"Бухгалтерское приложение к газете "Экономика и жизнь", 2005, N 51

ПЕРЕДАЧА ДОЛИ УЧАСТНИКУ. УЧЕТ У ООО

Участник общества с ограниченной ответственностью имеет право выйти из общества независимо от согласия других его участников или самого общества. При этом ему должна быть выплачена действительная стоимость доли. В связи с этим возникает ряд вопросов. Как определяется эта доля? В какой момент она выплачивается? Какие особенности возникают при этой выплате? Ответы на эти вопросы мы попытались дать в представленной статье.

Порядок выхода определен ст. 26 Закона от 08.02.1998 N 14-ФЗ "Об обществах с ограниченной ответственностью" (далее - Закон N 14-ФЗ). Размер доли участника общества в уставном капитале определяется в процентах или в виде дроби. Он должен соответствовать соотношению номинальной стоимости его доли и уставного капитала общества (п. 2 ст. 14 Закона N 14-ФЗ). В случае выхода участника его доля переходит к ООО с момента подачи заявления о выходе из общества (п. п. 1, 2 ст. 26 Закона N 14-ФЗ).

Общество с ограниченной ответственностью обязано выплатить участнику, подавшему заявление о выходе из общества, действительную стоимость его доли.

Действительная стоимость доли участника согласно п. 2 ст. 14 Закона N 14-ФЗ определяется следующим образом:

ДС = Сча х Ду,

где: ДС - действительная стоимость доли;

Сча - стоимость чистых активов общества;

Ду - доля участника в уставном капитале общества (%).

Для определения стоимости чистых активов общество вправе применять Порядок оценки стоимости чистых активов акционерных обществ (утв. Приказом Минфина России от 29.01.2003 N 10н, ФКЦБ России N 03-6/пз).

Согласно этому документу под стоимостью чистых активов понимается величина, которая определяется путем вычитания из суммы активов, принимаемых к расчету, суммы пассивов, принимаемых к расчету. Оценка имущества, средств в расчетах и других активов и пассивов производится с учетом требований положений по бухгалтерскому учету и других нормативно-правовых актов по бухгалтерскому учету. Для оценки стоимости чистых активов составляется расчет по данным бухгалтерской отчетности.

К сведению! Форма расчета оценки стоимости чистых активов приведена в Приложении к Порядку оценки стоимости чистых активов.

Действительная стоимость доли определяется на основании данных бухгалтерской отчетности общества за год, в течение которого было подано заявление о выходе из общества. С согласия участника общества ему может быть выдано имущество такой же стоимости.

В случае неполной оплаты участником вклада в уставный капитал общества выплачивается действительная стоимость части его доли, пропорциональной оплаченной части вклада.

К сведению! До составления бухгалтерской отчетности ООО за год, в течение которого подано заявление о выходе, невозможно определить действительную стоимость доли, которая подлежит выплате организацией. Оценка статей баланса, участвующих в расчете стоимости чистых активов, и, следовательно, расчет величины действительной стоимости доли участника производятся по состоянию на 31 декабря отчетного года. Если в течение отчетного года ООО не уменьшало уставный капитал, а организация-участник в течение этого периода приобрела долю в уставном капитале ООО и вышла из него, то действительная стоимость доли участника должна быть равной или больше стоимости первоначального вклада (действительной стоимости). Об этом говорится в Письме Минфина России от 24.08.2004 N 03-03-01-04/1/10.

Действительная стоимость доли участника общества выплачивается за счет разницы между стоимостью чистых активов общества и размером уставного капитала общества. Если такой разницы недостаточно для выплаты участнику общества действительной стоимости его доли, общество обязано уменьшить свой уставный капитал на недостающую сумму (п. 3 ст. 26 Закона N 14-ФЗ).

В течение шести месяцев с момента окончания финансового года, в течение которого подано заявление о выходе, ООО обязано выплатить участнику действительную стоимость его доли.

Пример 1. ООО "Омега" выходит из ООО "Мега". Доля ООО "Омега" в уставном капитале ООО "Мега" составляет 20%. На дату выхода из общества уставный капитал составил 500 000 руб. Стоимость чистых активов равна 600 000 руб.

Произведем следующий расчет:

600 000 руб. х 20% = 120 000 руб.

Действительная стоимость доли ООО "Омега" составит 120 000 руб.

Разница между стоимостью чистых активов и уставным капиталом составит 100 000 руб. (600 000 руб. - 500 000 руб.).

Таким образом, после выплаты ООО "Омега" действительной стоимости доли ООО "Мега" должно уменьшить уставный капитал на 20 000 руб. (120 000 руб. - 100 000 руб.). Необходимо отметить, что уменьшение производится либо пропорционально всем долям уставного капитала (в том числе и доле вышедшего участника), либо путем погашения части доли выбывшего участника.

В бухгалтерском учете ООО для учета доли участника, приобретенной самим обществом для передачи другим лицам или третьим лицам, используют счет 81 "Собственные акции (доли)" (План счетов и Инструкция по его применению). По счету 80 "Уставный капитал" производятся записи только после внесения изменений в учредительные документы. Разница, которая возникает между расходами на выкуп и номинальной стоимостью, относится на счет 91 "Прочие доходы и расходы".

После определения величины действительной стоимости доли участника в учете ООО уточняется сумма задолженности перед ним. При получении заявления от участника о выходе из ООО организация отражает в учете номинальную стоимость доли. При этом производится запись по дебету счета 81 в корреспонденции с кредитом счета 75 "Расчеты с учредителями". Такой же проводкой отражается задолженность общества перед участником в сумме превышения действительной стоимости доли участника над номинальной стоимостью.

