"Российский налоговый курьер", 2005, N 23

ОБЪЕКТЫ ОБСЛУЖИВАЮЩИХ ПРОИЗВОДСТВ:

НОВЫЕ ПРАВИЛА НАЛОГОВОГО УЧЕТА

Многие фирмы предоставляют сотрудникам внушительный "социальный пакет". Это и питание в столовой, и посещение тренажерного зала или бассейна. Нередко у организаций есть свои детские сады или базы отдыха. Налоговый учет доходов и расходов, получаемых от использования таких объектов обслуживающих производств и хозяйств, ведется по особым правилам. С 1 января 2006 г. они существенно изменятся. Разобраться в тонкостях нового порядка поможет статья.

Деятельность объектов обслуживающих производств и хозяйств обычно имеет социальную направленность и для организации носит вспомогательный характер. Как показывает практика, в большинстве случаев деятельность подобных объектов убыточна.

Чтобы убытки не влияли на величину налоговых обязательств по основному виду деятельности налогоплательщика, доходы и расходы по указанным объектам для целей налогообложения прибыли необходимо учитывать в особом порядке. Он предусмотрен в ст. 275.1 Налогового кодекса.

Федеральный закон от 06.06.2005 N 58-ФЗ (далее - Закон N 58-ФЗ) в эту статью внес существенные поправки. Они вступают в силу с 1 января 2006 г. Надо сказать, что изменяются не только правила признания убытков по объектам обслуживающих производств, но и признаки, по которым к доходам и расходам таких объектов следует применять положения ст. 275.1 НК РФ.

Какие объекты будут обслуживающими

Для целей налогообложения прибыли к объектам обслуживающих производств и хозяйств относятся подсобное хозяйство, объекты жилищно-коммунального хозяйства, социально-культурной сферы, учебно-курсовые комбинаты и иные аналогичные хозяйства, производства и службы. Объекты, которые относятся к жилищно-коммунальному хозяйству и социально-культурной сфере, перечислены в ст. 275.1 Кодекса (см. врезку).

Буква закона. Объекты жилищно-коммунального хозяйства и социально-культурной сферы

Согласно ст. 275.1 НК РФ к объектам жилищно-коммунального хозяйства относятся:

- жилой фонд, гостиницы (за исключением туристических), дома и общежития для приезжих;

- объекты внешнего благоустройства;

- искусственные сооружения;

- бассейны, сооружения и оборудование пляжей;

- объекты газо-, тепло- и электроснабжения населения, участки, цехи, базы, мастерские, гаражи, специальные машины и механизмы, складские помещения, предназначенные для технического обслуживания и ремонта объектов жилищно-коммунального хозяйства и социально-культурной сферы, физкультуры и спорта.

Объектами социально-культурной сферы являются:

- объекты здравоохранения, культуры, физкультуры и спорта (в том числе треки, ипподромы, конюшни, теннисные корты, площадки для игры в гольф, бадминтон, оздоровительные центры);

- объекты непроизводственных видов бытового обслуживания населения (бани, сауны);

- детские дошкольные объекты, детские лагеря отдыха;

- санатории (профилактории), базы отдыха, пансионаты.

До 1 января 2006 г. налогоплательщики, которые осуществляют деятельность, связанную с использованием объектов обслуживающих производств и хозяйств, применяют положения ст. 275.1 НК РФ, только если эти объекты являются обособленными подразделениями. Таковыми признаются территориально обособленные от организации подразделения, по месту нахождения которых оборудованы стационарные рабочие места. Об этом сказано в ст. 11 НК РФ.

Законом N 58-ФЗ из ст. 275.1 НК РФ признак территориальной обособленности объектов обслуживающих производств и хозяйств исключен. Поэтому с 1 января 2006 г. налогоплательщики, имеющие на балансе объекты, расположенные в том же здании, что и организация, будут отдельно определять налоговую базу по видам деятельности независимо от их территориальной обособленности от головной организации.

Кроме того, Закон N 58-ФЗ уточнил формулировку видов деятельности, осуществляемых обслуживающими производствами и хозяйствами. Теперь в ст. 275.1 Кодекса указано, что к объектам обслуживающих производств и хозяйств относятся объекты, которые оказывают не только услуги, но и реализуют товары и выполняют работы. По сути, такое уточнение не меняет порядок налогообложения доходов и расходов обслуживающих производств и хозяйств. Хотя в действующей редакции ст. 275.1 Кодекса упоминается только о реализации услуг, налоговая база по объектам обслуживающих производств и хозяйств определяется исходя из общей величины доходов и расходов этого объекта, полученных от реализации товаров, работ и услуг.

