"Актуальные вопросы бухгалтерского учета и налогообложения", 2005, N 24

ЭЛЕКТРОННЫЙ КОШЕЛЕК

Безналичная форма расчетов с персоналом, безусловно, заслуживает внимания, так как удобна не только организации, но и ее сотрудникам. Прежде всего, в организации уменьшается оборот наличных денег, исчезает необходимость обеспечения безопасности их получения, доставки и хранения. В связи с этим снижаются расходы на получение и перевозку наличности, сокращается объем кассовых операций, а сотрудники бухгалтерии, ранее выдававшие заработную плату, могут направить свои силы на выполнение других задач. Для работников организации удобство использования пластиковых карт заключается в возможности оплаты различных видов услуг, зачисления на карту, помимо зарплаты, других денежных средств, а также получения в любой момент необходимой суммы денег.

Но прежде чем принять решение о выплате заработной платы в безналичной форме, необходимо ознакомиться с нюансами внедрения "зарплатного" проекта. В этом читателям поможет информация, содержащаяся в данной статье.

Виды банковских карт

Существуют три вида карт: расчетная, кредитная и предоплаченная. В Положении ЦБ РФ N 266-П <1> приводятся следующие определения пластиковых карт.

1. Расчетная карта предназначена для совершения операций ее держателем в пределах установленной кредитной организацией - эмитентом суммы денежных средств (расходного лимита), расчеты по которым осуществляются за счет денежных средств клиента, находящихся на его банковском счете, или кредита, предоставляемого кредитной организацией - эмитентом клиенту в соответствии с договором банковского счета при недостаточности или отсутствии на банковском счете денежных средств (овердрафт).

2. Кредитная карта используется для совершения ее держателем операций, расчеты по которым осуществляются за счет денежных средств, предоставленных кредитной организацией - эмитентом клиенту в пределах установленного лимита в соответствии с условиями кредитного договора.

3. Предоплаченная карта предназначена для совершения ее держателем операций, расчеты по которым осуществляются кредитной организацией - эмитентом от своего имени, и удостоверяет право требования держателя предоплаченной карты к кредитной организации - эмитенту по оплате товаров (работ, услуг, результатов интеллектуальной деятельности) или выдаче наличных денежных средств.

     
   ————————————————————————————————
   

<1> Положение ЦБ РФ от 24.12.2004 N 266-П "Об эмиссии банковских карт и об операциях, совершаемых с использованием платежных карт".

Расчетная карта позволяет владельцу оплачивать товары и услуги, а также получать наличные денежные средства в пределах имеющейся суммы и лимита, установленного банком. Кредитная карта дает возможность осуществлять вышеуказанные операции в размере предоставленной банком кредитной линии и в пределах расходного лимита.

Поскольку обслуживание кредитной карты дороже стоимости обслуживания расчетной карты, чаще всего используются расчетные карты.

Подводные камни

На практике одного желания руководства организации выплачивать заработную плату в безналичном порядке недостаточно, так как прежде всего необходимо получить согласие работников. Поэтому, даже если в трудовом или коллективном договоре предусмотрена такая возможность, перечисление зарплаты на карточку без заявления сотрудника неправомерно. Административный штраф за такое нарушение, согласно п. 1 ст. 5.27 КоАП РФ, составляет от 5 до 50 МРОТ, при этом не исключается возможность привлечения работодателя к материальной ответственности (ст. 236 ТК РФ).

В заявлении должен быть указан расчетный счет, который работник может выбрать самостоятельно. Если в заявлении обозначен конкретный месяц, то зарплату за иные периоды необходимо выдать в кассе организации. Кроме того, сотрудник вправе отказаться от получения безналичной заработной платы, также написав заявление.

Статьей 136 ТК РФ определено, что заработная плата выплачивается работнику, как правило, в месте выполнения им работы либо перечисляется на указанный работником счет в банке на условиях, определенных коллективным или трудовым договором. В трудовом договоре необходимо указать условия перечисления зарплаты на расчетный счет сотрудника, предусмотрев порядок распределения расходов между сторонами трудового договора, и определить обязанности сторон по заключению договора с банком и обслуживанию пластиковой карточки. Например, в договоре можно закрепить возможность оплаты услуг банка по перечислению денежных средств за счет средств работодателя. В случае если работодатель отказывается оплачивать услуги банка, работник может сам оплатить данные услуги, если в трудовом договоре имеется соответствующий пункт.

