"Все о налогах", 2006, N 1

УПЛАТА НАЛОГА НА ДОХОДЫ ФИЗИЧЕСКИХ ЛИЦ

Особенности определения налоговой базы

Согласно ст. 207 Налогового кодекса РФ (далее - НК РФ) налогоплательщиками налога на доходы физических лиц (далее - налогоплательщики) признаются физические лица, являющиеся налоговыми резидентами Российской Федерации, а также физические лица, получающие доходы от источников в Российской Федерации, не являющиеся налоговыми резидентами Российской Федерации.

При определении налоговой базы (ст. 210 НК РФ) учитываются все доходы налогоплательщика:

- доходы, полученные в денежной форме;

- доходы, полученные в натуральной форме;

- материальная выгода, определяемая в соответствии со ст. 212 НК РФ;

- доходы, право на распоряжение которыми возникло у налогоплательщика (например, если он получил право распоряжаться доходами по вкладам в банках, по акциям).

Налоговая база определяется отдельно по каждому виду доходов, в отношении которых установлены различные налоговые ставки.

Если из дохода налогоплательщика по его распоряжению, по решению суда или иных органов производятся какие-либо удержания, такие удержания не уменьшают налоговую базу.

Право на распоряжение имуществом может являться доходом, если оно возникло в результате перехода права собственности, так как в силу ст. 209 Гражданского кодекса РФ (далее - ГК РФ) собственнику принадлежат права владения, пользования и распоряжения имуществом.

Вместе с тем собственник имеет право передавать другим лицам права владения, пользования и распоряжения имуществом в пределах, определяемых собственником, который сохраняет при этом право собственности. В частности, сюда относятся:

- договор хранения, если по условиям договора хранитель может распоряжаться сданными ему на хранение товарами (ст. 918 ГК РФ);

- договор доверительного управления имуществом, если в случаях, предусмотренных договором, доверительный управляющий осуществляет распоряжение имуществом (ст. ст. 1012, 1018, 1020 ГК РФ).

Не возникает дохода в случаях, когда вещи передаются в собственность по договору займа, так как подобный договор предполагает возврат равного количества вещей того же рода и качества (ст. 807 ГК РФ).

Следует обратить внимание, что удержания из дохода налогоплательщика не уменьшают налоговую базу.

Удержания могут быть следующего характера:

- по заявлению самого налогоплательщика (например, удержания, связанные с погашением заемного обязательства);

- по решению суда (например, если из доходов физического лица удерживаются суммы алиментов, присужденных в пользу его несовершеннолетних детей);

- по актам, принятым в установленном порядке иными (не судебными) органами.

Как уже отмечено, налоговая база определяется раздельно в отношении видов доходов, облагаемых по разным ставкам. При этом налоговые вычеты, предусмотренные ст. ст. 218 - 221 НК РФ (стандартные, социальные, имущественные и профессиональные), применяются только в отношении доходов, облагаемых по ставке 13%. Так, в Постановлении ФАС Центрального округа от 20.12.2004 N А14-8864-03/39/18 указано, что для доходов, в отношении которых предусмотрена налоговая ставка 13%, в том числе и для доходов от предпринимательской деятельности, налоговая база определяется как денежное выражение таких доходов, подлежащих налогообложению, уменьшенных на сумму налоговых вычетов.

Если сумма вычетов в налоговом периоде превышает сумму доходов, то налоговая база принимается равной нулю. Сумма превышения вычетов над доходами на следующий налоговый период не переносится. Исключение составляют имущественные вычеты, которые переносятся на последующие налоговые периоды до их полного использования в соответствии с п. 1 ст. 220 НК РФ.

При определении налоговой базы по доходам, облагаемым налогом по ставкам 9; 30 и 35%, налоговые вычеты не применяются, т.е. налоговая база в данном случае совпадает с денежным выражением упомянутых выше доходов.

Таким образом, если налогоплательщик не получил в течение налогового периода доходов, облагаемых по ставке 13%, но получил доходы, облагаемые по другим ставкам, налоговые вычеты ему не предоставляются и налог должен быть исчислен исходя из полной суммы полученных доходов.

Пункт 5 ст. 210 НК РФ устанавливает, что доходы налогоплательщика, выраженные (номинированные) в иностранной валюте, подлежат пересчету в рубли по официальному курсу рубля к соответствующей иностранной валюте, установленному ЦБ РФ на дату фактического получения доходов.

Налоговая база формируется налоговыми агентами - российскими организациями и постоянными представительствами иностранных организаций в Российской Федерации на основе данных регистров бухгалтерского учета и иных документально подтвержденных данных о доходах, подлежащих налогообложению.

Учет доходов физических лиц и определение налоговой базы осуществляются налоговыми агентами - источниками выплаты таких доходов по форме, установленной МНС России (форма N 1-НДФЛ).

Физические лица, получившие в течение года доходы от налоговых агентов, ведут учет доходов и определяют налоговую базу на основе справок о доходах, выдаваемых им налоговыми агентами по форме, установленной МНС России (форма N 2-НДФЛ), а также иных документально подтвержденных данных о доходах, признаваемых объектом налогообложения в Российской Федерации.

Предприниматели, нотариусы и адвокаты определяют налоговую базу отчетного налогового периода на основе данных учета доходов, расходов и хозяйственных операций. Учет доходов и расходов и хозяйственных операций осуществляется согласно Порядку учета доходов и расходов и хозяйственных операций для индивидуальных предпринимателей (утв. совместным Приказом Минфина России N 86н и МНС России N БГ-3-04/430 от 13.08.2002).

Получение доходов в натуральной форме

Статья 211 НК РФ раскрывает особенности определения налоговой базы при получении налогоплательщиком доходов от организаций и индивидуальных предпринимателей в натуральной форме в виде товаров (работ, услуг), иного имущества, а также имущественных прав.

Налоговая база определяется как стоимость этих товаров (работ, услуг), иного имущества, исчисленная исходя из их цен, определяемых в порядке, аналогичном предусмотренному ст. 40 НК РФ.

При этом в стоимость таких товаров (работ, услуг) включается соответствующая сумма налога на добавленную стоимость, акцизов.

К доходам, полученным налогоплательщиком в натуральной форме, в частности, относятся:

- оплата (полностью или частично) за него организациями или индивидуальными предпринимателями товаров (работ, услуг) или имущественных прав, в том числе коммунальных услуг, питания, отдыха, обучения в интересах налогоплательщика;

- полученные налогоплательщиком товары, выполненные в интересах налогоплательщика работы, оказанные в интересах налогоплательщика услуги на безвозмездной основе;

- оплата труда в натуральной форме.

