"Налоговые споры", 2006, N 1

ВЫ НАДОЛГО, ГОСПОДА ИНОСТРАНЦЫ?

Закончился 2005 г., и те организации, которые выплачивают вознаграждение за выполненные работы или оказанные услуги иностранным гражданам, должны учесть некоторые моменты, рассчитывая единый социальный налог. Прежде всего необходимо выяснить правовой статус своего иностранного работника, поскольку именно от этого зависит уплата страховых взносов на обязательное пенсионное страхование и, следовательно, право на вычет по ЕСН.

В июле 2004 г. Федеральным законом N 70-ФЗ в гл. 24 НК РФ и Закон об обязательном пенсионном страховании были внесены изменения, которые вступили в силу с 1 января 2005 г. С этого времени порядок начисления ЕСН в отношении выплат иностранным гражданам изменился. Не все категории иностранных граждан подлежат обязательному пенсионному страхованию, поэтому у налогоплательщиков могут возникнуть трудности с применением вычета, предусмотренного п. 2 ст. 243 НК РФ.

Объектом налогообложения ЕСН признаются выплаты и иные вознаграждения, начисляемые налогоплательщиками в пользу физических лиц по трудовым и гражданско-правовым договорам, предметом которых является выполнение работ, оказание услуг (за исключением вознаграждений, выплачиваемых индивидуальным предпринимателям), а также по авторским договорам (п. 1 ст. 236 НК РФ).

Налоговый кодекс РФ не связывает возникновение объекта налогообложения ЕСН с гражданством лица, которому производится выплата (начисление выплаты). Напротив, возникновение объекта зависит от оснований возникновения обязательства по выплате - трудовой договор, гражданско-правовой договор, предметом которого является выполнение работ, оказание услуг, или авторский договор (приведенный перечень является исчерпывающим).

Между тем специальное законодательство, регулирующее положение иностранцев в России, разделяет их всех на группы. Федеральный закон о правовом положении иностранцев устанавливает три категории иностранных граждан в зависимости от их правового положения в Российской Федерации: временно пребывающие, временно проживающие и постоянно проживающие.

Для каждой категории существуют свои документы, подтверждающие право на законное пребывание (проживание) в России. Так, статус постоянно проживающего на территории России иностранного лица подтверждается видом на жительство, временно проживающего - разрешением на временное проживание. Для временно пребывающих граждан документом, подтверждающим их статус, является виза, а если ее нет, миграционная карта, которая выдается каждому иностранному гражданину при въезде в Россию.

Иностранные граждане любой категории, законно находящиеся в стране, вправе заключить трудовой договор или гражданско-правовой договор (на оказание услуг или выполнение работ) с физическим лицом или организацией (ст. 13 Федерального закона о правовом положении иностранцев).

С 1 января 2005 г. на иностранных граждан, постоянно или временно проживающих на территории России, распространяется обязательное пенсионное страхование. В связи с этим только с выплат в пользу указанных лиц должна производиться уплата страховых взносов на обязательное пенсионное страхование и, следовательно, применяться налоговый вычет при исчислении ЕСН (п. 2 ст. 243 НК РФ). С выплат в пользу иностранцев, временно пребывающих в России, страховые взносы не начисляются. Поскольку страховые взносы влияют на сумму ЕСН, работодатель должен точно знать правовой статус своего иностранного работника.

Если иностранные граждане

временно пребывают на территории России

Временно пребывающим иностранным гражданином признается лицо, прибывшее в страну на основании визы или в порядке, не требующем получения визы, и не имеющее вида на жительство или разрешения на временное проживание. Срок пребывания в России равен сроку действия визы, а если визы нет, максимальный срок временного пребывания в России иностранного гражданина не может превышать 90 суток со дня его въезда в страну. В то же время, если такой иностранный гражданин заключит трудовой или гражданско-правовой договор на выполнение работ (оказание услуг), срок пребывания увеличивается на срок действия заключенного договора, но не более чем на один год.

На данную категорию иностранных граждан не распространяется обязательное пенсионное страхование, предусмотренное Законом об обязательном пенсионном страховании (ст. 7). В связи с этим у организации, выплачивающей вознаграждение иностранному гражданину, не возникает обязанности начислять страховые взносы в Пенсионный фонд РФ.

А вот объект налогообложения ЕСН здесь присутствует, хотя при исчислении суммы налога (суммы авансового платежа) налоговый вычет, предусмотренный пп. 2 п. 1 ст. 243 НК РФ, не применяется, поскольку нет страховых выплат. Поэтому ЕСН уплачивается в федеральный бюджет в сумме, исчисленной по ставке 20%.