Объекты обслуживающих производств и хозяйств, включая объекты жилищно-коммунальной и социально-культурной сферы, могут реализовывать товары, работы и услуги как своим работникам, так и сторонним лицам.

Обратите внимание: факт реализации товаров, работ, услуг подразделениями и службами жилищно-коммунального хозяйства и социально-культурной сферы и своим работникам, и сторонним лицам не имеет значения для признания соответствующих объектов объектами обслуживающих производств и хозяйств. Даже если такие объекты реализуют товары, работы и услуги только своим работникам, налогообложение доходов и расходов должно производиться с учетом требований ст. 275.1 НК РФ.

Пример 1. ООО "Альфа" имеет столовую, расположенную на территории организации. Работникам питание предоставляется по льготным ценам или бесплатно, а сторонним лицам - по полной стоимости.

С 1 января 2006 г. факт обособленности подразделения значения не имеет, налоговая база по столовой в соответствии с положениями ст. 275.1 Кодекса определяется отдельно от налоговой базы по иным видам деятельности организации.

Затраты на льготное или бесплатное питание своих работников включаются в состав расходов на оплату труда при условии, что питание предусмотрено в коллективном или трудовом договоре. Основанием является п. 25 ст. 255 и п. 25 ст. 270 НК РФ.

Как будет учитываться убыток

Налоговый учет доходов и расходов по деятельности объектов обслуживающих производств и хозяйств ведется обособленно от иных видов деятельности организации. Налогоплательщик, которому принадлежит несколько объектов обслуживающих производств и хозяйств, определяет по ним общую налоговую базу. Она рассчитывается с учетом показателей деятельности каждого из этих подразделений.

Приведем конкретный пример.

Пример 2. Воспользуемся условиями предыдущего примера и изменим их.

Предположим, что помимо столовой у ООО "Альфа" имеются детский сад и профилакторий.

Финансовые результаты по каждому из этих объектов за I квартал 2006 г. составили:

- прибыль от деятельности детского сада - 60 000 руб.;

- убыток от деятельности профилактория - 50 000 руб.;

- убыток от деятельности столовой - 40 000 руб.

Определим общую величину налоговой базы по указанным объектам:

60 000 руб. - 50 000 руб. - 40 000 руб. = -30 000 руб.

Как видим, она отрицательная, то есть от деятельности объектов обслуживающих производств и хозяйств организация получила убыток в размере 30 000 руб.

Прибыль, полученная от деятельности объектов обслуживающих производств и хозяйств, участвует в формировании общей величины налоговой базы организации. Особые правила в ст. 275.1 Кодекса предусмотрены только для признания убытков, полученных от вспомогательной деятельности организации.

Для целей налогообложения прибыли этот убыток может быть принят без ограничений в текущем отчетном (налоговом) периоде только при выполнении трех условий, перечисленных в ст. 275.1 Налогового кодекса.

Во-первых, обслуживающие производства и хозяйства должны реализовывать товары, работы и услуги по тем же ценам, что и сторонние специализированные организации.

Во-вторых, расходы на содержание этих объектов должны соответствовать величине аналогичных расходов, обычно осуществляемых сторонними специализированными организациями, для которых такая деятельность является основной.

В-третьих, условия оказания услуг обслуживающими производствами и хозяйствами не должны существенно отличаться от условий предоставления таких услуг сторонними специализированными организациями.

Специализированными организациями признаются предприятия, созданные для ведения деятельности, в том числе предпринимательской, в сфере жилищно-коммунального хозяйства, в социально-культурной сфере или занимающиеся другой аналогичной деятельностью, которая является для них основной.

Закон N 58-ФЗ в части, касающейся соблюдения перечисленных выше условий, уточнил отдельные формулировки. Так, сравнение с аналогичными специализированными организациями производится по стоимости и условиям не только оказываемых услуг, но и реализованных товаров (работ).

Убыток, полученный по объектам обслуживающих производств и хозяйств, до 1 января 2006 г. налогоплательщики вправе учесть в текущем отчетном (налоговом) периоде в составе общей налоговой базы только при выполнении всех трех названных условий. Кроме того, эти условия должны выполняться в отношении каждого объекта обслуживающих производств и хозяйств, числящихся на балансе организации.

