"Учет. Налоги. Право", 2005, N 44

ОСНОВНОЕ СРЕДСТВО ПОЛУЧЕНО БЕЗВОЗМЕЗДНО

В бухгалтерском и налоговом учете предусмотрен свой порядок определения первоначальной стоимости объекта, полученного безвозмездно. Прежде всего такое имущество является для получателя внереализационным доходом. Причем как в бухгалтерском, так и в налоговом учете (п. 8 ПБУ 9/99 "Доходы организации", п. 8 ст. 250 НК РФ). За основу для определения первоначальной стоимости основного средства, полученного безвозмездно, берется рыночная стоимость на дату его принятия к учету (п. 10 ПБУ 6/01 "Учет основных средств", п. 8 ст. 250, п. 1 ст. 257 НК РФ). Таким образом, стоимость объекта в бухгалтерском и налоговом учете будет совпадать.

Однако порядок признания в бухгалтерском и налоговом учете внереализационного дохода в виде безвозмездно полученного имущества различен. Из-за этого возникают разницы по ПБУ 18/02 "Учет расчетов по налогу на прибыль". Рассмотрим на конкретном примере, как отразить эти операции.

Пример. Организация получила безвозмездно основное средство от одного из своих учредителей, доля которого в уставном капитале составляет 25 процентов. Рыночная стоимость объекта составляет 30 000 руб. Перед вводом объекта в эксплуатацию проведен его ремонт с помощью сторонней организации. Стоимость ремонта составила 6000 руб. В бухгалтерском и налоговом учете установлен один и тот же срок полезного использования основного средства - 5 лет. НДС в примере не рассматривается.

В налоговом учете доход в виде безвозмездно полученного имущества организация, использующая метод начисления, признает на дату подписания акта приема-передачи имущества (п. 4 ст. 271 НК РФ). При кассовом методе доход возникает на дату передачи основного средства (п. 2 ст. 273 НК РФ). Расходы на ремонт, произведенные до ввода объекта в эксплуатацию, увеличивают его первоначальную стоимость (п. 1 ст. 257 НК РФ). Что касается начисления амортизации, то она учитывается в составе расходов независимо от того, приобретено имущество за плату или получено безвозмездно. Исключение предусмотрено только при передаче имущества в безвозмездное пользование (п. 3 ст. 256 НК РФ). В нашей же ситуации речь идет о переходе права собственности на основное средство.

Перейдем к бухгалтерскому учету. По Плану счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности организаций (утв. Приказом Минфина России от 31.10.2000 N 94н) имущество, полученное безвозмездно, отражается по дебету счета 08 субсчет "Приобретение объектов основных средств" и кредиту счета 98 субсчет "Безвозмездные поступления". Расходы на ремонт до ввода объекта в эксплуатацию, так же как и в налоговом учете, формируют первоначальную стоимость (п. 8 ПБУ 6/01). Записи на счетах будут следующие:

Дебет 08-4 Кредит 98-2

30 000 руб.

- учтена рыночная стоимость имущества в составе капитальных

вложений;

Дебет 08-4 Кредит 60

6 000 руб.

- отражена стоимость ремонта;

Дебет 01 Кредит 08-4

36 000 руб.

- введено в эксплуатацию основное средство.

В бухгалтерском учете по безвозмездно полученным основным средствам амортизация также начисляется в общем порядке. Как и в налоговом учете, здесь нет ограничений для этого случая:

Дебет 20 Кредит 02 600 руб.

(36 000 руб. : 60 мес.)

- начислена амортизация.

Как мы уже отметили, в налоговом учете внереализационный доход в виде стоимости безвозмездно полученного имущества признается в момент его получения. В бухгалтерском учете порядок иной. Здесь внереализационный доход возникает ежемесячно по мере начисления амортизации. Это предусмотрено Инструкцией по применению Плана счетов финансово-хозяйственной деятельности организаций (утв. Приказом Минфина России от 31.10.2000 N 34н). Таким образом, одновременно с начислением амортизации бухгалтер будет ежемесячно делать еще одну проводку:

Дебет 98-2 Кредит 91-1

500 руб.

(30 000 руб. : 60 мес.)

- признана часть внереализационного дохода.

Но это еще не все. Из-за различия в признании доходов возникает вычитаемая временная разница, которая формирует отложенный налоговый актив (ПБУ 18/02 "Учет расчетов по налогу на прибыль"). Разница появится на дату подписания сторонами акта приема-передачи имущества:

Дебет 09 Кредит 68 7200 руб.

(30 000 руб. x 24%)

- отражен отложенный налоговый актив.

В момент начисления амортизации организация будет признавать внереализационный доход. Отложенный налоговый актив будет ежемесячно уменьшаться по мере признания дохода в бухучете:

Дебет 68 Кредит 09 120 руб.

(500 руб. x 24%).

- отражено уменьшение отложенного налогового актива.

Отложенный налоговый актив будет полностью погашен по истечении срока полезного использования основного средства.

С.Князева

Эксперт "УНП"

Подписано в печать

25.11.2005

     
   ——————————————————————————————————————————————————————————————————
————————————————————
——