"Учет. Налоги. Право", 2005, N 42

НАЛОГ НА ПРИБЫЛЬ ПО ЦЕННЫМ БУМАГАМ

(Комментарий к Письму ФНС России

от 03.11.2005 N ММ-6-02/934

"О направлении информации"

(опубликовано в приложении "Официальные документы" N 42, 2005))

Федеральная налоговая служба совместно с Минфином продолжает разъяснительную работу по применению поправок, внесенных в гл. 25 Налогового кодекса. Очередное тому свидетельство - Письмо ФНС России от 03.11.2005 N ММ-6-02/934. Этот документ доводит до сведения нижестоящих налоговых органов и налогоплательщиков позицию Минфина по налогообложению ценных бумаг, номинированных в иностранной валюте.

Внимание на дату

Во вступительной части Письма специалисты Минфина сразу же очертили круг ценных бумаг, номинированных в иностранной валюте, на которые распространяются поправки. Как сказано в Письме, изложенный в Законе N 58-ФЗ порядок налогообложения применяется только к тем ценным бумагам, которые не реализованы на дату вступления Закона в силу. При этом датой вступления Минфин называет 15 июля 2005 г. <*>

     
   ————————————————————————————————
   

<*> По мнению редакции "УНП", такой подход не соответствует ст. 5 НК РФ. Согласно этой норме все изменения, внесенные Законом N 58-ФЗ, вступают в силу только с 1 января 2006 г.

По тем ценным бумагам, которые были погашены или реализованы до этой даты, а также по которым до 15 июля прошли выплаты процентного (купонного) дохода от эмитента, новый порядок налогообложения менять не надо.

Бумаги куплены до НК РФ

Далее авторы Письма переходят к рассмотрению вопросов налогообложения ценных бумаг, купленных организациями до 1 января 2002 г., то есть до вступления в силу главы НК РФ о налоге на прибыль. По ним согласно Письму никакого пересмотра налоговой базы проводить не надо.

Учетная политика

По бумагам же, приобретенным в период действия НК РФ, можно пересчитать налоговую базу с учетом изменений и дополнений, внесенных Законом N 58-ФЗ. В частности, налогоплательщикам дано право прекратить учитывать для целей налогообложения переоценку. Сделать это можно как на конец полугодия 2005 г., так и на дату вступления в силу Закона N 58-ФЗ.

Переоценка ЦБ. Ценные бумаги, номинированные в иностранной валюте, не переоцениваются в связи с изменениями курса валюты. Причем переоценивать не надо как ценные бумаги третьих лиц, так и собственные долговые ценные бумаги. Дело в том, что для целей налогообложения прибыли с 1 января 2002 г. оценка не учитывается. Единственной переоценкой, которая учитывалась при налогообложении, была переоценка по приобретенным до 01.01.2002 основным средствам, в пределах 30 пунктов.

Выбранный вариант, а также сам факт использования права на перерасчет налоговой базы надо закрепить в учетной политике. При этом в Письме рассмотрено три варианта положений учетной политики.

Первый - налогоплательщик проводил переоценку, но решает не пересчитывать налоговую базу. Тогда его прибыль или убыток будет определяться по формуле (для ценных бумаг, приобретенных после 01.01.2002):

Прибыль (убыток) = Ц реализ. - Ц приобр. - П полож. + П отриц.,

где Ц реализ. - цена реализации; Ц приобр. - цена приобретения; П - переоценка положительная или отрицательная, производившаяся до 15.07.2005.

По ценным бумагам, приобретенным до 01.01.2002, формула несколько другая:

Прибыль (убыток) = Ц реализ. - Ц приобр. по курсу на 31.12.2001 - П полож. + П отриц.

Таким образом, производившаяся ранее переоценка учитывается как при расчете прибыли, так и при расчете полученного убытка.

Второй вариант предусматривает пересчет налоговой базы. При этом доходы и расходы определяются следующим образом (по ценным бумагам, купленным после 01.01.2002):

Доход = Ц реализ. - НКД уплаченный - НКД, полученный в предыдущем налоговом периоде + НКД, полученный в отчетном периоде;

Расход = Ц приобр. - НКД уплаченный.

По ценным бумагам, приобретенным до 01.01.2002:

Доход = Ц реализ. - НКД уплаченный - НКД, полученный в предыдущем налоговом периоде + НКД, полученный в отчетном периоде;

Расход = Ц приобр. по курсу на 31.12.2001 - НКД уплаченный,

где НКД - накопленный купонный доход по ценной бумаге.

Наконец, третий вариант могут использовать те организации, которые вообще не проводили переоценку. Они будут определять налоговую базу по ценным бумагам по правилам ст. 280 НК РФ без каких-либо особенностей.

Важно отметить, что выборочно по какому-то году воспользоваться правом пересчитать базу нельзя. Налогоплательщик либо пересчитывает базу и подает уточненные декларации за все периоды начиная с 2002 г., либо не использует право на пересчет базы вовсе.

Правила уточнили

Разъяснив сложные моменты, связанные с переоценкой ценных бумаг, авторы Письма перешли к толкованию основных изменений, внесенных Законом N 58-ФЗ в ст. 280 НК РФ. Эта статья, напомним, устанавливает правила налогообложения ценных бумаг.

Здесь авторы Письма поясняют, что п. 2 ст. 280 НК РФ, требуя определять величину расходов исходя из курса ЦБ РФ на момент принятия ценных бумаг к учету, под понятием "учет" имеет в виду именно бухгалтерский учет. В налоговом же учете стоимость ценной бумаги формируют расходы, непосредственно связанные с ее приобретением.

М.В.Романова

К. э. н.,

начальник отдела налогообложения

финансово-кредитных организаций

Управления налогообложения прибыли (дохода)

ФНС России

Подписано в печать

11.11.2005

     
   ——————————————————————————————————————————————————————————————————
————————————————————
——