При проведении мероприятий налогового контроля налоговый орган вправе истребовать у организации документы, подтверждающие соблюдение данных условий. Если такие документы отсутствуют хотя бы по одному из объектов обслуживающих производств и хозяйств, убыток, полученный по всем объектам, учитывается для целей налогообложения прибыли в особом порядке. В течение 10 лет на сумму этого убытка может уменьшаться только прибыль, полученная от деятельности указанных объектов.

Следует отметить, что в данном случае не применяется ограничение в размере 30%, которое установлено в ст. 283 НК РФ и действительно для убытка, полученного от основной деятельности налогоплательщика.

До 1 января 2006 г. особый порядок налогового учета убытков применяется всеми налогоплательщиками, которые не могут произвести сравнение по условиям, предусмотренным в ст. 275.1 Кодекса. Со следующего года будет действовать одно существенное дополнение, внесенное Законом N 58-ФЗ в эту статью.

Так, убыток, полученный подразделением организации, может быть учтен для целей налогообложения прибыли в составе общей величины налоговой базы организации и в случае, если на территории муниципального образования по месту нахождения налогоплательщика нет специализированной организации, осуществляющей аналогичную деятельность.

В этом случае для целей налогообложения прибыли учитываются фактически осуществленные расходы на содержание объектов обслуживающих производств и хозяйств в пределах нормативов, утверждаемых органами исполнительной власти субъектов Российской Федерации по месту нахождения налогоплательщика. В городах федерального значения Москве и Санкт-Петербурге нормативы утверждаются органами исполнительной власти указанных субъектов РФ.

Пример 3. Воспользуемся условиями примера 2.

Напомним, что за I квартал 2006 г. ООО "Альфа" от деятельности обслуживающих производств и хозяйств получило убыток. Чтобы его учесть в этом отчетном периоде, организация обязана подтвердить выполнение по каждому из объектов всех трех условий, перечисленных в ст. 275.1 Налогового кодекса.

Условия оказания и стоимость услуг детского сада те же, что и у специализированных организаций. У ООО "Альфа" имеется комплект документов, подтверждающих этот факт.

Профилакторий расположен на территории Магаданской области. Администрация области утвердила нормативы расходов на содержание жилищно-коммунальной и социально-культурной сферы своего региона (см. внизу и на с. 19). На территории муниципального образования по месту нахождения ООО "Альфа" отсутствуют специализированные организации, предоставляющие населению услуги по санаторному обслуживанию. Чтобы подтвердить правомерность признания убытка, ООО "Альфа" воспользовалось нормативами, утвержденными администрацией Магаданской области.

     
   —————————————————————————————————————————————————————————————————¬
   |                      Российская Федерация                      |
   |                                                                |
   |                       Магаданская область                      |
   |                     ———————————————————————                    |
   |                     Республика, город, край                    |
   |                                                                |
   |                             Решение                            |
   |                                                                |
   |    от 20 декабря 2005 г.                                 N 5236|
   |                                                                |
   |             Об утверждении нормативов на содержание            |
   |                  объектов жилищно—коммунальной                 |
   |                  и социально—культурной сферы                  |
   |                                                                |
   |    В соответствии  со  ст. 275.1  Налогового кодекса Российской|
   |Федерации администрация Магаданской области                     |
   |                                                                |
   |    решила:                                                     |
   |                                                                |
   |    Установить     для     налогоплательщиков,    осуществляющих|
   |                              Магаданской  области              |
   |деятельность  на  территории  ————————————————————, нормативы на|
   |содержание  жилищно—коммунальной  и  социально—культурной сферы,|
   |учитываемые  при  налогообложении прибыли  за  2006  г. согласно|
   |приложению N 1.                                                 |
   |                                                                |
   |    Глава администрации          Скворцов          Ю.О. Скворцов|
   |    Магаданской области                                         |
   |                                                                |
   |    М.П.                                                        |
   L—————————————————————————————————————————————————————————————————
   