Натуральная оплата труда - это выдача в качестве заработной платы продукции, которую производит организация, или других материально-производственных запасов, находящихся на ее балансе. Кроме того, она включает услуги, которые организация может оказать своему сотруднику в счет заработной платы. Недопустимо, чтобы выплата заработной платы в натуральной форме, предусмотренная законодательством, коллективными договорами, производилась в виде спиртных, наркотических, токсических, ядовитых и вредных веществ, оружия, боеприпасов и других предметов, в отношении которых установлены запреты или ограничения на их свободный оборот. Выплачиваемая в натуральной форме заработная плата должна быть предназначена для личного потребления работника и его семьи, а ее выдача должна производиться по разумной цене. При выплате зарплаты в натуральной форме стоимость товаров не должна превышать уровень рыночных цен (п. 54 Постановления Пленума ВС РФ от 17.03.2004 N 2 "О применении судами Российской Федерации Трудового кодекса Российской Федерации").

Оплата труда в натуральной форме (пп. 3 п. 2 ст. 211 НК РФ) может производиться как по месту основной работы, так и по месту работы по совместительству.

Пример 1. Работнику организации с окладом 9000 руб. в счет оплаты труда за март был передан холодильник рыночной стоимостью с учетом НДС 13 200 руб.

Налоговая база по доходам за март у работника составит 13 200 руб. Сумма налога на доходы физических лиц - 1716 руб. (13 200 руб. х 13/100).

Статьей 131 ТК РФ установлено, что выплата заработной платы производится в денежной форме, причем в соответствии с коллективным договором или трудовым договором по письменному заявлению работника оплата труда может производиться в иных формах, не противоречащих российскому законодательству.

Следует иметь в виду, что доля заработной платы, выплачиваемой в неденежной форме, не может превышать 20% от общей суммы заработной платы.

Пример 2. Организация в апреле оплатила две туристические путевки для своего сотрудника и его несовершеннолетнего сына. Стоимость путевки для сотрудника - 20 000 руб., а для его сына - 12 000 руб. Ежемесячный оклад сотрудника - 6000 руб., стандартные вычеты составляют 1000 руб. (400 руб. на работника и 600 руб. на его несовершеннолетнего сына).

1. Налоговая база за январь - март составляет 15 000 руб. (6000 руб. х 3 мес. - 1000 руб. х 3 мес.). Сумма исчисленного и удержанного налога - 1950 руб. (15 000 руб. х 13%).

Налоговая база за январь - апрель составит 41 000 руб. (6000 руб. х 4 мес. + 20 000 руб. - 3000 руб.). Сумма стандартных вычетов за 3 месяца составляет 3000 руб., с апреля стандартные вычеты не предоставляются, так как доход, исчисленный нарастающим итогом с начала года, превысил 20 000 руб. по вычетам 400 руб. на работника и превысил 40 000 руб. по вычетам 600 руб. на его несовершеннолетнего сына.

Исчисленная сумма налога составит 5330 руб. (41 000 руб. х 13%). Сумма налога к удержанию составит 3380 руб. (5330 - 1950).

Сумма дохода, начисленная налогоплательщику в денежной форме за апрель, составляет 6000 руб. Так как удерживаемая сумма налога не может превышать 50% от суммы выплаты, в апреле производится удержание налога в сумме 3000 руб. и работнику выплачивается 3000 руб. Всего за 4 мес. удержано 4950 руб. налога. Сумма задолженности по налогу за налогоплательщиком в размере 380 руб. (5330 - 4950) переходит на май.

Налоговая база за январь - май составит 47 000 руб. (41 000 + 6000). Исчисленная сумма налога составляет 6110 руб. (47 000 руб. х 13%). С зачетом ранее удержанного налога производится удержание с заработка сотрудника за май в сумме 1160 руб. (6110 - 4950).

Сотруднику выплачивается 4840 руб. (6000 - 1160). Всего за 5 мес. сумма исчисленного и удержанного налога составляет 6110 руб.

2. С дохода в натуральной форме, полученного несовершеннолетним сыном сотрудника в виде оплаты стоимости путевки, исчисленная сумма налога в размере 1560 руб. (12 000 руб. х 13%) передается на взыскание в налоговый орган в случае, если организация не будет производить этому лицу какие-либо выплаты денежных средств в налогооблагаемом периоде. Для этого организация в течение месяца со дня выдачи путевки письменно сообщает в налоговый орган о сумме полученного дохода (12 000 руб.) и сумме задолженности по налогу (1560 руб.). Уплата налога, переданного на взыскание в налоговый орган, производится налогоплательщиком, получившим доход в натуральной форме, на основании налогового уведомления об уплате налога, присланного ему налоговой инспекцией по месту жительства. Согласно п. 5 ст. 228 НК РФ налогоплательщики, получившие доходы, при выплате которых налоговыми агентами не была удержана сумма налога, уплачивают налог равными долями в два платежа: первый - не позднее 30 дней с даты вручения налоговым органом налогового уведомления об уплате налога; второй - не позднее 30 дней после первого срока уплаты.

Статьей 40 НК РФ предусмотрено, что для целей налогообложения принимается цена товаров, работ или услуг, указанная сторонами сделки. Пока не доказано обратное, предполагается, что эта цена соответствует уровню рыночных цен.

Рыночная цена определяется с учетом положений, предусмотренных п. п. 4 - 11 данной статьи. При этом учитываются обычные при заключении сделок между невзаимозависимыми лицами надбавки к цене или скидки.

Рыночной ценой товара (работы, услуги) признается цена, сложившаяся при взаимодействии спроса и предложения на рынке идентичных (а при их отсутствии - однородных) товаров (работ, услуг) в сопоставимых экономических (коммерческих) условиях.

При определении и признании рыночной цены товара, работы или услуги используются официальные источники информации о рыночных ценах на товары, работы или услуги и биржевых котировках.

При определении рыночных цен товаров, работ или услуг принимаются во внимание сделки между лицами, не являющимися взаимозависимыми. Сделки между взаимозависимыми лицами могут приниматься во внимание только в случаях, когда взаимозависимость этих лиц не повлияла на результаты таких сделок.

Согласно п. 1 ст. 20 НК РФ взаимозависимыми признаются физические лица и (или) организации, отношения между которыми могут оказывать непосредственное влияние на условия или экономические результаты их деятельности или деятельности представляемых ими лиц.

Физические лица признаются взаимозависимыми в следующих случаях:

- одно физическое лицо подчиняется другому физическому лицу по должностному положению;

- лица состоят в соответствии с семейным законодательством Российской Федерации в брачных отношениях, отношениях родства или свойства, усыновителя и усыновленного, а также попечителя и опекаемого.

Данные лица признаются взаимозависимыми в любом случае. Кроме того, п. 2 ст. 20 НК РФ суду предоставлено право признать лиц взаимозависимыми даже при отсутствии оснований, предусмотренных п. 1 ст. 20 НК РФ. Таким образом, приведенный перечень взаимозависимых лиц не является исчерпывающим, его можно дополнить либо в судебном порядке, либо налогоплательщик сам может признать свою взаимозависимость по отношению к другому лицу.

Получение доходов в виде материальной выгоды

При получении доходов в виде материальной выгоды налоговую базу определяют с учетом положений ст. 212 НК РФ.

