"Современный бухучет", 2005, N 12

УЧЕТ ПОТЕРЬ ОТ БРАКА

Появление брака является неизбежной частью любого производства, поэтому важно его своевременно выявить и правильно учесть.

Браком в производстве признаются продукты, изделия, полуфабрикаты, детали, которые не соответствуют по своему качеству установленным стандартам или техническим условиям и не могут быть использованы по прямому назначению либо могут быть использованы лишь после их переработки или исправления. При этом не считаются браком продукты, изделия, полуфабрикаты, изготовленные по особым повышенным техническим требованиям, в тех случаях, когда они не соответствуют этим требованиям, но отвечают стандартам или техническим условиям на аналогичные продукты или изделия для общего потребления. Не относятся к браку потери от сортности, т.е. перевод продукции в низший сорт по качеству.

Различают следующие виды брака:

1. В зависимости от характера дефектов брак подразделяется на исправимый и неисправимый (окончательный).

Исправимый брак - это изделия, полуфабрикаты (детали и узлы) и работы, которые могут быть использованы по прямому назначению после исправления дефектов, причем их исправление технически возможно и экономически целесообразно.

Окончательный (неисправимый) брак - это изделия, полуфабрикаты, детали и работы, которые не могут быть использованы по прямому назначению и исправление которых технически невозможно или экономически нецелесообразно, т.е. в тех случаях, когда исправление брака потребует затрат, превышающих затраты на изготовление новой продукции вместо бракованной.

2. В зависимости от места обнаружения брак подразделяется на внутренний и внешний.

Внутренний брак - это брак, выявленный в организации до отправки продукции потребителям.

Внешний брак - это брак, выявленный у потребителя в процессе использования или сборки.

Выявленный брак должен быть документально зафиксирован.

Как внутренний, так и внешний брак оформляют актом. В настоящее время нет унифицированной формы акта на брак, поэтому организация должна разработать ее самостоятельно, а руководитель - утвердить своим приказом.

В акте на брак нужно указать:

- наименование забракованного изделия;

- номенклатурный, технический номер изделия;

- в чем состоит брак и его причины;

- количество забракованной продукции;

- исправимый брак или нет;

- кем допущен брак;

- стоимость брака по статьям прямых затрат.

Внутренний брак

Для обобщения информации о потерях от брака в производстве Планом счетов финансово-хозяйственной деятельности организаций, утвержденным Приказом Минфина России от 31.10.2000 N 94н, предназначен счет 28 "Брак в производстве". Следует отметить, что на данном счете учитываются все виды брака. Аналитический учет на счете 28 ведется по отдельным структурным подразделениям, видам продукции (работ), статьям расходов, причинам и виновникам брака.

По дебету счета 28 отражаются затраты, связанные с выявленным браком:

- себестоимость бракованной продукции (при неисправимом браке);

- затраты на исправление брака (при исправимом браке).

По кредиту счета 28 отражаются суммы, уменьшающие потери от брака:

- стоимость бракованной продукции, принятой к учету по цене возможного использования;

- суммы, взыскиваемые с виновников брака;

- суммы, взыскиваемые с поставщиков недоброкачественных материалов, при использовании которых допущен брак, и т.д.

Сумма потерь от брака равна разнице между оборотами по дебету и кредиту счета 28.

Невозмещаемые суммы потерь от брака включаются в себестоимость тех видов продукции, по которым выявлен брак. Если в том периоде, в котором выявлен брак, данный вид продукции не производился, суммы потерь распределяются по прочим видам продукции как общепроизводственные расходы.

Внутренний неисправимый брак

Себестоимость внутреннего неисправимого брака, подлежащая отражению на счете 28, определяется по сумме затрат на изготовление бракованной продукции, куда входят:

- стоимость использованных сырья и материалов;

- расходы на оплату труда;

- соответствующие суммы ЕСН;

- расходы на содержание и эксплуатацию оборудования;

- часть общепроизводственных расходов;

- другие затраты, связанные с изготовлением бракованной продукции.