     
   —————————————————————————————————————————————————————————————————¬
   |                                                  Приложение N 1|
   |                                                       к решению|
   |                                       20 декабря 2005 г.   5236|
   |                                    от —————————————————— N ————|
   |                                                                |
   |                 Нормативы затрат на содержание                 |
   |                  объектов жилищно—коммунальной                 |
   |                  и социально—культурной сферы,                 |
   |              учитываемые при налогообложении прибыли           |
   |                                                                |
   +———T———————————————————————————————T————————————————————————————+
   | N |      Наименование объекта     |   Норматив <*> на 2006 г.  |
   |п/п|                               |                            |
   +———+———————————————————————————————+————————————————————————————+
   | 1 |Жилищно—коммунальное хозяйство:|                            |
   |   |— гостиницы                    |120 руб. на 1 кв. м общей   |
   |   |                               |площади в месяц             |
   +———+———————————————————————————————+————————————————————————————+
   | 2 |Социально—культурная сфера:    |                            |
   |   |— санатории (профилактории),   |150 руб. на 1 кв. м общей   |
   |   |база отдыха                    |площади в месяц             |
   |   |— физкультура и спорт          |8 руб. 50 коп. в месяц на   |
   |   |                               |одного жителя               |
   |   |— культура                     |32 руб. 50 коп. в месяц на  |
   |   |                               |одного жителя               |
   +———+———————————————————————————————+————————————————————————————+
   |                                                                |
   |    ————————————————————————————————                            |
   |    <*>  Примечания.  1.  Для  расчета  норматива  по   объектам|
   |жилищно—коммунального   хозяйства   принята    общая    площадь:|
   |гостиница — 5800 кв. м.                                         |
   |    2. Для расчета  норматива  по  объектам  культуры  и  спорта|
   |принята численность населения города 30 000 человек.            |
   L—————————————————————————————————————————————————————————————————
   

Что же касается столовой, то ООО "Альфа" не подтвердило выполнение условий, предусмотренных ст. 275.1 НК РФ, в части сопоставимости цен, расходов и условий оказания услуг с аналогичными показателями деятельности специализированных организаций, оказывающих населению услуги общественного питания.

Таким образом, убыток в размере 30 000 руб. не будет учтен в I квартале 2006 г. В случае если убыток будет получен и по итогам года от деятельности обслуживающих производств, на его покрытие ООО "Альфа" сможет направить только прибыль, которая получена от указанных объектов в последующие 10 лет.

Градообразующие организации

Для градообразующих организаций в ст. 275.1 Кодекса предусмотрен особый порядок налогообложения доходов и расходов, полученных от деятельности объектов обслуживающих производств и хозяйств, которые являются структурными подразделениями таких организаций.

Но прежде чем рассматривать этот порядок, необходимо определить критерии, по которым предприятия могут быть отнесены к категории градообразующих. В налоговом законодательстве такого определения нет, поэтому обратимся к Федеральному закону от 26.10.2002 N 127-ФЗ "О несостоятельности (банкротстве)". В п. 1 ст. 169 Закона сказано, что градообразующими организациями признаются юридические лица, численность работников которых составляет не менее 25% численности работающего населения соответствующего населенного пункта.

Статьей 275.1 НК РФ установлено, что градообразующие организации, в состав которых входят объекты социально-культурной сферы (обслуживающие производства и хозяйства), вправе принять для целей налогообложения фактические расходы на их содержание. Однако указанные расходы для целей налогообложения признаются в пределах нормативов на содержание аналогичных производств и служб, утвержденных органами местного самоуправления по месту нахождения налогоплательщика.

Если в конкретном муниципальном образовании такие нормативы не утверждены, градообразующие организации вправе при определении расходов на содержание объектов применять порядок, действующий для аналогичных объектов, находящихся на данной территории и подведомственных указанным органам.

Помимо этого Закон N 58-ФЗ предоставил градообразующим организациям, подразделениями которых получен убыток, связанный с осуществлением деятельности от использования обслуживающих производств и хозяйств, возможность воспользоваться нормативами, утвержденными органами исполнительной власти субъектов Российской Федерации по месту нахождения налогоплательщика.

Обратите внимание: воспользоваться нормативами, утвержденными органами исполнительной власти субъектов РФ, могут не только градообразующие, но и обычные организации, имеющие объекты обслуживающих производств и хозяйств.

И.Н.Сбитнева

Советник налоговой службы

II ранга

Управление налогообложения

прибыли (дохода) ФНС России

Подписано в печать

15.11.2005

     
   ——————————————————————————————————————————————————————————————————
————————————————————
——