"Налоговые споры", 2006, N 1

О НАЛОГОВОМ УЧЕТЕ ВЫКУПНОЙ СТОИМОСТИ ИМУЩЕСТВА,

НАХОДЯЩЕГОСЯ В ЛИЗИНГЕ

Хозяйствующие субъекты все чаще прибегают к такой форме инвестирования, как лизинг (финансовая аренда). Нередко имущество, переданное в лизинг, впоследствии выкупается лизингополучателем. И для того чтобы на момент окончания договора лизингополучатель не нес большие расходы, стороны договариваются о регулярной уплате в составе лизинговых платежей выкупной цены предмета лизинга. Но тут появляются налоговые органы, которые запрещают включать в расходы, уменьшающие налогооблагаемую прибыль, эту часть платежа.

Действующая редакция п. 10 ст. 264 НК РФ предусматривает, что к прочим расходам, связанным с производством и реализацией, относятся арендные (лизинговые) платежи за арендуемое (принятое в лизинг) имущество. В случае если имущество, полученное по договору лизинга, учитывается у лизингополучателя, арендные (лизинговые) платежи признаются расходом за вычетом сумм амортизации, начисленной в соответствии со ст. 259 Кодекса по этому имуществу.

С 1 января 2006 г. в соответствии с Федеральным законом от 06.06.2005 N 58-ФЗ вступает в силу новая редакция данной нормы, но по существу новым в ней является только уточнение, что лизингодатель вправе учитывать расходы на приобретение имущества, переданного в лизинг.

Понятие лизингового платежа дано в ст. 28 Федерального закона о лизинге. Под ним понимается общая сумма платежей по договору лизинга за весь срок действия договора, в которую входит возмещение затрат лизингодателя, связанных с приобретением и передачей предмета лизинга лизингополучателю, возмещение затрат, связанных с оказанием других предусмотренных договором лизинга услуг, а также доход лизингодателя. Здесь же указано, что в общую сумму договора лизинга может включаться выкупная цена предмета лизинга, если договором лизинга предусмотрен переход права собственности на предмет лизинга к лизингополучателю.

В этой же статье Федерального закона о лизинге прямо указано, что в целях налогообложения прибыли лизинговые платежи относятся в соответствии с законодательством о налогах и сборах к расходам, связанным с производством и (или) реализацией. Сделано это, видимо, для того чтобы поощрить развитие в России лизинга и форм инвестиций в средства производства на основе финансовой аренды (лизинга), защитить права собственности, права участников инвестиционного процесса и обеспечить эффективность инвестирования.

Таким образом, из понятия "лизинговый платеж" следует, что, если сумма лизингового платежа рассчитывается с учетом выкупной цены предмета лизинга, даже если эта цена в договоре отдельно не обозначена, лизингополучатель может включать ее в состав расходов при определении налогооблагаемой базы по налогу на прибыль организаций.

Однако налоговые органы не согласны с таким подходом (см., например, Письмо ФНС России от 16.11.2004 N 02-5-11/172@ "О порядке учета лизинговых операций"). По их мнению, выкупная стоимость - это затраты организации на приобретение объекта лизинга без учета стоимости услуг по лизингу, следовательно, она не учитывается в составе лизингового платежа, уменьшающего налоговую базу по налогу на прибыль у лизингополучателя и, соответственно, в составе текущих расходов независимо от формы и способа расчетов. Не влияет, по их мнению, на учет лизинговых платежей и тот факт, на чьем балансе - лизингодателя или лизингополучателя - числится предмет лизинга.

Такой же точки зрения придерживается и Минфин России. Хотя в некоторых частных ответах на вопросы налогоплательщиков он все же разграничивает ситуации, когда имущество, переданное в лизинг, числится на балансе лизингополучателя, а когда - на балансе лизингодателя.

В Письмах от 24.05.2005 N 03-03-01-04/1/288 и от 08.04.2005 N 03-03-01-04/1/174 Минфин указал на невозможность применения пп. 10 п. 1 ст. 264 НК РФ. Расходы по уплате выкупной цены предмета лизинга в налоговом учете лизингополучателя формируют первоначальную стоимость амортизируемого имущества, которая определяется в соответствии с п. 1 ст. 257 НК РФ, поэтому лизинговые платежи в части выкупной стоимости должны учитываться в налоговом учете у лизингополучателя через амортизацию (пп. 3 п. 2 ст. 253 и ст. 268 НК РФ).

В другом Письме от 03.03.2005 N 03-06-01-04/125 финансовое ведомство пришло к выводу, что пп. 3 п. 7 ст. 272 НК РФ, определяющий дату признания расходов при методе начисления, не распространяется на ту часть лизинговых платежей, которую составляет выкупная цена предмета лизинга, опять же потому, что эти расходы формируют первоначальную стоимость амортизируемого имущества.

Контролирующие органы считают, что выкупная стоимость предмета лизинга признается затратами организации на его приобретение отдельно без учета услуг по лизингу. По нашему мнению, такие выводы вполне логичны, но говорить о том, что налогоплательщик в любой ситуации должен руководствоваться именно ими, нельзя. Учитываются лизинговые платежи по-разному, в зависимости от того, на чьем балансе числится имущество, переданное в лизинг, - на балансе лизингодателя или на балансе лизингополучателя.

Кроме того, для того чтобы признать незаконным включение лизингополучателем в состав прочих расходов, связанных с производством и реализацией, всей суммы платежей по договору лизинга, нужны основания, предусмотренные законом. А таковых, если обратиться к действующему законодательству, нет. Предлагаемая контролирующими органами методика расчета суммы расходов, учитываемых в целях налогообложения прибыли, действующим Налоговым кодексом РФ не предусмотрена.

Таким образом, налогоплательщик-лизингополучатель для целей налогообложения прибыли вправе самостоятельно выбрать способ, с помощью которого он будет учитывать выкупную цену предмета лизинга - либо в составе текущих расходов, либо через амортизацию. Главное здесь - не нарушать установленный в п. 5 ст. 252 НК РФ запрет на повторное включение в состав расходов налогоплательщика уже отраженных в составе расходов сумм.

Напоследок хочется напомнить, что, когда речь идет о доходах лизингодателя, налоговые органы включают в их сумму выкупную цену предмета лизинга и называют ее лизинговым платежом (см. Письмо МНС России от 22.04.2004 N 02-3-08/13 "О налоге на прибыль"). Кроме того, судебная практика складывается не в пользу налоговых органов (см., например, Постановление ФАС Северо-Западного округа от 25.04.2005 по делу N А52/6733/2004/2).

Подписано в печать

08.12.2005

     
   ——————————————————————————————————————————————————————————————————
————————————————————
——