Для расчета себестоимости окончательного брака необходимо:

- составить калькуляцию затрат на изготовление бракованной продукции;

- рассчитать сумму взысканий с виновников брака;

- рассчитать стоимость возвратных отходов по цене возможного использования;

- определить сумму потерь от окончательного брака.

Учет неисправимого внутреннего брака оформляется в учете организации бухгалтерскими записями:

Дебет 28 Кредит 20 "Основное производство", 21 "Полуфабрикаты собственного производства", 43 "Готовая продукция" - списана себестоимость бракованной продукции;

Дебет 10 "Материалы", 21, 41 "Товары" Кредит 28 - принята к учету бракованная продукция по цене возможного использования;

Дебет 73 "Расчеты с персоналом по прочим операциям" Кредит 28 - начислены суммы, подлежащие взысканию с виновников брака;

Дебет 76 "Расчеты с разными дебиторами и кредиторами" Кредит 28 - начислены суммы, подлежащие взысканию с поставщиков бракованных материалов;

Дебет 20, 23 "Вспомогательные производства" Кредит 28 - включены в себестоимость продукции потери от брака.

Пример 1. При производстве продукции выявлен неисправимый брак партии изделий, причиной которого явилось использование некачественных материалов. Затраты на изготовление бракованной продукции составили:

стоимость израсходованных материалов - 25 000 руб.;

заработная плата - 15 000 руб.;

сумма ЕСН - 3900 руб.;

доля общепроизводственных расходов - 7500 руб.

Цена возможной реализации бракованной продукции - 20 000 руб.

Поставщику некачественных материалов выставлена претензия, сумма, предъявленная к взысканию, составляет 10 000 руб.

В учете организации производятся следующие записи:

Дебет 28 Кредит 20 - отражена себестоимость бракованной, продукции - 51 400 руб. (25 000 руб. + 15 000 руб. + 3900 руб. + 7500 руб.);

Дебет 43 Кредит 28 - бракованная продукция принята к учету по цене возможной реализации - 20 000 руб.;

Дебет 76 Кредит 28 - начислена сумма, подлежащая взысканию с поставщика, - 10 000 руб.;

Дебет 20 Кредит 28 - потери от брака включены в себестоимость продукции - 21 400 руб. (51 400 руб. - 20 000 руб. - 10 000 руб.).

Внутренний исправимый брак

В себестоимость внутреннего исправимого брака включаются:

- стоимость сырья и материалов, израсходованных при исправлении брака;

- заработная плата работников, непосредственно осуществляющих исправление брака;

- соответствующие суммы начисленного ЕСН;

- доля затрат на содержание и эксплуатацию оборудования и общепроизводственных затрат, приходящаяся на операции по исправлению брака;

- другие расходы, связанные с исправлением брака.

Учет исправимого внутреннего брака оформляется следующими бухгалтерскими записями:

Дебет 28 Кредит 10 - списана стоимость сырья и материалов, использованных для исправления брака;

Дебет 28 Кредит 70 "Расчеты с персоналом по оплате труда" - начислена заработная плата рабочим, занятым исправлением брака;

Дебет 28 Кредит 69 "Расчеты по социальному страхованию и обеспечению" - начислен ЕСН по заработной плате рабочих, занятых исправлением брака;

Дебет 28 Кредит 25 "Общепроизводственные расходы" - списана соответствующая доля общепроизводственных затрат;

Дебет 73 Кредит 28 - начислены суммы, подлежащие взысканию с виновников брака;

Дебет 76 Кредит 28 - начислены суммы, подлежащие взысканию с поставщиков бракованных материалов;

Дебет 20, 23 Кредит 28 - включены в себестоимость продукции затраты на исправление брака.

Пример 2. При производстве продукции выявлен брак партии изделий. Затраты на изготовление бракованной продукции составили:

стоимость израсходованных материалов - 25 000 руб.;

заработная плата - 15 000 руб.;

сумма ЕСН - 3900 руб.;

доля общепроизводственных расходов - 7500 руб.;

итого - 51 400 руб.

