"Аудит и налогообложение", 2006, N 1

Вопрос: Строительство финансируется за счет инвестора. Заказчик привлекает подрядные организации, которые непосредственно осуществляют строительно-монтажные работы. Разъясните порядок прекращения договора на реализацию инвестиционного проекта.

Ответ: При расторжении договора стороны должны учитывать общие требования гл. 29 "Изменение и расторжение договора" и гл. 37 "Подряд" ГК РФ.

Поскольку строительство осуществлялось за счет инвестора, заказчик должен передать не завершенный строительством объект инвестору для регистрации прав на этот объект.

К моменту передачи незавершенного строительства заказчик должен провести окончательные расчеты с подрядными организациями и расторгнуть договоры на выполнение строительно-монтажных работ.

При прекращении договора подряда по основаниям, предусмотренным законом или договором, до приемки заказчиком результата работы, выполненной подрядчиком, заказчик вправе требовать передачу ему результата незавершенной работы с компенсацией подрядчику произведенных затрат (п. 1 ст. 720, ст. 729 ГК РФ).

Согласно п. 3 ст. 453 ГК РФ в случае изменения или расторжения договора обязательства считаются измененными или прекращенными с момента заключения соглашения сторон об изменении или о расторжении договора, если иное не вытекает из соглашения или характера изменения договора, а при изменении или расторжении договора в судебном порядке - с момента вступления в законную силу решения суда.

В соответствии с п. 3 ст. 450 ГК РФ в случае одностороннего отказа от исполнения договора полностью или частично, если такой отказ допускается законом или соглашением сторон, договор считается расторгнутым или измененным.

Статьей 740 ГК РФ установлено, что подрядчик по договору строительного подряда должен построить определенный объект либо выполнить иные строительные работы, а заказчик принять их результат и оплатить.

Последовательность действий заказчика при прекращении строительства должна быть следующей.

1. О принятом решении о прекращении строительства сообщается подрядной организации, поскольку если договор подряда не расторгнут, у подрядчика сохраняется право на продолжение строительства.

2. Проводится инвентаризация незавершенного строительства всех объектов выполненных работ. При проведении инвентаризации целесообразно участие представителей генподрядчика, субподрядных строительных организаций, а также генеральной проектной организации.

Порядок проведения инвентаризации регулируется п. п. 3.32 - 3.35 Методических указаний по инвентаризации имущества и финансовых обязательств, утвержденных Приказом Минфина России от 13.06.1995 N 49.

По незавершенному строительству в описях указываются наименование объекта и объем выполненных работ по этому объекту по каждому отдельному виду работ, конструктивным элементам, оборудованию и т.п.

На прекращенные строительством объекты, а также на проектно-изыскательские работы по неосуществленному строительству должны быть составлены описи, в которых приводятся данные о характере выполненных работ и их стоимости с указанием причин прекращения строительства.

Для этого используются соответствующая техническая документация, акты сдачи работ, этапов, журналы учета выполненных работ на объектах строительства и другая документация.

Инвентаризация проводится посредством проведения контрольных обмеров. При этом фактические объемы выполненных строительно-монтажных работ должны быть сопоставлены с данными заказчика и подрядчика. При наличии расхождений необходимо внести изменения в бухгалтерский учет заказчика и подрядчика.

3. Проводится оценка прекращаемого строительством объекта по данным бухгалтерского учета (счет 08 у заказчика), по видам расходов и работ.

4. Поставщикам сообщается о прекращении договоров, после чего согласовываются суммы неустоек. Поскольку инвестор предполагает продолжить строительство, то возможно перезаключение этих договоров.

5. Производятся расчеты с подрядчиками за фактически выполненный объем работ с учетом уточнений по результатам инвентаризации, возмещаются подрядной организации убытки, понесенные в связи с расторжением договора. Данные затраты относятся к затратам, не увеличивающим стоимость основных средств, и списываются за счет источника финансирования, то есть делается проводка по дебету счета 86 и кредиту 08-3.

Порядок учета и списания затрат, не увеличивающих стоимость основных средств, предусмотрен п. 3.1.7 Положения по бухгалтерскому учету долгосрочных инвестиций, утвержденного Письмом Минфина России от 30.12.1993 N 160.

6. Оформляется акт о приостановлении строительства (форма N КС-17). В акте должны быть указаны следующие данные:

- полная стоимость по договору и стоимость фактически выполненных работ;

- фактические затраты на дату прекращения договора;

- средства, необходимые для расчетов с подрядной организацией.

Форма N КС-17 применяется для оформления приостановления строительства (консервации или прекращения строительства).

По получении решения о консервации или окончательного прекращения строительства заказчик (застройщик) обязан произвести окончательный расчет по этому строительству с исполнителем работ.

Акт составляется в необходимом количестве экземпляров по каждой стройке с указанием раздельно приостановленных строительством работ. Один экземпляр передается подрядчику, второй - заказчику (застройщику). Третий представляется только по требованию инвестора.

Данный акт может служить основанием для истребования от инвестора дополнительных ассигнований.

7. Расторгается договор строительного подряда с подрядной строительной организацией.

8. Списываются понесенные расходы за счет источника финансирования: Дт 86 Кт 08.

9. Оформляется сводный счет-фактура.

На практике после выполнения всех работ по объекту и подписания документов об окончании строительства (в частности, актов по форме N N КС-11 и КС-14) заказчик-застройщик в течение пяти дней выписывает инвестору сводный счет-фактуру, в который включаются данные счетов-фактур, полученных от подрядчиков. В сводном счете-фактуре в отдельные позиции выделяются оборудование и строительно-монтажные работы. К данному счету-фактуре прилагаются копии счетов-фактур подрядчиков и копии платежных документов, подтверждающих уплату НДС.

Сводный счет-фактура выписывается в двух экземплярах: один - для инвестора, а другой - для заказчика-застройщика. Заказчик-застройщик регистрирует счет-фактуру в журнале учета выставленных счетов-фактур, а вот в книге продаж не отражает, поскольку передача объекта строительства инвестору не влечет в данной ситуации смены собственника и не является реализацией.

На оказываемые инвестору согласно договору услуги (содержание службы заказчика-застройщика, включая технический надзор) заказчик-застройщик также выписывает счет-фактуру в двух экземплярах: один - для инвестора, другой - для себя.

Счет-фактура регистрируется у заказчика-застройщика в журнале учета выставленных счетов-фактур и в книге продаж, так как эти услуги облагаются НДС в общеустановленном порядке. Данное мнение изложено в Письме МНС России от 21.02.2003 N 03-1-08/638/17-Ж751.

В сводный счет-фактуру стоимость услуг заказчика-застройщика не включается.

Консультационный отдел

ЗАО "Horwath МКПЦН"

Подписано в печать

23.12.2005

     
   ——————————————————————————————————————————————————————————————————
————————————————————
——