Пример 2. ООО "Вера" в декабре 2004 г. представило заявление о выходе из состава участников ООО "Надежда". Уставный капитал ООО "Надежда" составляет 200 000 руб., доля ООО "Вера" в уставном капитале - 30%. Номинальная стоимость доли составила 60 000 руб. В мае 2005 г. задолженность перед ООО "Вера" погашена. Выплата осуществлена денежными средствами с расчетного счета организации. Чистые активы ООО "Надежда" составили 300 000 руб. ООО "Надежда" применяет обычный режим налогообложения.

В бухгалтерском учете ООО "Надежда" необходимо оформить следующие проводки:

- декабрь 2004 г.:

Рассчитываем действительную стоимость доли ООО "Вера":

300 000 руб. х 30% = 90 000 руб.

Д-т сч. 81 К-т сч. 75 - 60 000 руб. - отражена задолженность ООО "Надежда" перед ООО "Вера" в сумме номинальной стоимости

Д-т сч. 81 К-т сч. 75 - 30 000 руб. - отражена задолженность ООО "Надежда" перед участником в сумме превышения действительной стоимости доли участника над номинальной стоимостью

- май 2005 г.:

Д-т сч. 75 К-т сч. 51 - 90 000 руб. - выплачены денежные средства с расчетного счета общества

- на момент регистрации изменений в учредительных документах:

Д-т сч. 80 К-т сч. 81 - 60 000 руб. - отражено уменьшение уставного капитала

Д-т сч. 91-2 К-т сч. 81 - 30 000 руб. - учтена разница между действительной и номинальной стоимостью в составе внереализационного расхода.

Для целей налогообложения прибыли разница между действительной стоимостью доли и номинальной стоимостью в сумме 30 000 руб. не учитывается.

Теперь об НДС. По нашему мнению, операции по передаче участнику общества доли или денежных средств в размере действительной стоимости доли НДС не облагаются. Аналогичной позиции придерживается Минфин России в Письме от 08.07.2004 N 03-03-11/114, правда, это в отношении физических лиц. В Письме говорится, что при выплате участнику общества - физическому лицу его доли при выходе из ООО необходимо руководствоваться пп. 12 п. 2 ст. 149 НК РФ, согласно которому передача долей в уставном капитале организации освобождается от НДС. К тому же деньги - это не имущество. На этом основании можно сделать вывод, что сумма превышения действительной стоимости доли над первоначальным взносом в уставный капитал при передаче денежных средств НДС не облагается.

Иногда случается так, что с согласия участника общества выплата действительной стоимости производится в натуральной форме, то есть имуществом.

В связи с этим стоимость выдаваемого имущества, так же как и действительная стоимость доли, должна определяться на основании данных бухгалтерской отчетности. Стоимость имущества должна подтверждаться заключением независимого оценщика. Если стоимость имущества меньше действительной стоимости доли выходящего участника, то у общества с ограниченной ответственностью образуется внереализационный доход. Об этом также сообщил Минфин России в Письме от 15.11.2005 N 03-03-04/1/355.

При передаче участнику (с его согласия) имущества, стоимость которого соответствует действительной стоимости его доли, у общества появляется объект обложения НДС. Ведь согласно п. 1 ст. 39 НК РФ передача на возмездной основе права собственности на товары является реализацией, то есть подлежит обложению НДС. В то же время не признается реализацией товаров передача имущества в пределах первоначального взноса участнику хозяйственного общества при его выходе из общества. Это следует из пп. 5 п. 3 ст. 39, пп. 1 п. 2 ст. 146 НК РФ.

А вот превышение стоимости передаваемого имущества над суммой первоначального взноса в уставный капитал признается реализацией. Следовательно, налоговая база по НДС определяется как превышение стоимости имущества над номинальной стоимостью. Общество с ограниченной ответственностью должно исчислить налог на добавленную стоимость с разницы между действительной стоимостью доли и первоначальным взносом в уставный капитал общества.

Осталось разобраться с НДФЛ. При выходе участника из общества возникает доход в виде выплачиваемой действительной стоимости доли, подлежащий обложению налогом на доходы физических лиц.

Право на применение имущественного налогового вычета предусмотрено пп. 1 п. 1 ст. 220 НК РФ только в случае продажи доли (ее части) в уставном капитале.

Исходя из изложенного выплаты в виде действительной стоимости доли при выходе участника из общества подлежат обложению НДФЛ на общих основаниях у источника выплаты без применения имущественного налогового вычета. В этом случае продажи физическим лицом доли в уставном капитале не происходит.

Российские организации, от которых или в результате отношений с которыми налогоплательщик получил доходы, обязаны как налоговые агенты исчислить, удержать у налогоплательщика и уплатить сумму налога на доходы физических лиц (п. 1 ст. 226 Кодекса).

Исчисление сумм и уплата налога производятся в отношении всех доходов налогоплательщика, источником которых является налоговый агент, за исключением доходов, в отношении которых исчисление и уплата налога осуществляются в соответствии со ст. ст. 214.1, 227 и 228 НК РФ. Такое же мнение высказал и Минфин России в Письме от 04.10.2004 N 03-05-01-04/33.

Е.Букач

Эксперт "ЭЖ"

Подписано в печать

15.12.2005

     
   ——————————————————————————————————————————————————————————————————
————————————————————
——