"Главбух", 2005, N 24

ФИРМА СМЕНИЛА НАЛОГОВЫЙ РЕЖИМ: ЧТО ДЕЛАТЬ С НДС?

ФНС России выпустила подробные разъяснения по НДС для тех организаций, которые в 2006 г.:

- перейдут с общего режима налогообложения на "упрощенку" или ЕНВД;

- перестанут применять упрощенную систему или "вмененку", перейдя на уплату общих налогов.

Переходные положения по НДС налоговики прописали в Письме от 24 ноября 2005 г. N ММ-6-03/988@. При этом ФНС России разъяснила, как организациям, меняющим налоговый режим, поступать с начисленным и "входным" налогом. О позиции налоговиков читайте в нашем комментарии.

В 2005 году - общий режим, в 2006 году - "упрощенка" или ЕНВД

Для тех организаций, которые собираются перейти в 2006 г. на специальный режим, ФНС России рассмотрела три ситуации.

Фирма получила в 2005 г. от покупателей авансы, а отгрузила товары в 2006 г. Получив авансы, организация заплатила с них НДС. Ведь в этот момент она применяла общий режим налогообложения, то есть являлась плательщиком налога. А в соответствии с пп. 1 п. 1 ст. 162 Налогового кодекса РФ налоговая база по НДС увеличивается на суммы полученных авансов. Однако с 1 января 2006 г. фирма перешла на упрощенную систему или "вмененку". Следовательно, с этого момента организация перестала быть плательщиком НДС (ст. ст. 346.11 и 346.26 Налогового кодекса РФ). И если товары будут реализованы покупателям в 2006 г., принять к вычету НДС с авансов у фирмы не получится. Это следует из п. 1 ст. 171 Налогового кодекса РФ.

Кроме того, в такой ситуации пострадает и покупатель. Дело в том, что товары будут реализованы продавцом в 2006 г. - во время "упрощенки" или "вмененного" режима. А значит, поставщик не станет выписывать счет-фактуру. И поэтому НДС, уплаченный в 2005 г. в составе авансов, покупатель принять к вычету не сможет.

Выход из сложившейся ситуации предлагал журнал "Главбух" в N 21, 2005, на с. 50.

Как мы писали, стороны сделки могут в конце года внести изменения в договор. А именно уменьшить цену товаров на сумму НДС. При этом в договоре надо прописать, что товары будут отгружены в 2006 г., когда продавец перестанет быть плательщиком НДС. Также продавец должен до конца 2005 г. вернуть налог покупателю. Если стороны совершат все эти действия, продавец вправе принять НДС с авансов к вычету. Сделать это можно в последнем налоговом периоде 2005 г.

ФНС России предложила точно такой же способ в Письме N ММ-6-03/988@.

Фирма отгрузила товары в 2005 г., а оплату от покупателей получила в 2006 г. В этом случае, как разъяснила ФНС России, организация должна перечислить НДС в бюджет. При этом не важно, какой метод исчисления налога она применяет - "по отгрузке" или "по оплате". С организациями, которые платят НДС "по отгрузке", все понятно. Обязанность исчислить налог у них возникает в 2005 г. (пп. 1 п. 1 ст. 167 Налогового кодекса РФ). А вот с предприятиями, которые в учетной политике выбрали метод "по оплате", возникают сложности. Ведь налоговую базу такие фирмы определяют после того, как товары будут реализованы и оплачены. На это указывает пп. 2 п. 1 ст. 167 Налогового кодекса РФ. Получается, что в 2005 г., отгрузив товары, продавец НДС не заплатил. Однако фирма выписала покупателю счет-фактуру. И ФНС России считает, что в 2006 г., получив оплату за товары, продавец должен перечислить налог в бюджет.

Согласимся с этим требованием. Ведь объект налогообложения по НДС возникает, когда товары реализованы. В нашем случае это происходит в 2005 г., когда фирма находится на общем режиме. Поэтому она должна перечислить налог в бюджет. Однако сделать это надо только после того, как товары будут оплачены, то есть в 2006 г. При этом не важно, что в следующем году фирма перейдет на специальный режим.

Надо ли восстанавливать "входной" НДС. Как разъяснили налоговики в Письме N ММ-6-03/988@, при переходе на "упрощенку" или ЕНВД фирма должна восстановить "входной" НДС. Причем ФНС России пояснила, что это требование касается:

- основных средств и нематериальных активов, остаточная стоимость которых числится в бухгалтерском учете на конец 2005 г.;

- товаров, купленных во время общего режима, но реализованных при спецрежиме;

- материалов, купленных в 2005 г., но списанных в производство в 2006 г.