Затраты на исправление брака составили:

стоимость израсходованных материалов - 8000 руб.

заработная плата - 7000 руб.

сумма ЕСН - 1820 руб.

доля общепроизводственных расходов - 1500 руб.

итого - 18 320 руб.

С виновников брака взыскано 5000 руб.

В учете организации данные хозяйственные операции оформляются следующим образом:

Дебет 28 Кредит 10 - списана стоимость материалов на исправление брака - 8000 руб.;

Дебет 28 Кредит 70 - начислена заработная плата за исправление брака - 7000 руб.;

Дебет 28 Кредит 69 - начислен ЕСН - 1820 руб.;

Дебет 28 Кредит 25 - списаны общепроизводственные расходы, приходящиеся на исправление брака, - 1500 руб.;

Дебет 73 Кредит 28 - начислена сумма к взысканию с виновников брака - 5000 руб.;

Дебет 70 Кредит 73 - взыскиваемая сумма удержана из зарплаты работников - 5000 руб.;

Дебет 20 Кредит 28 - отнесена на себестоимость продукции сумма потерь от брака - 13 320 руб. (8000 руб. + 7000 руб. + 1820 руб. + 1500 руб. - 5000 руб.);

Дебет 43 Кредит 20 - отражена производственная себестоимость готовой продукции - 64 720 руб. (51 400 руб. + 13 320 руб.).

Особенности учета НДС

в случае обнаружения внутреннего брака

На практике нередко возникает вопрос о том, необходимо ли восстанавливать НДС со стоимости материальных ценностей, которые использовались в процессе производства бракованной продукции. Некоторые специалисты считают, что если бракованная продукция не будет в дальнейшем реализована, то ранее принятый к вычету НДС в части, приходящейся на стоимость товарно-материальных ценностей, использованных в процессе производства бракованной продукции, должен быть восстановлен и уплачен в бюджет.

С данной точкой зрения трудно согласиться. Напомним, что согласно пп. 1 п. 2 ст. 171 НК РФ вычетам подлежат суммы НДС, предъявленные организации и уплаченные ею при приобретении товаров на территории Российской Федерации, необходимых для осуществления операций, признаваемых объектами налогообложения в соответствии с гл. 21 НК РФ. Кроме того, потери от брака для целей налогообложения прибыли включаются в состав прочих расходов (пп. 47 п. 1 ст. 264 НК РФ), следовательно, несмотря на то, что часть приобретенных товарно-материальных ценностей была использована в производстве бракованной продукции, расходы на такие материалы имеют непосредственное отношение к реализации товаров, т.е. к операциям, подлежащим налогообложению НДС.

Таким образом, в подобной ситуации вычет НДС правомерен и восстанавливать принятые к вычету суммы налога в части, приходящейся на стоимость товарно-материальных ценностей, использованных в процессе производства бракованной продукции, не нужно.

В случае если не выполняются требования ст. 252 НК РФ, в связи с чем стоимость бракованной продукции не может быть признана в составе расходов для целей гл. 25 НК РФ, на основании пп. 2 п. 1 ст. 146 НК РФ такие расходы являются расходами для собственных нужд, которые облагаются НДС. При этом за организацией сохраняется право на возмещение НДС по материальным ценностям, которые были использованы для производства бракованной продукции в соответствии с пп. 1 п. 2 ст. 171 НК РФ.

Особенности учета налога на прибыль

в случае обнаружения внутреннего брака

В налоговом учете потери от брака включаются в состав прочих расходов, связанных с производством и реализацией, на основании пп. 47 п. 1 ст. 264 НК РФ. Указанные расходы являются косвенными и учитываются в составе расходов отчетного периода в полном объеме (п. 2 ст. 318 НК РФ). При этом к прочим расходам, связанным с производством и реализацией, учитываемым в целях определения налоговой базы по налогу на прибыль организаций, налогоплательщики вправе относить только те потери от брака в производстве, которые не подлежат взысканию (удержанию) с виновников брака.

