточных. В течение трех дней по возвращении из командировки работник обязан представить авансовый отчет об израсходованных суммах. К авансовому отчету прилагаются командировочное удостоверение, оформленное в установленном порядке, документы о найме жилого помещения и фактических расходах по проезду. То есть документальное подтверждение необходимо только в части найма жилого помещения и проезда, а суточные документально не подтверждаются. Суточные выплачиваются работнику на основании приказа до его отъезда в командировку. Фактический срок нахождения работника в командировке, за который выплачиваются суточные, подтверждается командировочным удостоверением (либо загранпаспортом) и проездными документами. Если фактический срок не совпадает со сроком, указанном в приказе, то производится корректировка суточных. Поэтому отсутствие у командированного лица чеков ККМ и товарных чеков не лишает работника права на получение компенсационной выплаты в виде суточных.

Если из приказа и отчета о проделанной работе в командировке следует, что командировка связана с производственной деятельностью организации, то сумма расходов работника, в том числе в виде суточных, указанная в авансовом отчете, признается расходами по обычным видам деятельности (п. 5 ПБУ 10/99). Данные расходы в соответствии с Планом счетов бухгалтерского учета отражаются на счетах учета затрат по дебету счета 20 (23, 26, 44) в корреспонденции с кредитом счета 71 "Расчеты с подотчетными лицами".

Консультационный отдел

ЗАО "Horwath МКПЦН"

Подписано в печать

23.12.2005

     
   ——————————————————————————————————————————————————————————————————
————————————————————
——