"Финансовая газета. Региональный выпуск", 2005, N 48

УЧЕТ В ОРГАНИЗАЦИЯХ,

ПРИМЕНЯЮЩИХ УПРОЩЕННУЮ СИСТЕМУ НАЛОГООБЛОЖЕНИЯ

Согласно ст. 346.24 НК РФ плательщики единого налога обязаны вести налоговый учет показателей своей хозяйственной деятельности, применяя книгу доходов и расходов. Формально организация, применяющая УСН, не должна разрабатывать учетную политику, вести традиционный бухгалтерский учет и составлять отчетность.

В то же время указанные организации не освобождаются от обязанности ведения кассовых операций в соответствии с Порядком ведения кассовых операций в Российской Федерации; учета основных средств и нематериальных активов в порядке, предусмотренном законодательством Российской Федерации о бухгалтерском учете. За организациями, применяющими УСН, сохраняется порядок представления статистической отчетности, в том числе учет средней численности работников в соответствии с Инструкцией по заполнению сведений о численности работников и использовании рабочего времени. Кроме того, гл. 26.2 НК РФ определено, что применение УСН не освобождает организации от исполнения обязанностей налогового агента, предусмотренных Кодексом. Отсутствие бухгалтерского учета делает невозможной выплату дивидендов учредителям организации, поскольку источником выплаты является чистая прибыль общества, определяемая по данным бухгалтерской отчетности. Без данных бухгалтерской отчетности невозможно исчислить значение показателя стоимости чистых активов, необходимое для соблюдения требований ст. ст. 90 и 102 ГК РФ. Не говоря уже о проблемах, которые могут возникнуть в случаях перехода с упрощенной системы на общий режим налогообложения.

Учитывая приведенные доводы, можно сделать вывод, что отказываться от ведения бухгалтерского учета при применении УСН не следует.

Вместе с тем нельзя забывать о том, что ст. 346.17 НК РФ закрепляет учет доходов и расходов при УСН кассовым методом, при котором датой получения доходов признается день поступления средств на счета в банках или в кассу, получения иного имущества (работ, услуг) или имущественных прав, а расходами - затраты после их фактической оплаты.

В соответствии с правилами ведения бухгалтерского учета доходами организации признается увеличение экономических выгод в результате поступления активов или погашения обязательств, приводящее к увеличению капитала этой организации, а расходами - уменьшение экономических выгод в результате выбытия активов или возникновения обязательств, приводящее к уменьшению капитала организации.

Согласно Закону "О бухгалтерском учете" бухгалтерский учет представляет собой упорядоченную систему сбора, регистрации и обобщения информации об имуществе, обязательствах организации и их движении путем сплошного, непрерывного и документального учета всех хозяйственных операций. Применяя в учете кассовый метод, организация не может исполнить эти требования Закона.

Исправить данную ситуацию возможно. Для этого необходимо ввести в План счетов организации дополнительные субсчета к счету 76 "Расчеты с разными дебиторами и кредиторами", например: "Отложенный доход" и "Отложенный расход". Этот прием используется при начислении промежуточных дивидендов, формировании отложенных налоговых обязательств по НДС и т.п. При использовании указанных субсчетов хозяйственные операции в бухгалтерском учете плательщика единого налога отражаются следующим образом.

Реализация продукции (работ, услуг):

Д-т 62 "Расчеты с покупателями и заказчиками", К-т 76 "Расчеты с разными дебиторами и кредиторами", субсчет "Отложенный доход" - отгрузка продукции, выполнение работ, оказание услуг;

Д-т 51 "Расчетные счета", К-т 62; Д-т 76, субсчет "Отложенный доход", К-т 90 "Продажи", субсчет "Выручка" - оплата покупателем (заказчиком) полученной продукции, принятых работ (услуг).

Затраты (издержки обращения):

Д-т 76, субсчет "Отложенный расход", К-т 60 "Расчеты с поставщиками и подрядчиками" - приняты у исполнителя работы (услуги) производственного характера;

Д-т 60, К-т 51; Д-т 20 "Основное производство", 26 "Общехозяйственные расходы", 44 "Расходы на продажу", К-т 76, субсчет "Отложенный расход" - произведена оплата в адрес исполнителя (подрядчика).