К доходам налогоплательщика в виде материальной выгоды относятся доходы, полученные:

- от экономии на процентах за пользование налогоплательщиком заемными (кредитными) средствами, полученными от организаций или индивидуальных предпринимателей (пп. 1 п. 1 ст. 212 НК РФ);

- от приобретения товаров (работ, услуг) в соответствии с гражданско-правовым договором у физических лиц, организаций и индивидуальных предпринимателей, являющихся взаимозависимыми по отношению к налогоплательщику (пп. 2 п. 1);

- от приобретения ценных бумаг (пп. 3 п. 1).

Материальная выгода от экономии на процентах. Заемные (кредитные) средства могут быть получены налогоплательщиком по договору займа, кредитному договору, договору товарного кредита (гл. 42 "Заем и кредит" ГК РФ).

По договору займа заемщик обязан выплачивать проценты с суммы займа, если иное не предусмотрено законом или договором, заимодавец имеет право на получение с заемщика процентов на сумму займа в размерах и в порядке, определенных договором.

Договор займа считается заключенным с момента передачи денег или других вещей (ст. 807 ГК РФ).

По кредитному договору заемщик обязуется возвратить полученную денежную сумму и уплатить проценты на нее (ст. 819 ГК РФ). Выплата процентов по такому договору обязательна.

Договор товарного кредита предусматривает обязанность одной стороны предоставить другой стороне вещи, определенные родовыми признаками, при этом применяются правила, установленные для кредитных договоров (ст. 822 ГК РФ).

Если в договоре отсутствуют условия о выплате процентов, то договор предполагается беспроцентным только в случаях, когда:

- договор заключен между гражданами на сумму, не превышающую пятидесятикратного установленного законом минимального размера оплаты труда (5000 руб.), и не связан с осуществлением предпринимательской деятельности хотя бы одной из сторон;

- заемщику по договору передаются не деньги, а другие вещи, определенные родовыми признаками.

При отсутствии в договоре пункта о выплате процентов их размер определяется существующей в месте жительства или нахождения заимодавца ставкой банковского процента (ставкой рефинансирования) на день уплаты заемщиком суммы долга или его части (ст. ст. 807 - 809 ГК РФ). При отсутствии иного соглашения проценты выплачиваются ежемесячно до дня возврата суммы займа (п. п. 1, 2 ст. 809 ГК РФ).

Определение налоговой базы в виде материальной выгоды по заемным (кредитным) средствам производится в случае получения налогоплательщиком таких средств от организаций и индивидуальных предпринимателей. По заемным средствам, полученным налогоплательщиком от других физических лиц, в том числе и без уплаты процентов за пользование этими средствами, материальная выгода не определяется.

Дата фактического получения дохода в виде материальной выгоды от экономии на процентах в соответствии с пп. 3 п. 1 ст. 223 НК РФ определяется как день уплаты налогоплательщиком процентов по полученным заемным (кредитным) средствам.

Если в течение налогового периода уплата процентов не производится, то налог должен быть уплачен не позднее 31 декабря этого календарного года.

В случае установления налоговыми органами фактов выдачи организациями в пользование налогоплательщикам денежных средств без должного оформления такой выдачи договором займа распространение положений ст. 212 НК РФ в части определения налоговой базы при получении дохода в виде материальной выгоды, полученной от экономии на процентах за пользование налогоплательщиком заемными средствами, рассматривается в судебном порядке.

К таким случаям могут быть отнесены: выдача внепланового аванса в размерах, превышающих среднемесячный заработок работника; выдача работнику значительной суммы под отчет и возврат этой суммы в кассу предприятия как неиспользованной и т.п.

Не определяется доход в виде материальной выгоды по договору коммерческого кредита. Согласно ст. 823 ГК РФ коммерческим кредитом признается предоставление кредита в виде аванса, предоплаты, отсрочки и рассрочки оплаты товаров, работ, услуг.

Исчисленная сумма налога удерживается налоговым агентом из любых денежных средств, выплачиваемых налогоплательщику.

Как уже отмечалось, сумма материальной выгоды от экономии на процентах за пользование заемными средствами зависит от учетной ставки. Материальная выгода возникает, когда процент по заемным средствам ниже 3/4 ставки рефинансирования ЦБ РФ, действующей на дату получения денег (ст. 212 НК РФ).

Расчет суммы материальной выгоды, полученной в виде экономии на процентах в налоговом периоде, рекомендуется производить в следующем порядке.

1. Определяется сумма процентной платы за пользование заемными (кредитными) средствами исходя из 3/4 ставки рефинансирования, установленной ЦБ РФ, по рублевым средствам (или из 9% годовых по валютным средствам) по формуле:

С1 = Зс х Пцб х Д/365 (366),

где С1 - сумма процентной платы исходя из 3/4 действующей ставки рефинансирования ЦБ РФ на дату выдачи средств;

Зс - сумма заемных (кредитных) средств, находящаяся в пользовании в течение соответствующего количества дней в налоговом периоде;

Пцб - сумма процентов в размере 3/4 действующей ставки рефинансирования на дату получения рублевых заемных средств;

Д - количество дней нахождения заемных средств в пользовании налогоплательщика со дня выдачи займа (кредита) до дня уплаты процентов либо возврата суммы займа (кредита).

2. Из полученной суммы С1 вычитается сумма процентной платы, внесенной согласно условиям договора займа (кредита), - С2.

Налоговая база определяется в размере полученной положительной разницы:

Мв = С1 - С2.

Пунктом 2 ст. 224 НК РФ установлено, что суммы экономии на процентах по заемным средствам, материальная выгода по кредитным средствам облагаются налогом по ставке 35%.

Пример 3. Работнику организации 1 февраля выдан заем в сумме 50 000 руб. сроком на 3 мес. под 10% годовых. Согласно условиям договора заемщик уплачивает проценты одновременно с погашением суммы займа в кассу организации 30 апреля. Ставка рефинансирования, установленная ЦБ РФ на дату выдачи заемных средств физическому лицу, составляет 14%.

Рассчитаем сумму материальной выгоды в порядке, приведенном выше.

1. Определим сумму процентной платы за пользование заемными средствами:

С1 = Зс х Пцб х Д/365,

здесь Зс = 50 000 руб.;

Пцб = 3/4 х 14% = 10,5%;

Д = 28 + 31 + 30 = 89 дней;

С1 = 50 000 руб. х 10,5% х 89/365 = 1280,14 руб.

2. Определим сумму процентной платы:

С2 = 50 000 руб. х 10% х 89/365 = 1219,18 руб.

3. Рассчитаем сумму материальной выгоды:

Мв = С1 - С2 = 1280,14 - 1219,18 = 60,96 руб.

4. Рассчитаем сумму налога при получении физическим лицом дохода в виде материальной выгоды:

НДФЛ = 60,96 руб. х 35% = 21 руб.