Для того чтобы признать потери от брака, необходимо соблюдать требования ст. 252 НК РФ. Напомним, что в соответствии с п. 1 данной статьи расходами для целей налогового учета признаются обоснованные и документально подтвержденные затраты, осуществленные налогоплательщиком, при условии, что они произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода.

Под обоснованными расходами понимаются экономически оправданные затраты, оценка которых выражена в денежной форме. Под документально подтвержденными расходами понимаются затраты, подтвержденные документами, оформленными в соответствии с законодательством Российской Федерации.

Организациям, применяющим упрощенную систему налогообложения в соответствии с гл. 26.2 НК РФ и выбравшим объектом налогообложения "доходы, уменьшенные на величину расходов", включить в состав расходов потери от брака не удастся, так как в гл. 26.2 НК РФ содержится закрытый перечень расходов и расходы в виде потерь от брака ст. 346.16 гл. 26.2 НК РФ не предусмотрены.

Внешний брак

Потери от внешнего брака отражаются в составе затрат того месяца, в котором получены и приняты претензии от покупателей. Потери от брака, которые относятся к продукции, изготовленной в прошлых периодах, включаются в себестоимость аналогичных изделий, выпущенных в текущем периоде. Если в текущем периоде такие изделия не выпускаются, данные расходы распределяются по прочим видам продукции как общепроизводственные расходы.

Статьей 475 Гражданского кодекса РФ установлено, если недостатки товара не были оговорены продавцом, покупатель, которому передан товар ненадлежащего качества, вправе по своему выбору потребовать от продавца:

- соразмерного уменьшения покупной цены;

- безвозмездного устранения недостатков товара в разумный срок;

- возмещения своих расходов на устранение недостатков товара.

В случае существенного нарушения требований к качеству товара (обнаружения неустранимых недостатков, недостатков, которые не могут быть устранены без несоразмерных расходов или затрат времени, или выявляются неоднократно, либо проявляются вновь после их устранения, и других подобных недостатков) покупатель вправе по своему выбору:

- отказаться от исполнения договора купли-продажи и потребовать возврата уплаченной за товар денежной суммы;

- потребовать замены товара ненадлежащего качества товаром, соответствующим договору.

Внешний неисправимый брак

В себестоимость неисправимого внешнего брака включаются:

- производственная себестоимость продукции (изделий), окончательно забракованной потребителем;

- возмещение покупателю затрат, понесенных им в связи с приобретением этой продукции;

- транспортные расходы по возврату бракованной продукции;

- другие затраты, связанные с изготовлением бракованной продукции.

Чтобы возврат продукции не был квалифицирован как ее обратная продажа организации-изготовителю, важно правильно оформить документы, подтверждающие характер сделки. В этом случае оформляется акт об установленном расхождении по количеству и качеству при приеме товарно-материальных ценностей по форме N ТОРГ-2, утвержденной Постановлением Госкомстата России от 25.12.1998 N 132, и выставляется претензия, в которой отражается факт поставки некачественной продукции и указывается, должен ли поставщик перечислить покупателю деньги за бракованную продукцию либо погасить задолженность, образовавшуюся после возврата брака, отгрузив аналогичную продукцию надлежащего качества.

Как правило, внешний брак выявляется не в том месяце, когда продукция была изготовлена, а позднее, когда забракованная продукция уже включена в объем продаж.

В случае возврата бракованной продукции поставщик должен сторнировать бухгалтерские операции по реализации в доле, приходящейся на брак, в том числе и суммы начисленных налогов.

Порядок списания внешнего брака зависит от периода, когда он выявлен, и от того, создает организация резерв на гарантийный ремонт или нет.

Если организацией не создан резерв на гарантийный ремонт, потери от внешнего брака отражаются в составе затрат того месяца, в котором получены и приняты претензии от покупателей. Потери от брака, которые относятся к продукции, изготовленной в прошлых периодах, включаются в себестоимость аналогичных изделий, выпущенных в текущем периоде. Если в текущем периоде такие изделия не выпускаются, то данные расходы распределяются по прочим видам продукции как общепроизводственные расходы. Потери от бракованной продукции, реализованной в прошлые периоды, необходимо включать в состав внереализационных расходов как убытки прошлых лет, выявленные в отчетном году.