Отдельно хотелось бы остановиться на начислении заработной платы. На практике зарплата за отчетный месяц начисляется организацией - налоговым агентом единовременно (независимо от количества выдач в течение месяца), а ее окончательная выплата работникам производится в месяце, следующем за отчетным. Как отразить в бухгалтерском учете организации, применяющей УСН, начисление зарплаты и ее выплату? Как удержать НДФЛ? Напомним, что в соответствии со ст. 226 НК РФ исчисление сумм НДФЛ производится по итогам каждого месяца, а его перечисление в бюджет привязано к дате фактического получения работниками дохода. Для отражения в учете указанных операций также можно ввести к счету 76 дополнительный субсчет "Отложенные обязательства по уплате НДФЛ".

Начисление и выплата заработной платы:

Д-т 70 "Расчеты с персоналом по оплате труда", К-т 50 "Касса", 51 - выплата зарплаты (аванса) в течение отчетного месяца;

Д-т 76, субсчет "Отложенный расход", К-т 70 - начисление зарплаты за отчетный месяц;

Д-т 70, К-т 76, субсчет "Отложенные обязательства по уплате НДФЛ" - удержание из зарплаты налога на доходы физических лиц;

Д-т 76, субсчет "Отложенный расход", К-т 69 "Расчеты по обязательному страхованию и обеспечению" - начисление страховых взносов на обязательное пенсионное страхование;

Д-т 76, субсчет "Отложенный расход", К-т 69 - начисление страховых взносов на обязательное страхование от несчастных случаев на производстве и профессиональных заболеваний;

Д-т 70, К-т 50, 51; Д-т 20, 26, 44, К-т 76, субсчет "Отложенный расход";

Д-т 76, субсчет "Отложенные обязательства по уплате НДФЛ", К-т 68, субсчет "Расчеты с бюджетом по НДФЛ" - выплата заработной платы в месяце, следующем за отчетным;

Д-т 69, К-т 51; Д-т 20, 26, 44, К-т 76, субсчет "Отложенный расход" - уплата страховых взносов на обязательное пенсионное страхование;

Д-т 69, К-т 51; Д-т 20, 26, 44, К-т 76, субсчет "Отложенный расход" - уплата страховых взносов на обязательное страхование от несчастных случаев на производстве и профессиональных заболеваний.

Поскольку упрощенная система налогообложения все более распространяется среди предприятий - субъектов малого предпринимательства, рассмотрим следующие ситуации.

Пример 1. Торговая Фирма, применяющая УСН, получила товар от Поставщика с отсрочкой платежа. В момент отгрузки товара право собственности на него перешло к Фирме. Фирма, не рассчитавшись с Поставщиком, отгрузила указанный товар в адрес Покупателя (розничному торговому предприятию). Товар становится собственностью Покупателя. В дальнейшем Покупатель перечисляет денежные средства Фирме в оплату за товар, которая в свою очередь рассчитывается с Поставщиком. За определенный промежуток времени право собственности на товар несколько раз переходило от одного экономического субъекта к другому. При этом денежные расчеты между ними не производились. Следовательно, у Фирмы появилась кредиторская задолженность перед Поставщиком и дебиторская задолженность Покупателя. Как отразить в бухгалтерском учете Фирмы описанную ситуацию, соблюдая основной принцип кассового метода? Фирма осуществляет учет товаров по стоимости их приобретения.

Д-т 41 "Товары", К-т 60; Д-т 19 "НДС по приобретенным ценностям", К-т 60; Д-т 41, К-т 19 - оприходован товар Поставщика;

Д-т 62, К-т 76, субсчет "Отложенный доход"; Д-т 76, субсчет "Отложенный расход", К-т 41 - товар отгружен в адрес Покупателя;

Д-т 51, К-т 62; Д-т 76, субсчет "Отложенный доход", К-т 90 "Продажи", субсчет "Выручка" - получена на расчетный счет Фирмы выручка от Покупателя;

Д-т 60, К-т 51; Д-т 90, субсчет "Себестоимость продаж", К-т 76, субсчет "Отложенный расход" - произведена оплата за товар в адрес Поставщика.