Обратите внимание: перечисление зарплаты на пластиковые карточки не освобождает работодателя от обязанности выплачивать ее каждые полмесяца в день, установленный правилами внутреннего распорядка (ст. 136 ТК РФ). Кроме того, ст. 136 ТК РФ обязывает работодателя извещать работников в письменной форме о составных частях заработной платы, размерах и основаниях произведенных удержаний, а также об общей сумме зарплаты, подлежащей выплате.

Порядок открытия карточного счета

Следующий этап - выбор банка, типа карты, платежной системы, тарифа на обслуживание, валюты карточного счета. Оптимальный вариант - обслуживающий организацию банк. Заключить договор с эмитентом может сотрудник либо работодатель в интересах работника. Чтобы заключить договор, необходимо представить документы, заверенные печатью и подписью ответственных лиц. Как минимум это:

- список сотрудников в электронном и бумажном виде;

- заявление каждого сотрудника;

- ксерокопии паспортов сотрудников;

- список доверенных лиц, уполномоченных решать организационные вопросы.

Список документов пополнится, если счета сотрудников будут открываться в стороннем банке, не обслуживающем данную организацию.

Заключив договор, банк открывает каждому сотруднику специальный карточный счет, изготавливает и выдает зарплатные карточки.

В трудовом или коллективном договоре рекомендуется предусмотреть случай утраты пластиковой карты держателем. В такой ситуации сотрудник будет нести ответственность за потерю карты и восстанавливать ее за счет собственных средств.

Уволенный работник может пользоваться пластиковой карточкой, поэтому работодателю необходимо указать в банковском договоре в качестве основания для расторжения договора увольнение работника.

Перечисление зарплаты на банковские карты

Существуют три способа перечисления зарплаты на карточки. Все зависит от того, есть ли у организации расчетный счет в банке-эмитенте.

Вариант 1. Счета открыты в одном банке. Задача упрощается, если лицевые счета работников открыты в обслуживающем организацию банке. В этом случае деньги перечисляются с расчетного счета организации на карт-счета сотрудников.

Согласно Положению ЦБ РФ N 222-П <2> перечисление денежных средств осуществляется общей суммой платежным поручением юридического лица с использованием реестра. Платежные поручения и реестры к ним оформляются два раза в месяц. Реестр должен содержать:

- реквизиты банка;

- ФИО получателей и реквизиты их счетов;

- суммы, подлежащие зачислению на счета физических лиц;

- подписи уполномоченных лиц организации, имеющих право подписи расчетных документов;

- оттиск печати либо, если документ оформлен в электронном виде, аналог собственноручной подписи.

     
   ————————————————————————————————
   

<2> Положение ЦБ РФ от 01.04.2003 N 222-П "О порядке осуществления безналичных расчетов физическими лицами в Российской Федерации".

Форма реестра разрабатывается банком самостоятельно. Передача реестра банку получателя осуществляется в бумажном виде (в двух экземплярах) либо с использованием средств связи в электронном виде при условии заключения соответствующего соглашения. Реестр рекомендуется представлять одновременно с платежным поручением, иначе денежные средства будут перечислены с расчетного счета организации на специальный счет в банке N 47416 "Суммы, поступившие на корреспондентские счета до выяснения". По истечении установленного Положением ЦБ РФ N 205-П <3> срока для выяснения суммы невыясненного назначения подлежат возврату в банк плательщика.

     
   ————————————————————————————————
   

<3> Положение ЦБ РФ от 05.12.2002 N 205-П "О правилах ведения бухгалтерского учета в кредитных организациях, расположенных на территории Российской Федерации".

Подтверждением списания денежных средств с расчетного счета организации являются выписка банка и один экземпляр реестра с отметкой. День поступления денежных средств на карточный счет работника фактически является днем погашения задолженности перед сотрудником за соответствующий период.

Вариант 2. Счета открыты в разных банках. При перечислении зарплаты сотрудникам на пластиковые карточки организация может воспользоваться услугами и других банков, в которых у нее нет открытых счетов, например, если обслуживающий банк не оказывает услуги такого рода. В данном случае организация также оформляет одно платежное поручение на общую сумму, перечисляемую на счет другого банка. Впоследствии банк перечислит нужную сумму на карточные счета сотрудников. К платежному поручению прилагается реестр или иной документ, содержащий информацию о зарплате каждого сотрудника.