Если по условиям договора заемщик уплачивает проценты за пользование займом (кредитом) в момент погашения займа (кредита) и эта дата приходится на следующий налоговый период, то делается расчет материальной выгоды и налога на 31 декабря.

В соответствии с Определением Конституционного Суда РФ от 05.07.2002 N 203-О положения пп. 1 п. 2 ст. 212 НК РФ в части исчисления определения материальной выгоды по заемным (кредитным) средствам, выраженным в рублях и полученным физическими лицами от организаций или индивидуальных предпринимателей, исходя из 3/4 ставки рефинансирования, установленной ЦБ РФ на дату получения таких средств, применяются в случаях получения этих заемных (кредитных) средств после 1 января 2001 г.

Таким образом, при определении материальной выгоды по суммам заемных (кредитных) средств, полученным до 1 января 2001 г. и оставшимся непогашенными по состоянию на 1 января 2001 г., для исчисления налога на доходы физических лиц по суммам экономии на процентах должна применяться ставка рефинансирования ЦБ РФ, действовавшая на 1 января 2001 г. (25% годовых). Это положение было доведено Письмом МНС России от 11.11.2002 N СА-604/1719@ "О порядке определения материальной выгоды по заемным (кредитным) средствам, полученными физическими лицами".

Размер ставки рефинансирования менялся Центральным банком РФ несколько раз: с 23 до 13% (с 09.04.2002 по 15.06.2004).

Указанием ЦБ РФ от 11.06.2004 N 1443-У с 15 июня 2004 г. ставка рефинансирования снижена. По заемным средствам, полученным после 14 июня, материальная выгода возникает, если сотрудник платит меньше 9,75% годовых (13% х 3/4).

Пример 4. 25 июня организация выдала работнику беспроцентный заем в сумме 100 000 руб. сроком на 90 дней. Работник выписал организации доверенность на удержание налога с материальной выгоды.

3/4 ставки рефинансирования, действующей на дату получения заемных средств, составили 9,75% (13% х 3/4). Этой величине и будет равна экономия на процентах.

В налоговую базу по налогу на доходы физических лиц следует включить 2398 руб. (100 000 руб. х 9,75%/366 дн. х 90 дн.). Сумма налога, которую нужно удержать с работника, составит 839 руб. (2398 руб. х 35%).

По вопросу обложения налогом материальной выгоды, полученной от экономии на процентах за пользование заемными (кредитными) средствами, выданными миграционной службой из средств федерального бюджета на строительство (приобретение) жилья вынужденным переселенцам, следует руководствоваться Письмом Минфина России от 16.09.2005 N 03-05-01-03/90.

Согласно пп. 1 п. 1 ст. 212 НК РФ доходом налогоплательщика является материальная выгода, полученная от экономии на процентах за пользование налогоплательщиком заемными (кредитными) средствами, полученными от организаций или индивидуальных предпринимателей.

Таким образом, доход в виде материальной выгоды от экономии на процентах за пользование заемными (кредитными) средствами возникает у налогоплательщика при получении этих средств только от организаций или индивидуальных предпринимателей.

Материальная выгода, полученная в виде экономии на процентах за пользование долговременной беспроцентной возвратной ссудой на строительство (приобретение) жилья, предоставленной семье вынужденного переселенца в соответствии с Законом РФ от 19.02.1993 N 4530-1 "О вынужденных переселенцах", не подлежит обложению налогом на доходы физических лиц, поскольку предоставляется за счет средств федерального бюджета, направляемых на реализацию федеральной миграционной программы, а не за счет средств организации.

При исчислении суммы налога на доходы физических лиц налогоплательщик может получить имущественный налоговый вычет в сумме, израсходованной им на новое строительство либо приобретение на территории Российской Федерации, жилого дома, квартиры или доли (долей) в них, независимо от источника средств, израсходованных налогоплательщиком на приобретение жилья, в порядке, установленном пп. 2 п. 1 ст. 220 НК РФ.

Материальная выгода от приобретения товаров. Доход в виде материальной выгоды от приобретения товаров может образоваться только в результате сделки между взаимозависимыми лицами.

Подпунктом 2 п. 1 ст. 212 НК РФ в перечень взаимозависимых лиц включены также организации. Это означает, что могут быть признаны в судебном порядке взаимозависимыми юридические и физические лица, в частности работодатель и работники, а также организация и ее учредители.

Критерием определения факта возникновения материальной выгоды является цена, по которой идентичные товары реализуются лицам, не являющимся взаимозависимыми. Другие способы определения рыночной цены, приведенные в ст. 40 НК РФ, не применяются при определении материальной выгоды.

Поэтому в случаях, когда лица, являющиеся родственниками, оформляют сделку по продаже имущества договором гражданско-правового характера либо сделка заключена между организацией и физическим лицом, но при этом она носит разовый характер и нет возможности сравнить цены реализации однородных товаров, рассчитать материальную выгоду не представляется возможным.

Исчисление налога с налоговой базы, определяемой в виде материальной выгоды, полученной от приобретения товаров (работ, услуг), производится по ставке 13% (у налогоплательщиков-нерезидентов - по ставке 30%) налоговыми агентами, являющимися источником дохода, либо налогоплательщиками самостоятельно при подаче декларации о доходах в налоговые органы.

Если налоговый агент не может удержать налог, он обязан в течение одного месяца со дня фактической реализации товаров (работ, услуг) взаимозависимым лицам письменно сообщить в налоговый орган по месту своего учета о невозможности удержать налог и сумме задолженности налогоплательщика.

Пример 5. Организация, изготавливающая мебель, продала готовую продукцию собственного производства (шкаф) своему сотруднику за 5000 руб. Обычно организация реализует такие шкафы по рыночной цене - за 6000 руб. Допустим, сотрудник не имеет права на стандартные налоговые вычеты.

Налогом на доходы физических лиц облагается разница между стоимостью шкафа, по которой он продан сотруднику, и стоимостью, по которой он обычно продается сторонним покупателям. Эта разница составит: 1000 руб. (6000 - 5000).

Сумма налога, подлежащая удержанию с сотрудника: 1000 руб. х 13% = 130 руб.

Доход в виде курсовой разницы носит характер материальной выгоды, подобной, например, вышеупомянутой материальной выгоде от экономии на процентах за пользование налогоплательщиками заемными средствами. Однако, как указано в Письме Минфина России от 18.02.2005 N 03-05-01-04/37, ст. 212 НК РФ содержит исчерпывающий перечень случаев, когда материальная выгода признается доходом для целей взимания НДФЛ, и этот перечень не включает курсовые разницы. Поэтому курсовая разница не может быть признана доходом и, соответственно, являться объектом налогообложения НДФЛ. Вместе с тем к указанным сделкам покупки (продажи) иностранной валюты в установленных случаях могут применяться положения ст. 40 НК РФ, а также пп. 2 п. 1 ст. 212 НК РФ в случае приобретения иностранной валюты у организаций, являющихся взаимозависимыми по отношению к налогоплательщику - физическому лицу.