Если организацией создан резерв на гарантийный ремонт, сумму потерь от брака списывают за счет резерва вне зависимости от того, когда была продана бракованная продукция: Дебет 96 "Резервы предстоящих расходов" Кредит 28.

Если такой же резерв создан и в налоговом учете, потери от брака также списываются за его счет.

При использовании резерва следует учитывать, что за счет этих средств списываются расходы на выполнение гарантийных работ только в пределах гарантийного срока.

Пример 3. Организация реализовала партию из 10 изделий. Продажная цена одного изделия составляет 23 600 руб. (в том числе НДС - 3600 руб.). Себестоимость одного изделия составляет 15 000 руб.

В процессе использования изделий покупателем обнаружен неисправимый брак в трех изделиях. Им составлен акт о выявлении брака по форме N ТОРГ-2 и выставлена претензия, в которой покупатель потребовал перечислить на его расчетный счет денежные средства в размере стоимости трех бракованных изделий.

Организация-изготовитель оплатила транспортные расходы по доставке бракованных изделий в сумме 1180 руб. (в том числе НДС - 180 руб.).

Полученные в результате разборки бракованных изделий запасные части были приняты к учету по цене возможной реализации на общую сумму 15 000 руб.

Начислена заработная плата рабочим за разборку изделий - 3000 руб.

Начислен ЕСН - 780 руб.

В учете организации будут оформлены следующие записи.

До обнаружения брака:

Дебет 62 "Расчеты с покупателями и заказчиками" Кредит 90 "Продажи", субсчет 1 "Выручка" - отражена выручка от реализации изделий - 236 000 руб. (23 600 руб. х 10);

Дебет 90, субсчет 2 "Себестоимость продаж" Кредит 43 - списана себестоимость реализованных изделий - 150 000 руб. (15 000 руб. х 10);

Дебет 90, субсчет 3 "Налог на добавленную стоимость" Кредит 68 "Расчеты по налогам и сборам" - начислен НДС - 36 000 руб. (3600 руб. х 10);

Дебет 90, субсчет 9 "Прибыль/убыток от продаж" Кредит 99 "Прибыли и убытки" - отражена прибыль от реализации изделий - 50 000 руб. (236 000 руб. - 150 000 руб. - 36 000 руб.);

Дебет 51 "Расчетные счета" Кредит 62 - получена оплата за реализованные изделия - 236 000 руб.

После обнаружения брака и выставления претензии:

Дебет 62 Кредит 90, субсчет 1 "Выручка" - сторно! часть выручки, приходящаяся на бракованные изделия, - 70 800 руб. (23 600 руб. х 3);

Дебет 90, субсчет 2 "Себестоимость продаж" Кредит 43 - сторно! списанная себестоимость бракованных изделий - 45 000 руб. (15 000 руб. х 3);

Дебет 68 Кредит 90, субсчет 3 "Налог на добавленную стоимость" - предъявлен к вычету НДС, ранее начисленный и уплаченный в бюджет на суммы, относящиеся к возвращенным бракованным изделиям, - 10 800 руб. (3600 руб. х 3);

Дебет 62 Кредит 51 - перечислена покупателю стоимость бракованных изделий - 70 800 руб. (23 600 руб. х 3);

Дебет 28 Кредит 43 - списана себестоимость бракованных изделий - 45 000 руб. (15 000 руб. х 3);

Дебет 60 "Расчеты с поставщиками и подрядчиками" Кредит 51 - оплачены транспортные расходы - 1180 руб.;

Дебет 28 Кредит 60 - транспортные расходы включены в состав потерь от брака - 1000 руб.;

Дебет 19 "Налог на добавленную стоимость по приобретенным ценностям" Кредит 60 - отражен НДС по транспортным расходам - 180 руб.;

Дебет 68 Кредит 19 - предъявлен к вычету НДС - 180 руб.;

Дебет 28 Кредит 70 - начислена заработная плата за разборку бракованных изделий - 3000 руб.;

Дебет 28 Кредит 69 - начислен ЕСН - 780 руб.;

Дебет 10 Кредит 28 - приняты к учету запчасти после разборки бракованных изделий - 15 000 руб.;

Дебет 20 Кредит 28 - потери от брака включены в себестоимость продукции текущего периода - 34 780 руб. (45 000 руб. + 1000 руб. + 3000 руб. + 780 руб. - 15 000 руб.).