Платежное поручение заполняется следующим образом: в поле "Получатель" указываются наименование и местонахождение банка, в котором открыты счета сотрудников, поле "Сч. N" получателя не заполняется. В поле "Назначение платежа" указывают цель платежа, а также делают ссылку на перечисление денежных средств по реестру (например, "Перечисление заработной платы за октябрь 2005 г.", реестр N и дата).

Вариант 3. Сотрудники самостоятельно открывают банковские счета. Возможен также вариант самостоятельного открытия сотрудниками расчетных счетов. Каждый сотрудник заключает договор с выбранным им банком и несет расходы по изготовлению карточки и обслуживанию карточного счета. Сотрудник извещает организацию-работодателя об открытии счета и перечислении на него заработной платы. В таком случае по каждому сотруднику оформляется отдельное платежное поручение, в котором указываются цель платежа, ФИО сотрудника и номер его лицевого счета. Реестр не заполняется.

Налоговый учет

Организация, решившая открыть карточные счета своим сотрудникам, столкнется со следующей проблемой: каким образом уменьшить налогооблагаемую прибыль на сумму расходов, связанных с изготовлением и открытием карт-счетов сотрудников? И нужно ли удерживать НДФЛ со стоимости изготовления и обслуживания банковских карт сотрудников?

Что касается НДФЛ, то в своем Письме от 03.08.2005 N 03-05-01-04/258 Минфин подчеркнул, что платежи организации-работодателя банку или иным организациям (например, службе инкассации), включая комиссии банка за выпуск и годовое обслуживание банковских карт, плату за использование каналов связи и т.п., связанные с выплатой заработной платы и выдачей иных платежей работникам, не могут рассматриваться в качестве объекта обложения налогом на доходы физических лиц.

Однако в отношении исчисления налога на прибыль такую лояльность чиновники не проявили. В этом году Минфин трижды отказывал налогоплательщикам в уменьшении издержек за счет прибыли. В Письмах от 22.03.2005 N 03-03-01-04/1/131, от 07.02.2005 N 03-05-01-04/19, от 13.07.2005 N 03-03-04/1/74 Минфин России сообщает, что расходы на открытие и годовое обслуживание лицевых счетов сотрудников организации, предназначенных для перечисления им заработной платы, не учитываются при определении налогооблагаемой прибыли организации-работодателя (п. 29 ст. 270 НК РФ). Это связано с тем, что чиновники классифицируют такие расходы как осуществленные в пользу физических лиц для их личного использования. Аналогичная позиция изложена в Письме ФНС России N 02-1-08/80@ <4>. Разрешается включать в расходы для целей налогообложения комиссионное вознаграждение, уплачиваемое банку за перечисление денежных средств на лицевые счета сотрудников.

     
   ————————————————————————————————
   

<4> Письмо ФНС России от 26.04.2005 N 02-1-08/80@ "О порядке признания расходов по оплате услуг банка по изготовлению и обслуживанию банковских карт работников организации".

Позиция Минфина не бесспорна. По мнению экспертов, расходы на реализацию "зарплатных" проектов, в частности расходы на открытие и годовое обслуживание лицевых счетов сотрудников, могут быть учтены в составе внереализационных расходов в соответствии с пп. 15 п. 1 ст. 265 НК РФ. Это связано с тем, что данные расходы осуществляются в равной степени в интересах как работника, так и работодателя, поскольку выплата зарплаты безналичным способом сокращает некоторые расходы организации. При использовании организацией безналичной формы выдачи зарплаты сотрудникам не нужно платить комиссию банку за выдачу наличных денежных средств для выплаты зарплаты, сокращаются расходы, связанные с инкассацией денежных средств из банка, а также расходы на содержание кассира и охранников. Однако для официальных органов такое обоснование недостаточно для отнесения банковской комиссии к внереализационным расходам, поэтому будьте готовы отстаивать свою позицию в суде.