Материальная выгода от приобретения ценных бумаг. Статьями 142, 143 ГК РФ определено, что ценной бумагой является документ, удостоверяющий с соблюдением установленной формы и обязательных реквизитов имущественные права, осуществление или передача которых возможны только при его предъявлении. К ценным бумагам относятся: государственная облигация, облигация, вексель, чек, депозитный и сберегательный сертификаты, банковская сберегательная книжка на предъявителя, коносамент, акция, приватизационные ценные бумаги и другие документы, которые законами о ценных бумагах или в установленном ими порядке отнесены к числу ценных бумаг.

Материальная выгода, полученная от приобретения ценных бумаг (приобретенных в соответствии с Федеральным законом от 22.04.1996 N 39-ФЗ "О рынке ценных бумаг"), возникает:

- если ценные бумаги получены безвозмездно;

- если ценные бумаги приобретены по ценам ниже рыночных.

Рыночную цену ценных бумаг легко можно установить в случае, если они котируются на бирже. В любом другом случае определение рыночной цены ценной бумаги осложнено, поскольку для этого потребуется информация о сделках с идентичными ценными бумагами в сопоставимых условиях (п. 9 ст. 40 НК РФ). Получить информацию о сделках с идентичными ценными бумагами в случае, когда речь идет о некотируемых акциях, векселях и других подобных бумагах, вряд ли возможно.

При получении налогоплательщиком дохода в виде материальной выгоды, полученной от приобретения ценных бумаг, налоговая база исчисляется как превышение рыночной стоимости ценных бумаг, определяемой с учетом предельной границы колебаний рыночной цены ценных бумаг, над суммой фактических расходов налогоплательщика на их приобретение.

Датой получения налогоплательщиком дохода в виде материальной выгоды признается день приобретения ценных бумаг (пп. 3 п. 1 ст. 223 НК РФ). При расчете налоговой базы по указанным доходам рыночную стоимость ценных бумаг следует определять, по мнению Минфина России (см. Письмо от 26.01.2005 N 03-05-01-04/11), на дату совершения сделки, поскольку именно на эту дату покупатель принимал решение о ее совершении.

Порядок расчета рыночной цены эмиссионных ценных бумаг и инвестиционных паев паевых инвестиционных фондов, допущенных к обращению через организаторов торговли, утвержден Постановлением ФКЦБ России от 24.12.2003 N 03-52/пс. Предельная граница колебаний рыночной цены для определения финансового результата от реализации (выбытия) эмиссионных ценных бумаг и инвестиционных паев паевых инвестиционных фондов, допущенных к обращению через организаторов торговли, установлена в размере 20% в сторону повышения или понижения от рыночной цены ценной бумаги.

Исчисление и уплата налога при покупке ценных бумаг производятся по ставке 13% (у нерезидентов - по ставке 30%).

Если материальная выгода получена от приобретения ценных бумаг у других физических лиц в соответствии с гражданско-правовым договором, исчисление и уплата налога производятся на основании налоговой декларации, подаваемой по месту жительства налогоплательщика.

Особенности исчисления налоговой базы и налога при получении дохода в виде материальной выгоды приведем в таблице.

     
   —————————————————————T———————————————————————————T———————————T——————————————¬
   |     Вид дохода     |      Налоговая база       |   Ставка  |Дата получения|
   |                    |                           |   налога  |    дохода    |
   +————————————————————+———————————————————————————+———————————+——————————————+
   |Материальная выгода,|1. Превышение суммы        |35% для    |День уплаты   |
   |полученная от       |процентов за пользование   |налогового |процентов,    |
   |экономии на         |заемными средствами,       |резидента; |но не реже    |
   |процентах за        |выраженными в рублях,      |30% для    |1 раза в год  |
   |пользование заемными|исчисленной исходя из 3/4  |налогового |              |
   |(кредитными)        |действующей ставки         |нерезидента|              |
   |средствами,         |рефинансирования,          |           |              |
   |полученными от      |установленной ЦБ РФ на дату|           |              |
   |организаций или     |получения таких средств,   |           |              |
   |индивидуальных      |над суммой процентов,      |           |              |
   |предпринимателей    |исчисленной исходя из      |           |              |
   |                    |условий договора.          |           |              |
   |                    |2. Превышение суммы        |           |              |
   |                    |процентов за пользование   |           |              |
   |                    |валютными заемными         |           |              |
   |                    |средствами, исчисленной    |           |              |
   |                    |исходя из 9% годовых, над  |           |              |
   |                    |суммой процентов,          |           |              |
   |                    |исчисленной по условиям    |           |              |
   |                    |договора                   |           |              |
   +————————————————————+———————————————————————————+———————————+——————————————+
   |Материальная выгода,|Превышение цены, по которой|13% для    |День          |
   |полученная от       |в обычных условиях         |налогового |приобретения  |
   |приобретения товаров|продаются идентичные товары|резидента; |товаров       |
   |(работ, услуг) в    |(работы, услуги)           |30% для    |(работ, услуг)|
   |соответствии с      |невзаимозависимым лицам,   |налогового |              |
   |гражданско—правовым |над ценой, по которой товар|нерезидента|              |
   |договором у         |продан налогоплательщику   |           |              |
   |физических лиц,     |                           |           |              |
   |организаций и       |                           |           |              |
   |индивидуальных      |                           |           |              |
   |предпринимателей,   |                           |           |              |
   |являющихся          |                           |           |              |
   |взаимозависимыми по |                           |           |              |
   |отношению к         |                           |           |              |
   |налогоплательщику   |                           |           |              |
   +————————————————————+———————————————————————————+———————————+——————————————+
   |Материальная выгода,|Превышение рыночной        |13% для    |День          |
   |полученная от       |стоимости ценных бумаг над |налогового |приобретения  |
   |приобретения ценных |суммой фактических расходов|резидента; |ценных бумаг  |
   |бумаг               |на их приобретение         |30% для    |              |
   |                    |                           |налогового |              |
   |                    |                           |нерезидента|              |
   L————————————————————+———————————————————————————+———————————+———————————————
   

Договоры страхования

В ст. 213 НК РФ рассматриваются договоры негосударственного пенсионного обеспечения, заключенные с негосударственными пенсионными фондами, а также договоры, заключаемые со страховыми организациями.

При определении налоговой базы по договорам обязательного и добровольного страхования не учитываются доходы, полученные в виде страховых выплат в связи с наступлением соответствующих страховых случаев:

- по договорам обязательного страхования, осуществляемого в порядке, установленном действующим законодательством. Например, страховые выплаты, полученные физическим лицом по договору обязательного страхования гражданской ответственности владельцев транспортных средств, заключенному в соответствии с Федеральным законом от 25.04.2002 N 40-ФЗ "Об обязательном страховании гражданской ответственности владельцев транспортных средств" (в ред. от 21.07.2005), не будут включаться в их налоговую базу;

- по договорам добровольного долгосрочного страхования жизни, заключенным на срок не менее пяти лет и в течение этих пяти лет не предусматривающим страховых выплат, в том числе в виде рент и (или) аннуитетов (за исключением страховой выплаты, предусмотренной в случае наступления смерти застрахованного лица), в пользу застрахованного лица. Так, в Письме Минфина России от 29.04.2005 N 03-05-01-04/114 указано, что страховые выплаты в виде ренты, выплачиваемые страхователю с первого года срока действия договора, подлежат налогообложению на общих основаниях.

