"Учет. Налоги. Право", 2005, N 43

БОНУС ПОКУПАТЕЛЮ - РАСХОДЫ ПРОДАВЦА

Со следующего года организации смогут учесть в составе внереализационных расходов по налогу на прибыль скидки, предоставленные покупателям. Безусловно, такое новшество позволит значительно укрепить хозяйственные связи между контрагентами. Мы рассмотрим, что нужно учесть при предоставлении скидок и как отразить их в учете.

Сейчас налоговики считают, что при предоставлении скидки речь идет о безвозмездной передаче имущественного права (Письмо ФНС России от 25.01.2005 N 02-1-08/8). Поэтому скидка расходом продавца не является (п. 16 ст. 270 НК РФ). Хотя есть аргументы против <*>.

     
   ————————————————————————————————
   

<*> Подробнее о том, почему скидка не является безвозмездной передачей, читайте в статье "Скидка накопительная - налог нулевой" в "УНП" N 40, 2005, с. 10.

С 1 января 2006 г. эта проблема исчезнет, поскольку скидки можно будет учесть в расходах по налогу на прибыль. Федеральный закон от 06.06.2005 N 58-ФЗ добавил в п. 1 ст. 265 НК РФ пп. 19.1.

Цитируем закон. "В состав внереализационных расходов <...> включаются обоснованные затраты на осуществление деятельности, непосредственно не связанной с производством и (или) реализацией. К таким расходам относятся, в частности:...19.1) расходы в виде премии (скидки), выплаченной (предоставленной) продавцом покупателю вследствие выполнения определенных условий договора, в частности объема покупок..." (п. 1 ст. 265 Налогового кодекса РФ в редакции Федерального закона от 06.06.2005 N 58-ФЗ).

Исходя из такой формулировки новой нормы Кодекса появляется обязательное условие для признания таких расходов. Это наличие договора с покупателем, в котором оговорены размер скидки и порядок ее предоставления.

Скидки могут предоставляться сразу в момент приобретения товара или, допустим, по достижении определенного объема реализации. От вида скидок и зависят действия бухгалтера по их отражению в учете <**>.

     
   ————————————————————————————————
   

<**> Схему учета скидок у продавца см. на с. 14.

Учет скидок у продавца

     
   ———————————————¬       ——————————————————————————————————————————¬
   |              |  ————>|В бухучете отражается фактическая выручка|
   |              |  |    |(с учетом скидки)                        |
   |              |  |    L——————————————————————————————————————————
   

¦ ¦ ¦ ------------------------------------------¬ ¦ ¦ ¦ ¦В налоговом учете для налога на прибыль ¦ ¦ Продавец ¦ +--->¦отражается фактическая выручка (с учетом ¦ ¦ предоставляет¦ ¦ ¦скидки) ¦ ¦ скидку +--+ L---------------------------------------- ———— ¦до реализации,¦ ¦ ------------------------------------------¬ ¦при заключении¦ +--->¦НДС платится с фактической выручки ¦ ¦ договора ¦ ¦ ¦(с учетом скидки) ¦ ¦ ¦ ¦ L---------------------------------------- ———— ¦ ¦ ¦ ------------------------------------------¬ ¦ ¦ ¦ ¦Документы (товарные накладные, ¦ ¦ ¦ L--->¦счета-фактуры) оформляются сразу исходя ¦ ¦ ¦ ¦из фактической суммы реализации (с учетом¦ ¦ ¦ ¦скидки) ¦ L--------------- L---------------------------------------- ————

     
   ———————————————¬       ——————————————————————————————————————————¬
   |              |  ————>|В бухучете после предоставления скидки   |
   |              |  |    |делаются сторнировочные записи           |
   |              |  |    L——————————————————————————————————————————
   

¦ ¦ ¦ ------------------------------------------¬ ¦ ¦ ¦ ¦В налоговом учете для налога на прибыль ¦ ¦ ¦ ¦ ¦сумма скидки включается во ¦ ¦ ¦ +--->¦внереализационные расходы. В налоговые ¦ ¦ Продавец ¦ ¦ ¦органы представляется уточненная ¦ ¦ предоставляет¦ ¦ ¦декларация ¦ ¦ скидку после +--+ L---------------------------------------- ———— ¦ реализации, ¦ ¦ ------------------------------------------¬ ¦ по уже ¦ ¦ ¦НДС уменьшается на сумму налога с суммы ¦ ¦ заключенному ¦ +--->¦скидки. В налоговые органы представляется¦ ¦ договору ¦ ¦ ¦уточненная декларация ¦ ¦ ¦ ¦ L---------------------------------------- ———— ¦ ¦ ¦ ------------------------------------------¬ ¦ ¦ ¦ ¦Документы (товарные накладные, ¦ ¦ ¦ L--->¦счета-фактуры) выставляются по ¦ ¦ ¦ ¦первоначальной цене, после предоставления¦ ¦ ¦ ¦скидки корректируются ¦ L--------------- L---------------------------------------- ————

Первый вариант - скидка сразу

Рассмотрим на примере вариант, когда скидка предоставляется в момент реализации товаров.

Пример 1. В январе 2006 г. ООО "Покупатель" приобретает у ООО "Компьютер-маркет" ноутбуки по цене 40 000 руб. В договоре указано, что при единовременной покупке более 10 ноутбуков на всю партию товара покупатель получает скидку, равную 3% от первоначальной цены. ООО "Покупатель" закупил сразу 15 ноутбуков.