Внешний исправимый брак

В себестоимость внешнего исправимого брака включаются:

- расходы на исправление забракованной продукции у потребителя;

- транспортные расходы по перевозке продукции от покупателя к изготовителю и обратно;

- другие затраты на возмещение расходов покупателя по приобретению продукции.

В том случае, если организация-изготовитель исправляет обнаруженный брак и затем снова доставляет продукцию с исправленными дефектами покупателю, нужно учитывать следующее. Так как продукция уже была реализована, право собственности на нее перешло покупателю. Следовательно, на тот период, в течение которого эта продукция находится в организации-изготовителе и проводятся работы по устранению дефектов, она должна учитываться на забалансовом счете 002 "Товарно-материальные ценности, принятые на ответственное хранение".

Пример 4. Изменим условия примера 3.

Организация реализовала партию из 10 изделий. Продажная цена одного изделия составляет 23 600 руб. (в том числе НДС - 3600 руб.). Себестоимость одного изделия составляет 15 000 руб.

В процессе использования изделий покупателем обнаружен брак в трех изделиях, дефекты могут быть устранены.

Организация-изготовитель оплатила транспортные расходы по доставке бракованных изделий от покупателя в сумме 1180 руб. (в том числе НДС - 180 руб.) и по доставке изделий обратно покупателю в сумме 1180 руб. (в том числе НДС - 180 руб.).

Стоимость материалов и деталей, израсходованных на исправление брака, - 3000 руб.

Начислена заработная плата рабочим за исправление брака - 5000 руб.

Начислен ЕСН - 1300 руб.

Сумма, предъявленная к взысканию с виновников, - 8000 руб.

Данные хозяйственные операции будут отражены в учете организации следующим образом.

До обнаружения брака:

Дебет 62 Кредит 90, субсчет 1 "Выручка" - отражена выручка от реализации изделий - 236 000 руб. (23 600 руб. х 10);

Дебет 90, субсчет 2 "Себестоимость продаж" Кредит 43 - списана себестоимость реализованных изделий - 150 000 руб. (15 000 руб. х 10);

Дебет 90, субсчет 3 "Налог на добавленную стоимость" Кредит 68 - начислен НДС - 36 000 руб. (3600 руб. х 10);

Дебет 90, субсчет 9 "Прибыль/убыток от продаж" Кредит 99 - отражена прибыль от реализации изделий - 50 000 руб. (240 000 руб. - 150 000 руб. - 40 000 руб.);

Дебет 51 Кредит 62 - получена оплата за реализованные изделия - 236 000 руб.

После обнаружения брака и выставления претензии:

Дебет 60 Кредит 51 - оплачены транспортные расходы по доставке бракованных изделий от покупателя - 1180 руб.;

Дебет 28 Кредит 60 - транспортные расходы включены в состав потерь от брака - 1000 руб.;

Дебет 19 Кредит 60 - отражен НДС по транспортным расходам - 180 руб.;

Дебет 68 Кредит 19 - предъявлен к вычету НДС - 180 руб.;

Дебет 002 - бракованная продукция учтена на забалансовом счете - 70 800 руб. (23 600 руб. х 3);

Дебет 28 Кредит 10 - списана стоимость материалов и деталей, использованных для исправления бракованных изделий, - 3000 руб.;

Дебет 28 Кредит 70 - начислена заработная плата за исправление брака - 5000 руб.;

Дебет 28 Кредит 69 - начислен ЕСН - 1300 руб.;

Дебет 73 Кредит 28 - предъявлена сумма к взысканию с виновников брака - 8000 руб.;