Суммы страховых выплат по договорам добровольного долгосрочного страхования жизни, заключенным на срок не менее пяти лет, не учитываются при определении налоговой базы, если суммы страховых выплат не превышают сумм внесенных физическими лицами страховых взносов, увеличенных на сумму, рассчитанную исходя из действующей ставки рефинансирования ЦБ РФ на дату заключения указанных договоров.

В случае выплат по договору добровольного краткосрочного (на срок менее пяти лет) страхования жизни разница между суммой выплат и суммой взноса, увеличенной на ставку рефинансирования ЦБ РФ, облагается налогом по ставке 35% (п. 2 ст. 224 НК РФ).

То есть в случае досрочного расторжения договора добровольного долгосрочного страхования жизни до истечения пятилетнего срока его действия и возврата физическим лицам выкупной суммы подлежит обложению налогом на доходы физических лиц у источника выплаты разница между суммой выплат и суммой взносов. Если взносы были внесены организацией, то вся денежная (выкупная) сумма без ее уменьшения на суммы страховых взносов, уплаченных организацией-вкладчиком, подлежит обложению налогом на доходы физических лиц у страховой компании;

- по договорам, предусматривающим возмещение вреда жизни, здоровью и медицинских расходов (за исключением оплаты санаторно-курортных путевок).

По мнению МНС России, изложенному в Письме от 13.01.2004 N 04-2-06/496@, оплата медицинских расходов по договору добровольного медицинского страхования в виде санаторно-курортного лечения, оказываемого на основании направления лечащего врача в целях реабилитации физического лица, включается в его налоговую базу и подлежит обложению налогом на доходы физических лиц.

Доходы по рисковым видам страхования, полученные в виде страховых выплат в связи с наступлением страхового случая, в частности по договорам добровольного страхования жизни на случай смерти и постоянной утраты трудоспособности, относятся к числу доходов, не учитываемых при определении налоговой базы, независимо от того, наступил ли страховой случай в связи с выполнением работниками трудовых обязанностей или нет. Об этом сообщается в Письме Минфина России от 06.10.2004 N 03-05-01-04/39. По мнению Минфина России, страховые взносы, внесенные за физических лиц из средств работодателей по договорам добровольного страхования жизни на случай смерти или утраты трудоспособности, наступление страховых случаев по которым не связано с выполнением работниками своих трудовых обязанностей, относятся к числу доходов, включаемых в налоговую базу по налогу на доходы физических лиц;

- по договорам добровольного пенсионного страхования, заключенным со страховыми организациями, если такие выплаты осуществляются при наступлении пенсионных оснований в соответствии с законодательством Российской Федерации.

Обратите внимание, что с 1 января 2005 г. в налоговую базу включаются все суммы страховых взносов, вносимые работодателем за работников по договорам добровольного пенсионного страхования либо договорам негосударственного пенсионного обеспечения. Ранее страховые взносы по таким договорам в сумме, не превышающей 5000 руб. в год на работника, не учитывались при определении налоговой базы.

При определении налоговой базы учитываются суммы страховых взносов, если указанные суммы вносятся за физических лиц из средств работодателей, за исключением случаев, когда страхование физических лиц производится работодателями по договорам обязательного страхования, а также по договорам добровольного страхования, предусматривающим возмещение вреда жизни и здоровью застрахованных физических лиц и (или) медицинских расходов застрахованных физических лиц.

Таким образом, если работодатель за счет своих средств уплачивает страховые взносы за работников по договорам обязательного страхования, а также по договорам добровольного страхования, предусматривающим возмещение вреда жизни и здоровью или медицинских расходов, то суммы взносов, вносимые за них, не будут включаться в налоговую базу для исчисления налога. Все другие суммы страховых взносов, вносимые работодателем за своих работников, включаются в налоговую базу по налогу.

По договору добровольного имущественного страхования (включая страхование гражданской ответственности за причинение вреда имуществу третьих лиц и (или) страхование гражданской ответственности владельцев транспортных средств) при наступлении страхового случая доход налогоплательщика, подлежащий налогообложению, определяется:

- при гибели или уничтожении застрахованного имущества (имущества третьих лиц). При налогообложении дохода теперь учитываются сумма внесенного страхового взноса и рыночная цена застрахованного имущества на дату заключения договора (или на дату наступления страхового случая - по договору страхования гражданской ответственности). Таким образом, при гибели имущества налогом будет облагаться разница между суммой страховой выплаты и суммой рыночной стоимости имущества и уплаченного страхового взноса;

- при повреждении застрахованного имущества (имущества третьих лиц). Облагается разница между суммой страховой выплаты и суммой уплаченного страхового взноса и стоимости ремонта. Обоснованность расходов, необходимых для проведения ремонта, подтверждается документами (п. 4 ст. 213 НК РФ).

При этом не учитываются в качестве дохода суммы возмещенных страхователю или понесенных страховщиками расходов, произведенных в связи с расследованием обстоятельств наступления страхового случая, установлением размера ущерба, осуществлением судебных расходов, а также иных расходов, осуществленных в соответствии с действующим законодательством и условиями договора имущественного страхования.

Статьей 213.1 НК РФ установлено, что при определении налоговой базы по договорам негосударственного пенсионного обеспечения и договорам обязательного пенсионного страхования, заключаемым с негосударственными пенсионными фондами, не учитываются:

- страховые взносы на обязательное пенсионное страхование, уплачиваемые организациями и иными работодателями в соответствии с законодательством Российской Федерации;

- накопительная часть трудовой пенсии;

- суммы пенсий, выплачиваемых по договорам негосударственного пенсионного обеспечения, заключенным физическими лицами с имеющими соответствующую лицензию российскими негосударственными пенсионными фондами в свою пользу;

- суммы пенсионных взносов по договорам негосударственного пенсионного обеспечения, заключенным организациями и иными работодателями с имеющими соответствующую лицензию российскими негосударственными пенсионными фондами;

- суммы пенсионных взносов по договорам негосударственного пенсионного обеспечения, заключенным физическими лицами с имеющими соответствующую лицензию российскими негосударственными пенсионными фондами в пользу других лиц.