Цена одного ноутбука с учетом скидки составит 38 800 руб. (40 000 руб. - (40 000 руб. x 3% / 100%)). Общая стоимость всей партии товара с учетом скидки равняется 582 000 руб. (38 800 руб. x 15 шт.).

Условия для снижения цены в этом случае выполняются сразу. Поэтому отражать ее в учете специально нет необходимости. Записи на счетах организации-продавца при продаже товаров с учетом скидки будут следующие:

Дебет 62 Кредит 90-1

582 000 руб.

- отражена выручка;

Дебет 90-3 Кредит 68

88 779,66 руб.

(582 000 руб. x 18% : 118%)

- начислен НДС с реализации;

Дебет 51 Кредит 62

582 000 руб.

- получена оплата за ноутбуки.

В налоговом учете продавец отражает реализацию товаров сразу по сниженной цене, то есть фактической цене реализации. Она и будет являться рыночной, поскольку оговорена в договоре сторонами сделки (п. 1 ст. 40 НК РФ). Полученная от покупателя сумма будет являться выручкой от реализации (п. 2 ст. 249 НК РФ).

Отметим, что для расчета НДС выручку тоже нужно брать с учетом скидки (п. 1 ст. 154, п. 4 ст. 166 НК РФ). Не придется в такой ситуации вносить изменения и в отгрузочные документы. Ведь, зная, что условие снижения цены выполнено, продавец сразу выставит их с учетом скидки.

Второй вариант - скидка постфактум

Если скидка на товар предоставлена уже после его реализации, порядок учета у продавца будет несколько иным. Такая ситуация возможна, если в договоре предусмотрено, что при достижении определенного объема закупок в течение месяца покупатель получает скидку на все приобретенные в этом месяце партии товаров.

Заранее продавец не может знать, выполнит ли покупатель требуемые условия. Поэтому он оформляет товарные накладные и счета-фактуры по первоначальной цене. И лишь по истечении рассматриваемого периода (либо по факту выполнения оговоренных условий) может пересмотреть и снизить исходную цену товара. Рассмотрим на примере, как отразить в учете предоставление скидки после того, как товар уже реализован.

Пример 2. Немного изменим условия примера 1. Предположим, что в договоре поставки между ООО "Компьютер-маркет" и ООО "Покупатель" указано следующее. В течение месяца ноутбуки реализуются по исходной цене - 40 000 руб. независимо от объема закупок. Если ООО "Покупатель" приобретает более 30 ноутбуков, то получает 5-процентную скидку на весь ранее отгруженный товар. В марте 2006 г. ООО "Покупатель" закупил ноутбуки в количестве 15 штук. А в апреле 2006 г. приобрел еще 20 ноутбуков и получил скидку на предыдущую поставку. ООО "Компьютер-маркет" рассчитывает налог на прибыль методом начисления, а НДС - по отгрузке.

Скидка со стоимости одного ноутбука составит 2000 руб. (40 000 руб. x 5% : 100%). То есть выручка от реализации ООО "Компьютер-маркет" за март будет уменьшена на 30 000 руб. (2000 руб. x 15 шт.). В налоговом учете эта сумма включается в состав внереализационных расходов. Также нужно скорректировать НДС, начисленный при реализации в марте 2006 г.

Кроме этого продавцу придется сдать в инспекцию уточненные декларации по НДС и налогу на прибыль. Ведь в нашем случае по условиям договора поставки скидка предоставляется в другом отчетном периоде, нежели тот, в котором была реализация. А по ст. 54 НК РФ в случае обнаружения искажений при расчете налоговой базы исправления делаются в периоде совершения ошибки.

В бухгалтерском учете для корректировки нужно сторнировать выручку от реализации и НДС. Это делается в апреле 2006 г. (п. 11 Указаний о порядке составления и представления бухгалтерской отчетности, утвержденных Приказом Минфина России от 22.07.2003 N 67н):

Дебет 62 Кредит 90

     
                           ————————————¬
                           |30 000 руб.|
                           L————————————
   

- сторнирована выручка на сумму скидки;

Дебет 90 Кредит 68

     
                          —————————————¬
                          |4576,27 руб.|
                          L—————————————
   

(30 000 руб. x 18% : 118%)

- сторнирован НДС.

В этом случае возникает необходимость в изменении отгрузочных документов, которые выписаны ранее. Ведь и продавцу, и покупателю потребуется "первичка", которая подтвердит передачу товара по пересмотренной цене. Она также послужит основанием для изменения данных налогового учета поставщика о стоимости проданных партий товара.

Исправление показателей товарных накладных и счетов-фактур должны заверить те же лица, которые подписали эти документы. Кроме того, обязательно наличие печати продавца и даты внесения изменений. В отношении первичных документов бухгалтерского учета это предусмотрено п. 5 ст. 9 Федерального закона от 21.11.1996 N 129-ФЗ "О бухгалтерском учете". Порядок внесения исправлений в выписанные счета-фактуры установлен п. 29 Правил ведения журналов учета полученных и выставленных счетов фактур, книг покупок и книг продаж при расчетах по налогу на добавленную стоимость (утв. Постановлением Правительства РФ от 02.12.2000 N 914).

Материал подготовила

Т.Ольховатская

Директор

ЗАО "Фин-Аудит"

Подписано в печать

18.11.2005

     
   ——————————————————————————————————————————————————————————————————
————————————————————
——