Дебет 70 Кредит 73 - взыскиваемая сумма удержана из заработной платы - 8000 руб.;

Кредит 002 - исправленные изделия сняты с забалансового счета - 70 800 руб.;

Дебет 60 Кредит 51 - оплачены транспортные расходы по доставке изделий покупателю после исправления брака - 1180 руб.;

Дебет 28 Кредит 60 - транспортные расходы включены в состав потерь от брака - 1000 руб.;

Дебет 19 Кредит 60 - отражен НДС по транспортным расходам - 180 руб.;

Дебет 68 Кредит 19 - предъявлен к вычету НДС - 180 руб.;

Дебет 20 Кредит 28 - потери от брака включены в себестоимость продукции текущего периода - 3300 руб. (1000 руб. + 3000 руб. + 5000 руб. + 1300 руб. + 1000 руб. - 8000 руб.).

Особенности учета налога на прибыль у продавца

по возвращенному некачественному товару

Обязанность по уплате налога возникает при наличии у плательщика объекта налогообложения. В соответствии со ст. 38 НК РФ объектами налогообложения могут являться операции по реализации товаров (работ, услуг), имущество, прибыль, доход, стоимость реализованных товаров (выполненных работ, оказанных услуг) либо иной объект, имеющий стоимостную, количественную или физическую характеристики, с наличием которого у налогоплательщика законодательство о налогах и сборах связывает возникновение обязанности по уплате налога. Реализацией товаров, работ или услуг признается передача на возмездной основе права собственности на товары, результатов выполненных работ, оказания услуг, а в случаях, предусмотренных НК РФ, - и на безвозмездной основе (п. 1 ст. 39 НК РФ).

При возврате некачественного товара нет объекта налогообложения, поскольку стороны возвращаются в исходное положение: нельзя признать возвращенный товар реализованным, так как мы считаем обязательство покупателя по приемке товара неисполненным. Кроме того, отсутствует обязательный критерий реализации - возмездность передачи, поскольку выплаченные суммы возвращаются покупателю.

В связи с тем что нет объекта налогообложения, следовательно, не возникает и обязанности по уплате налогов, в частности налога на прибыль (п. 1 ст. 248 НК РФ).

Следует заметить, что в момент отгрузки (передачи товара продавцом покупателю) продавец не имеет информации о том, будет возвращен определенный объем продукции или нет. Поэтому организация, определяющая доходы и расходы по методу начисления для целей гл. 25 НК РФ, формирует налогооблагаемую базу на основании первичных документов на дату реализации товаров.

Но гл. 25 НК РФ не содержит прямых указаний о том, как отражать в налоговом учете возврат товара и как его учитывать при расчете налоговой базы по налогу на прибыль.

По нашему мнению, налоговый учет возврата некачественного товара будет зависеть от того, в каком периоде он осуществляется. Если возврат некачественного товара произошел в том же налоговом периоде, что и реализация, тогда продавцу необходимо уменьшить сумму доходов от реализации, рассчитанную в соответствии со ст. ст. 249 и 316 НК РФ, на сумму возврата денежных средств, которые были получены продавцом за данный товар. А сумму расходов текущего налогового периода следует уменьшить на покупную стоимость возвращаемого товара.

Кроме того, в налоговом учете потери от брака включаются в состав прочих расходов, связанных с производством и реализацией, на основании пп. 47 п. 1 ст. 264 НК РФ. Указанные расходы являются косвенными и учитываются в составе расходов отчетного периода в полном объеме (п. 2 ст. 318 НК РФ). При этом к прочим расходам, связанным с производством и реализацией, учитываемым в целях определения налоговой базы по налогу на прибыль организаций, налогоплательщики вправе относить только те потери от брака в производстве, которые не подлежат взысканию (удержанию) с виновников брака, с соблюдением требований ст. 252 НК РФ.

Н.А.Беляева

Консультант по налогам

ЗАО "BKR-Интерком-Аудит"

Подписано в печать

01.12.2005

     
   ——————————————————————————————————————————————————————————————————
————————————————————
——