При определении налоговой базы учитываются:

- суммы пенсий физическим лицам, выплачиваемых по договорам негосударственного пенсионного обеспечения, заключенным организациями и иными работодателями с имеющими соответствующую лицензию российскими негосударственными пенсионными фондами;

- суммы пенсий, выплачиваемых по договорам негосударственного пенсионного обеспечения, заключенным физическими лицами с имеющими соответствующую лицензию российскими негосударственными пенсионными фондами в пользу других лиц;

- денежные (выкупные) суммы за вычетом сумм платежей (взносов), внесенных физическим лицом в свою пользу, которые подлежат выплате в соответствии с пенсионными правилами и условиями договоров негосударственного пенсионного обеспечения, заключенных с имеющими лицензию российскими негосударственными пенсионными фондами, в случае досрочного расторжения указанных договоров (за исключением случаев их досрочного расторжения по причинам, не зависящим от воли сторон, или перевода выкупной суммы в другой негосударственный пенсионный фонд), а также в случае изменения условий указанных договоров в отношении срока их действия.

Указанные суммы подлежат налогообложению у источника выплат.

Таким образом, если физическое лицо либо работодатель (организации и иные работодатели) заключают договор негосударственного пенсионного обеспечения с негосударственным пенсионным фондом (далее - НПФ), то этот фонд должен находиться на территории Российской Федерации и иметь соответствующую лицензию на осуществляемую деятельность. Суммы пенсионных взносов по таким договорам не включаются в налоговую базу по налогу, если договор заключен:

- работодателем с НПФ;

- физическими лицами с НПФ в пользу других лиц.

Кроме того, не учитываются при определении налоговой базы страховые взносы на обязательное пенсионное страхование, уплачиваемые работодателями в соответствии с законодательством, а также накопительная часть трудовой пенсии. Не включаются в налоговую базу и суммы пенсий, выплачиваемых по договорам негосударственного пенсионного обеспечения, если договор заключен физическими лицами с НПФ в свою пользу. Если договор заключен в пользу других лиц, то суммы пенсий, выплачиваемых по таким договорам, учитывают при определении налоговой базы по налогу на доходы физических лиц. Также учитываются суммы пенсий физическим лицам, выплачиваемых по договорам негосударственного пенсионного обеспечения, заключенным работодателями с НПФ.

Таким образом, практически все пенсионные выплаты подлежат налогообложению. Необлагаемыми остались лишь суммы пенсий, выплачиваемых по договорам негосударственного пенсионного обеспечения, заключенным физическими лицами в свою пользу.

Особенности определения налоговой базы по договорам страхования представим в таблице.