Пример 2. Аналогичный способ учета можно предложить для торговых предприятий, осуществляющих учет товаров по продажным ценам.

Д-т 41, К-т 60; Д-т 19, К-т 60; Д-т 41, К-т 19; Д-т 41, К-т 42 "Торговая наценка" - принятие к бухгалтерскому учету товара Поставщика;

Д-т 62, К-т 76, субсчет "Отложенный доход"; Д-т 76, субсчет "Отложенный расход", К-т 41 - отгрузка товара в адрес Покупателя;

Д-т 76, субсчет "Отложенный расход", К-т 42 "Торговая наценка" - списание суммы торговой наценки (сторно) по мере отгрузки товара;

Д-т 51, 50, К-т 62; Д-т 76, субсчет "Отложенный доход", К-т 90, субсчет "Выручка" - получена выручка от Покупателя;

Д-т 60, К-т 51; Д-т 90, субсчет "Себестоимость продаж", К-т 76, субсчет "Отложенный расход" - произведена оплата в адрес Поставщика.

Пример 3. Рассмотрим отражение в бухгалтерском учете хозяйственной деятельности производственного предприятия, применяющего УСН.

Д-т 10 "Материалы", К-т 60; Д-т 19, К-т 60; Д-т 10, К-т 19 "НДС по приобретенным ценностям" - оприходованы материалы;

Д-т 76, субсчет "Отложенный расход", К-т 60; Д-т 19, К-т 60; Д-т 76, субсчет "Отложенный расход", К-т 19 - приняты работы (услуги) производственного характера от сторонних организаций;

Д-т 76, субсчет "Отложенный расход", К-т 70 - начислена зарплата работникам организации;

Д-т 76, субсчет "Отложенный расход", К-т 69 - начислены взносы в Пенсионный фонд;

Д-т 76, субсчет "Отложенный расход", К-т 69 - начислены страховые взносы на обязательное страхование от несчастных случаев на производстве и профессиональных заболеваний;

Д-т 76, субсчет "Отложенный расход", К-т 10 - списаны материалы в производство;

Д-т 62, К-т 76, субсчет "Отложенный доход" - сдана работа заказчику;

Д-т 51, К-т 62; Д-т 76, субсчет "Отложенный доход", К-т 90, субсчет "Выручка" - получена на расчетный счет причитающаяся выручка;

Д-т 60, К-т 51 "Расчетные счета"; Д-т 20, 26, К-т 76, субсчет "Отложенный расход" - произведены расчеты с поставщиком материалов;

Д-т 60, К-т 51; Д-т 20, 26, К-т 76, субсчет "Отложенный расход" - произведены расчеты с подрядчиком (исполнителем работ, услуг);

Д-т 70, К-т 50, 51; Д-т 20, 26, К-т 76, субсчет "Отложенный расход" - произведена выплата зарплаты работникам организации;

Д-т 69, К-т 51; Д-т 20, 26, К-т 76, субсчет "Отложенный расход" - перечислены средства в Пенсионный фонд;

Д-т 69, К-т 51; Д-т 20, 26, 44, К-т 76, субсчет "Отложенный расход" - произведена уплата страховых взносов на обязательное страхование от несчастных случаев на производстве и профессиональных заболеваний;

Д-т 90, субсчет "Себестоимость продаж", К-т 20; Д-т 90, субсчет "Управленческие расходы", К-т 26 - списаны на себестоимость расходы организации;

Д-т 90, субсчет "Прибыль/убыток от продаж", К-т 99 - определен финансовый результат от продаж (прибыль) за отчетный месяц.

Как видим, применение "промежуточных" счетов дает возможность отражать в организации, применяющей УСН, все операции, которые имели место независимо от факта оплаты. При этом не возникает проблем со сбором информации об обязательствах организации. Кроме того, решается задача списания товаров с баланса торговой организации по мере формирования отгрузочных документов.

Л.Жигунова

Заместитель генерального директора

ООО "Аудиторская фирма АТОЛЛ-АФ"

Подписано в печать

30.11.2005

     
   ——————————————————————————————————————————————————————————————————
————————————————————
——