Восстановить НДС, по мнению налоговиков, нужно 31 декабря 2005 г. То есть сумму налога на добавленную стоимость надо отразить в декларации за последний налоговый период 2005 г. (за декабрь или IV квартал). Отметим, что такой позиции налоговики придерживаются давно. А с 1 января 2006 г. требование о восстановлении НДС будет четко прописано в п. 3 ст. 170 Налогового кодекса РФ.

Однако сейчас в Налоговом кодексе РФ это требование не прописано. А значит, фирма может не восстанавливать НДС при переходе на "упрощенку" или "вмененный" режим. Ведь еще в прошлом году Президиум ВАС РФ указал, что законодательство не содержит норм, обязывающих фирму восстановить налог на добавленную стоимость при переходе на спецрежим (Постановление от 30 марта 2004 г. N 15511/03). Но данный подход наверняка придется отстаивать через суд.

В 2005 году - "упрощенка" или ЕНВД, в 2006 году - общий режим

Для организаций, которые перешли со спецрежима на общий, ФНС России разъяснила две ситуации.

Можно ли фирме принять к вычету "входной" НДС, предъявленный ей поставщиками до перехода на общий режим. Отметим, что подобные разъяснения ФНС России дала только для тех фирм, которые в 2005 г. применяют упрощенную систему и платят единый налог с разницы между доходами и расходами. По мнению налоговиков, принять к вычету "входной" НДС можно только в том случае, если фирма не учла сумму налога в составе расходов при "упрощенке". И при условии, что выполняются все требования, прописанные в ст. ст. 171 и 172 Налогового кодекса РФ: у покупателя есть счет-фактура, а товары (материалы, основные средства) оплачены. Кроме того, товары должны быть реализованы (материалы списаны, а основные средства введены в эксплуатацию) при общем режиме налогообложения.

Таким образом, принять к вычету НДС получится по:

- товарам, оплаченным в 2005 г., но реализованным покупателям только в 2006 г. (при условии, что фирма не учла товары в расходах при упрощенной системе сразу после оплаты);

- материалам, оплаченным в 2005 г., но списанным в производство в 2006 г. (при условии, что фирма не учла материалы в расходах при упрощенной системе сразу после оплаты);

- основным средствам, купленным в 2005 г., но введенным в эксплуатацию в 2006 г.

На наш взгляд, точно такой же подход нужно применять тем организациям, которые перешли на общий режим с "вмененки" или упрощенной системы с базой "доходы". Эти фирмы в 2005 г. при расчете налогов расходы не учитывают. Поэтому принять к вычету "входной" НДС можно, если выполняются условия, перечисленные в ст. ст. 171 и 172 Налогового кодекса РФ. А именно у предприятия есть счет-фактура от продавца и товары (материалы, основные средства) оплачены. Но при этом товары должны быть проданы (материалы списаны, а основные средства введены в эксплуатацию) при общем режиме налогообложения. Ведь ст. 171 Налогового кодекса РФ требует, чтобы товары (материалы, основные средства) использовались в деятельности, облагаемой НДС.

Надо ли платить НДС, если товары оплачены в 2005 г., а реализованы в 2006 г. В этом случае фирма получила от покупателей авансы при спецрежиме. А товары (работы, услуги) будут реализованы, когда предприятие перейдет на общий режим налогообложения. Значит, продавец должен выставить покупателю счет-фактуру, а также перечислить НДС в бюджет. Однако проблема состоит в том, что в 2005 г. покупатель заплатил аванс без учета НДС. Ведь на тот момент продавец не был плательщиком налога. В связи с этим продавец должен выбрать один из двух вариантов.

Первый вариант: в договор с покупателем нужно внести изменения, увеличив цену товара на сумму НДС. После этого покупатель заплатит налог поставщику. А продавец перечислит его в бюджет. Однако не всякий покупатель согласится менять условия сделки и доплачивать деньги. Тогда подойдет другой способ.

Второй вариант: стороны сделки расторгают в конце 2005 г. договор. И продавец до 1 января 2006 г. возвращает покупателю аванс. А в 2006 г. стороны заключают новый договор, где указывается та же цена, но уже с НДС. Затем покупатель вновь перечисляет аванс, указав в платежном поручении, что сумма включает налог на добавленную стоимость. Тогда продавец перечислит НДС в бюджет, а покупатель примет его к вычету.

Е.А.Савина

Эксперт журнала "Главбух"

Подписано в печать

07.12.2005

     
   ——————————————————————————————————————————————————————————————————
————————————————————
——