Примечание. Выплаты иностранному лицу, временно пребывающему на территории России, не облагаются страховыми взносами на обязательное пенсионное страхование.

Если иностранные граждане

временно или постоянно проживают на территории России

Иностранные граждане признаются временно проживающими на территории России, если у них имеется разрешение на временное проживание. Разрешение выдается иностранному гражданину с учетом квоты, утвержденной Правительством РФ <1>. Хотя есть отдельные категории иностранцев, которым разрешение может быть выдано без учета квоты. Срок действия разрешения на временное проживание составляет три года.

     
   ————————————————————————————————
   

<1> Квоты на выдачу иностранным гражданам и лицам без гражданства разрешений на временное проживание в России на 2005 г. утверждены Распоряжением Правительства РФ от 17.11.2004 N 1475-р, на 2006 г. - Распоряжением Правительства РФ от 21.11.2005 N 1990-р.

Для того чтобы приобрести статус постоянно проживающего, иностранному гражданину необходимо получить вид на жительство. Этот документ действует в течение пяти лет. По окончании срока действия вида на жительство по заявлению иностранного гражданина срок пребывания может быть продлен еще на пять лет, причем сделать это можно сколько угодно раз, здесь нет никаких ограничений.

В соответствии со ст. 7 Закона об обязательном пенсионном страховании временно и постоянно проживающие в России иностранные граждане подлежат обязательному пенсионному страхованию. Страховые взносы в бюджет Пенсионного фонда РФ обязана уплачивать организация, производящая выплаты иностранным гражданам по трудовому, гражданско-правовому договору, предметом которого является выполнение работ или оказание услуг, или авторскому договору.

Указанные иностранные граждане регистрируются в территориальном отделении Пенсионного фонда РФ в порядке, установленном Федеральным законом об индивидуальном (персонифицированном) учете, им выдаются соответствующие страховые свидетельства.

Объект обложения страховыми взносами тот же, что и объект обложения ЕСН (п. 2 ст. 10 Закона об обязательном пенсионном страховании). Но при исчислении суммы ЕСН (суммы авансового платежа) по выплатам иностранным гражданам, временно проживающим в России, в части применения налогового вычета (пп. 2 п. 1 ст. 243 НК РФ), т.е. уменьшения налога, подлежащего уплате в федеральный бюджет, на сумму начисленных страховых взносов на обязательное пенсионное страхование, у организации, производящей выплаты иностранным гражданам, может возникнуть спор с налоговыми органами. Причина проста. Статья 3 Федерального закона о трудовых пенсиях предусматривает право на получение трудовой пенсии только для иностранных граждан и лиц без гражданства, постоянно проживающих в России. Налоговые органы считают, что право на вычет может быть использовано налогоплательщиком только в отношении данной категории иностранцев.

По мнению автора, такая позиция неправомерна, поскольку происходит подмена понятий: порядок исчисления, уплаты ЕСН и право применить налоговый вычет относятся к правам и обязанностям налогоплательщика, т.е. лица, производящего выплату иностранному гражданину, и регулируются Налоговым кодексом РФ, а право иностранного гражданина на получение трудовой пенсии - это его социальное право, которое регулируется пенсионным законодательством РФ, поэтому на права налогоплательщика оно не влияет.

Суды также отмечают, что акты, регулирующие правоотношения в сфере пенсионного, медицинского, социального страхования, не имеют отношения к порядку исчисления ЕСН (см. Постановление ФАС Дальневосточного округа от 09.03.2005 по делу N Ф03-А59/04-2/4452).

Согласно Налоговому кодексу РФ право на применение налогового вычета по ЕСН зависит только от начисленных страховых взносов по обязательному пенсионному страхованию (пп. 2 п. 1 ст. 243 НК РФ). Порядок исчисления и уплаты страховых взносов в Пенсионный фонд РФ установлен Законом об обязательном пенсионном страховании.

Таким образом, при исчислении ЕСН (авансового платежа) с выплат гражданам, временно проживающим на территории России, организация тоже может применить налоговый вычет.

А.Ю.Солодихин

Член Палаты

налоговых консультантов,

адвокат

Адвокатской конторы N 63

МКА г. Москвы

Подписано в печать

08.12.2005

     
   ——————————————————————————————————————————————————————————————————
————————————————————
——