     
   ————————————————————————————————T————————————————————————————————¬
   |          Виды выплат          |  Порядок включения в налоговую |
   |                               |              базу              |
   +———————————————————————————————+————————————————————————————————+
   |1. Взносы, уплачиваемые        |Не включаются                   |
   |работодателями за физических   |                                |
   |лиц по договорам обязательного |                                |
   |страхования                    |                                |
   +———————————————————————————————+                                |
   |2. Взносы, уплачиваемые        |                                |
   |работодателями за физических   |                                |
   |лиц по договорам добровольного |                                |
   |страхования, предусматривающим |                                |
   |возмещение вреда жизни и       |                                |
   |здоровью и (или) медицинских   |                                |
   |расходов застрахованных        |                                |
   |физических лиц                 |                                |
   +———————————————————————————————+————————————————————————————————+
   |3. Взносы, если указанные      |Учитываются                     |
   |суммы вносятся за физических   |                                |
   |лиц из средств работодателей   |                                |
   +———————————————————————————————+————————————————————————————————+
   |4. Взносы, уплачиваемые        |Не учитываются суммы страховых  |
   |работодателями за физических   |взносов, если они вносятся за   |
   |лиц по договорам обязательного |физических лиц из средств       |
   |пенсионного страхования и      |работодателей в соответствии с  |
   |негосударственного пенсионного |законодательством Российской    |
   |обеспечения, заключаемым с     |Федерации                       |
   |негосударственными пенсионными |                                |
   |фондами                        |                                |
   +———————————————————————————————+————————————————————————————————+
   |5. Взносы по договорам         |Не учитываются по договорам,    |
   |негосударственного пенсионного |заключенным работодателями с    |
   |обеспечения                    |имеющими соответствующую        |
   |                               |лицензию российскими            |
   |                               |негосударственными пенсионными  |
   |                               |фондами                         |
   +———————————————————————————————+————————————————————————————————+
   |6. Взносы по договорам         |Не учитываются по договорам,    |
   |негосударственного пенсионного |заключенным физическими лицами с|
   |обеспечения                    |имеющими соответствующую        |
   |                               |лицензию российскими            |
   |                               |негосударственными пенсионными  |
   |                               |фондами в пользу других лиц     |
   +———————————————————————————————+————————————————————————————————+
   |7. Страховые выплаты в связи с |Не включаются                   |
   |наступлением страховых случаев:|                                |
   |— по договорам обязательного   |                                |
   |страхования;                   |                                |
   |— по договорам добровольного   |                                |
   |долгосрочного страхования      |                                |
   |жизни, заключенным на срок не  |                                |
   |менее пяти лет и в течение этих|                                |
   |пяти лет не предусматривающим  |                                |
   |страховых выплат (за           |                                |
   |исключением страховой выплаты в|                                |
   |случае наступления смерти      |                                |
   |застрахованного лица) в пользу |                                |
   |застрахованного лица;          |                                |
   |— по договорам,                |                                |
   |предусматривающим возмещение   |                                |
   |вреда жизни, здоровью и        |                                |
   |медицинских расходов (за       |                                |
   |исключением оплаты             |                                |
   |санаторно—курортных путевок)   |                                |
   +———————————————————————————————+————————————————————————————————+
   |8. Страховые выплаты по        |Не включаются суммы выплат, не  |
   |договорам добровольного        |превышающие суммы внесенных     |
   |долгосрочного страхования      |физическими лицами взносов,     |
   |жизни, заключенным на срок     |увеличенных на сумму процентов  |
   |менее пяти лет                 |по ставке рефинансирования ЦБ РФ|
   |                               |на момент заключения договора   |
   |                               +————————————————————————————————+
   |                               |Включается сумма разности между |
   |                               |выплатой и суммой, не включаемой|
   |                               |в базу, — по ставке 35%         |
   |                               +————————————————————————————————+
   |                               |Включается вся сумма выплаты,   |
   |                               |если договор заключен           |
   |                               |работодателем в пользу          |
   |                               |физического лица, — по ставке   |
   |                               |35%                             |
   +———————————————————————————————+————————————————————————————————+
   |9. Страховые выплаты при       |Не включаются, если договор     |
   |досрочном расторжении договоров|расторгнут по причинам, не      |
   |добровольного долгосрочного    |зависящим от воли сторон        |
   |страхования жизни (на срок не  +————————————————————————————————+
   |менее пяти лет)                |Включается сумма выплаты за     |
   |                               |вычетом суммы внесенных         |
   |                               |физическим лицом взносов — по   |
   |                               |ставке 13%                      |
   |                               +————————————————————————————————+
   |                               |Включается вся сумма выплаты,   |
   |                               |если договор заключен           |
   |                               |работодателем в пользу          |
   |                               |физического лица, — по ставке   |
   |                               |13%                             |
   +———————————————————————————————+————————————————————————————————+
   |10. Страховые выплаты по       |Не включаются в налоговую базу, |
   |договорам добровольного        |если выплаты осуществляются при |
   |пенсионного страхования        |наступлении пенсионных оснований|
   |                               |в соответствии с                |
   |                               |законодательством Российской    |
   |                               |Федерации                       |
   |                               +————————————————————————————————+
   |                               |Не включаются выплаты по        |
   |                               |договорам, заключенным          |
   |                               |физическими лицами с имеющими   |
   |                               |соответствующую лицензию        |
   |                               |российскими негосударственными  |
   |                               |пенсионными фондами             |
   |                               +————————————————————————————————+
   |                               |Включаются выплаты по договорам,|
   |                               |заключенным работодателями с    |
   |                               |имеющими соответствующую        |
   |                               |лицензию российскими            |
   |                               |негосударственными пенсионными  |
   |                               |фондами, — по ставке 13%        |
   +———————————————————————————————+————————————————————————————————+
   |11. Страховые выплаты по       |Включается сумма выплаты за     |
   |договорам негосударственного   |вычетом суммы внесенных         |
   |пенсионного обеспечения при    |физическим лицом взносов — по   |
   |изменении условий договоров в  |ставке 13%                      |
   |отношении сроков действия      +————————————————————————————————+
   |                               |Включается вся сумма выплаты,   |
   |                               |если договор заключен           |
   |                               |работодателем в пользу          |
   |                               |физического лица, — по ставке   |
   |                               |13%                             |
   +———————————————————————————————+————————————————————————————————+
   |12. Страховые выплаты при      |Не включаются, если договор     |
   |досрочном расторжении договоров|расторгнут по причинам, не      |
   |негосударственного пенсионного |зависящим от воли сторон, или в |
   |обеспечения                    |случае перевода выкупной суммы в|
   |                               |другой негосударственный        |
   |                               |пенсионный фонд                 |
   |                               +————————————————————————————————+
   |                               |Включается сумма выплаты за     |
   |                               |вычетом суммы внесенных         |
   |                               |физическим лицом взносов — по   |
   |                               |ставке 13%                      |
   |                               +————————————————————————————————+
   |                               |Включается вся сумма выплаты,   |
   |                               |если договор заключен           |
   |                               |работодателем в пользу          |
   |                               |физического лица, — по ставке   |
   |                               |13%                             |
   +———————————————————————————————+————————————————————————————————+
   |13. Суммы пенсий, выплачиваемых|Не учитываются по договорам,    |
   |по договорам негосударственного|заключенным физическими лицами с|
   |пенсионного обеспечения        |имеющими соответствующую        |
   |                               |лицензию российскими            |
   |                               |негосударственными пенсионными  |
   |                               |фондами в свою пользу           |
   +———————————————————————————————+————————————————————————————————+
   |14. Суммы пенсий физическим    |Учитываются по договорам,       |
   |лицам, выплачиваемых по        |заключенным работодателями с    |
   |договорам негосударственного   |имеющими соответствующую        |
   |пенсионного обеспечения        |лицензию российскими            |
   |                               |негосударственными пенсионными  |
   |                               |фондами                         |
   |                               +————————————————————————————————+
   |                               |Учитываются по договорам,       |
   |                               |заключенным физическими лицами с|
   |                               |имеющими соответствующую        |
   |                               |лицензию российскими            |
   |                               |негосударственными пенсионными  |
   |                               |фондами в пользу других лиц     |
   +———————————————————————————————+————————————————————————————————+
   |15. Накопительная часть        |Не учитывается                  |
   |трудовой пенсии                |                                |
   +———————————————————————————————+————————————————————————————————+
   |16. Денежные (выкупные) суммы  |Не учитываются в случае         |
   |за вычетом сумм платежей       |досрочного расторжения договоров|
   |(взносов), внесенных физическим|по причинам, не зависящим от    |
   |лицом в свою пользу, которые   |воли сторон, или перевода       |
   |подлежат выплате в соответствии|выкупной суммы в другой         |
   |с пенсионными правилами и      |негосударственный пенсионный    |
   |условиями договоров            |фонд                            |
   |негосударственного пенсионного +————————————————————————————————+
   |обеспечения, заключенных с     |Учитываются в случае досрочного |
   |имеющими соответствующую       |расторжения договоров, а также в|
   |лицензию российскими           |случае изменения условий        |
   |негосударственными пенсионными |указанных договоров в отношении |
   |фондами                        |срока их действия               |
   +———————————————————————————————+————————————————————————————————+
   |17. Страховые выплаты по       |Включается разница между суммой |
   |договорам добровольного        |выплаты и рыночной стоимостью   |
   |имущественного страхования в   |застрахованного имущества на    |
   |случае гибели застрахованного  |дату заключения договора (на    |
   |имущества                      |дату наступления страхового     |
   |                               |случая — по договору страхования|
   |                               |гражданской ответственности),   |
   |                               |увеличенной на сумму уплаченных |
   |                               |взносов, — по ставке 13%        |
   +———————————————————————————————+————————————————————————————————+
   |18. Страховые выплаты по       |Включается разница между суммой |
   |договорам добровольного        |выплаты и рыночной стоимостью   |
   |страхования гражданской        |застрахованного имущества на    |
   |ответственности в случае гибели|дату наступления страхового     |
   |застрахованного имущества      |случая, увеличенной на сумму    |
   |третьих лиц                    |уплаченных взносов, — по ставке |
   |                               |13%                             |
   +———————————————————————————————+————————————————————————————————+
   |19. Страховые выплаты по       |Если ремонт не осуществлялся,   |
   |договорам добровольного        |включается разница между суммой |
   |имущественного страхования и   |выплаты и расходами,            |
   |страхования гражданской        |необходимыми для проведения     |
   |ответственности в случае       |ремонта имущества, увеличенными |
   |повреждения застрахованного    |на сумму уплаченных взносов, —  |
   |имущества                      |по ставке 13%                   |
   |                               +————————————————————————————————+
   |                               |Если ремонт осуществлялся,      |
   |                               |включается разница между суммой |
   |                               |выплаты и стоимостью ремонта    |
   |                               |имущества, увеличенной на сумму |
   |                               |уплаченных взносов, — по ставке |
   |                               |13%                             |
   |                               +————————————————————————————————+
   |                               |При отсутствии документов,      |
   |                               |подтверждающих обоснованность   |
   |                               |расходов, включается разница    |
   |                               |между суммой выплат и суммой    |
   |                               |уплаченных взносов — по ставке  |
   |                               |13%                             |
   L———————————————————————————————+—————————————————————————————————
   

(Окончание см. "Все о налогах", 2006, N 2)

Э.В.Абрамова

Консультант по налогам

ЗАО "BKR-Интерком-Аудит"

Подписано в печать

20.12.2005

     
   ——————————————————————————————————————————————————————————————————
————————————————————
——