Также существует мнение, что комиссию банка за открытие и ведение карт-счетов сотрудников организация может учесть для целей налогообложения, руководствуясь п. 25 ст. 255 НК РФ, то есть в составе прочих расходов, произведенных в пользу работника, предусмотренных трудовым и (или) коллективным договором. В данном случае необходимо закрепить в трудовом и коллективном договорах обязанность работодателя нести такие расходы. Однако при выборе такого способа учета расходов по "зарплатному" проекту необходимо помнить, что согласно п. 1 ст. 236 НК РФ объектом обложения ЕСН признаются выплаты и иные вознаграждения, начисляемые организациями в пользу физических лиц по трудовым и гражданско-правовым договорам. В свою очередь, начисление ЕСН на выплаты такого рода может значительно усложнить работу бухгалтерии. При этом у организации возникнут дополнительные налоговые риски в части неправомерного включения в налогооблагаемую базу по налогу на прибыль сумм ЕСН, начисленного с таких выплат.

Бухгалтерский учет

Пример 1. ООО "Крона" в сентябре 2005 г. заключило договор с банком на выпуск и обслуживание пластиковых карт для своих сотрудников. Согласно договору данная услуга будет оказываться банком с октября 2005 г. Стоимость выпуска пластиковых карточек для всех сотрудников составляет 2000 руб. Договором предусмотрена оплата стоимости годового банковского обслуживания авансом (18 000 руб. без НДС).

В бухгалтерском учете будут сделаны следующие записи:

     
   ——————————————————————————T—————————T——————————T——————————¬
   |   Содержание операции   |  Дебет  |  Кредит  |  Сумма,  |
   |                         |         |          |   руб.   |
   +—————————————————————————+—————————+——————————+——————————+
   |Перечислен аванс за      | 76 (60) |    51    |  18 000  |
   |годовое обслуживание     |         |          |          |
   |карт—счетов сотрудников  |         |          |          |
   +—————————————————————————+—————————+——————————+——————————+
   |Оплачено изготовление    | 76 (60) |    51    |   2 000  |
   |пластиковых карточек     |         |          |          |
   +—————————————————————————+—————————+——————————+——————————+
   |Списана часть стоимости  |  91—2   |  76 (60) |  18 000  |
   |годового обслуживания    |         |          |          |
   |карточных счетов         |         |          |          |
   |сотрудников <*>          |         |          |          |
   +—————————————————————————+—————————+——————————+——————————+
   |Списана плата            |  91—2   |  76 (60) |   2 000  |
   |за изготовление          |         |          |          |
   |пластиковых карточек     |         |          |          |
   |работников <*>           |         |          |          |
   L—————————————————————————+—————————+——————————+———————————
   

     
   ————————————————————————————————
   

<*> Согласно п. 11 ПБУ 10/99 <5> расходы на оплату услуг банка, в том числе выпуск и содержание пластиковых карточек, являются операционными расходами и признаются единовременно в периоде их совершения исходя из цены и условий, установленных в договоре между организацией и кредитным учреждением.

     
   ————————————————————————————————
   

<5> Положение по бухгалтерскому учету "Расходы организации" ПБУ 10/99, утвержденное Приказом Минфина России от 06.05.1999 N 33н.

Пример 2. Продолжим условия примера 1 и предположим, что в соответствии с договором банк информирует организацию о дне фактического перечисления денежных средств на карт-счета работников. Заработная плата в ООО "Крона" выплачивается дважды: 20-го числа - аванс (50% от оклада) и 5-го числа - окончательный расчет. Общая сумма начисленной заработной платы за октябрь составила 50 000 руб. Сотрудникам не предоставляются стандартные налоговые вычеты. Согласно сообщению банка денежные средства на аванс и окончательный расчет фактически были зачислены на лицевые счета сотрудников 21 октября и 6 ноября соответственно.

Бухгалтер отразит операции следующим образом:

     
   ——————————————————————————T—————————T——————————T——————————¬
   |   Содержание операции   |  Дебет  |  Кредит  |  Сумма,  |
   |                         |         |          |   руб.   |
   +—————————————————————————+—————————+——————————+——————————+
   |                    20 октября 2005 г.                   |
   +—————————————————————————T—————————T——————————T——————————+
   |Перечислены денежные     |   57    |    51    |  25 000  |
   |средства в счет выплаты  |         |          |          |
   |аванса с расчетного счета|         |          |          |
   |организации              |         |          |          |
   +—————————————————————————+—————————+——————————+——————————+
   |                    21 октября 2005 г.                   |
   +—————————————————————————T—————————T——————————T——————————+
   |Зачислены денежные       |   70    |    57    |  25 000  |
   |средства на карточные    |         |          |          |
   |счета сотрудников        |         |          |          |
   +—————————————————————————+—————————+——————————+——————————+
   |                    30 октября 2005 г.                   |
   +—————————————————————————T—————————T——————————T——————————+
   |Начислена заработная     |   20    |    70    |  50 000  |
   |плата                    |         |          |          |
   +—————————————————————————+—————————+——————————+——————————+
   |Начислен ЕСН             |   20    |    69    |  13 000  |
   |(50 000 руб. x 26%)      |         |          |          |
   +—————————————————————————+—————————+——————————+——————————+
   |Начислены взносы         |   20    |    69    |     100  |
   |на страхование           |         |          |          |
   |от несчастных случаев    |         |          |          |
   |на производстве          |         |          |          |
   |(50 000 руб. x 0,2%)     |         |          |          |
   +—————————————————————————+—————————+——————————+——————————+
   |Удержан НДФЛ из зарплаты |   70    |    68    |   6 500  |
   |сотрудников              |         |          |          |
   |(50 000 руб. x 13%)      |         |          |          |
   +—————————————————————————+—————————+——————————+——————————+
   |                      5 ноября 2005 г.                   |
   +—————————————————————————T—————————T——————————T——————————+
   |Перечислены денежные     |   70    |    57    |  18 500  |
   |средства на выплату      |         |          |          |
   |подсчета с расчетного    |         |          |          |
   |счета организации        |         |          |          |
   +—————————————————————————+—————————+——————————+——————————+
   |                      6 ноября 2005 г.                   |
   +—————————————————————————T—————————T——————————T——————————+
   |Зачислены денежные       |   70    |    57    |  18 500  |
   |средства на карточные    |         |          |          |
   |счета сотрудников        |         |          |          |
   L—————————————————————————+—————————+——————————+———————————
   

Напомним, что при исчислении зарплаты в счет окончательного расчета из общей суммы вычитается аванс и удерживается НДФЛ с общей суммы начисленной заработной платы.

Пример 3. Используя условия примера 2, допустим, что банк не уведомляет ООО "Крона" о зачислении денежных средств на карт-счета работников.

Бухгалтер отразит операции следующим образом:

     
   ——————————————————————————T—————————T——————————T——————————¬
   |   Содержание операции   |  Дебет  |  Кредит  |  Сумма,  |
   |                         |         |          |   руб.   |
   +—————————————————————————+—————————+——————————+——————————+
   |                    20 октября 2005 г.                   |
   +—————————————————————————T—————————T——————————T——————————+
   |Переведены денежные      |   70    |    51    |  25 000  |
   |средства в счет выплаты  |         |          |          |
   |аванса по зарплате       |         |          |          |
   |на карт—счета сотрудников|         |          |          |
   +—————————————————————————+—————————+——————————+——————————+
   |                    30 октября 2005 г.                   |
   +—————————————————————————T—————————T——————————T——————————+
   |Начислена заработная     |   20    |    70    |  50 000  |
   |плата                    |         |          |          |
   +—————————————————————————+—————————+——————————+——————————+
   |Начислен ЕСН             |   20    |    69    |  13 000  |
   |(50 000 руб. x 26%)      |         |          |          |
   +—————————————————————————+—————————+——————————+——————————+
   |Начислены взносы         |   20    |    69    |     100  |
   |на страхование           |         |          |          |
   |от несчастных случаев    |         |          |          |
   |на производстве          |         |          |          |
   |(50 000 руб. x 0,2%)     |         |          |          |
   +—————————————————————————+—————————+——————————+——————————+
   |Удержан НДФЛ из зарплаты |   70    |    68    |   6 500  |
   |сотрудников              |         |          |          |
   |(50 000 руб. x 13%)      |         |          |          |
   +—————————————————————————+—————————+——————————+——————————+
   |                      5 ноября 2005 г.                   |
   +—————————————————————————T—————————T——————————T——————————+
   |Переведены денежные      |   70    |    51    |  18 500  |
   |средства на карточные    |         |          |          |
   |счета сотрудников        |         |          |          |
   L—————————————————————————+—————————+——————————+———————————
   

И.В.Семина

Эксперт журнала

"Актуальные вопросы

бухгалтерского учета

и налогообложения"

Подписано в печать

28.11.2005

     
   ——————————————————————————————————————————————————————————————————
————————————————————
——