"Главбух", 2005, N 22

НДФЛ С ИНОСТРАНЦЕВ: НОВЫЕ УСТУПКИ ОТ МИНФИНА

С 20-м номером журнала все наши читатели получили тестовое задание по программе "Аттестат Главбуха". Судя по жарким дебатам на бухгалтерских форумах, одну из наиболее неоднозначных реакций вызвал вопрос N 20. Напомним, там речь идет о гражданине Белоруссии, который в июле 2005 г. впервые приехал в Россию, а уже в августе получил первый заработок по договору гражданско-правового характера.

Бухгалтерская аудитория форумов разделилась на два лагеря. Одни считают, что НДФЛ с белоруса нужно удерживать по ставке 30 процентов. Другие, припоминая, что белорусы пользуются в России "каким-то особым статусом", склоняются к ставке 13 процентов. Некоторые при этом готовы с первого месяца работы предоставить ему и стандартные налоговые вычеты.

Явное "брожение умов" обусловлено тем, что совсем недавно ФНС России довела до всех нижестоящих инспекций новую позицию Минфина России, которая смягчила принцип налогообложения некоторых категорий иностранцев.

Правила для всех

Ставка НДФЛ зависит от статуса иностранного гражданина. Так, иностранцы, находящиеся на территории России менее 183 дней в календарном году, являются нерезидентами (п. 2 ст. 11 Налогового кодекса РФ). С их дохода налог нужно удерживать по ставке 30 процентов (п. 3 ст. 224 Налогового кодекса РФ). Что касается стандартных налоговых вычетов, то они нерезидентам не предоставляются.

Со 183-го дня пребывания иностранец становится резидентом. А у резидентов все полученные в течение года доходы облагаются налогом по ставке 13 процентов. Кроме того, им предоставляются и все предусмотренные гл. 23 Налогового кодекса РФ вычеты (п. 3 ст. 210 Налогового кодекса РФ).

Таким образом, в день, когда статус иностранца меняется, работодатель должен пересчитать налог по ставке 13 процентов. А если сотрудник подаст соответствующее заявление, то и предоставить налоговые вычеты задним числом. Причем, например, стандартные налоговые вычеты иностранец может получить как на себя, так и на своих детей, предъявив подтверждающие документы.

Для бухгалтера в данной ситуации прежде всего важно определить день, когда иностранец станет резидентом. Отсчет начинается не со дня, когда вы приняли иностранного гражданина на работу, а с той даты, когда он пересек границу России. Эта дата определяется по отметкам в паспорте. Причем отсчет нужно начинать со следующего дня после прибытия (ст. 6.1 Налогового кодекса РФ).

Несложные расчеты показывают, что если иностранец прибыл в Россию позднее 1 июля, то он не сможет стать резидентом в текущем году. Ведь даже если он проживет в России до 31 декабря, это будет меньше 183 дней. Поэтому по таким иностранцам нужно просто удерживать налог по ставке 30 процентов, не опасаясь пересчетов.

Если же иностранец прибыл в Россию не позднее 1 июля, то вполне возможно, что в текущем году он сможет получить статус налогового резидента. Тогда потребуется делать перерасчет.

Пример. ООО "Двина", получив разрешение на привлечение иностранной рабочей силы, 1 марта 2005 г. заключило трудовой договор с гражданином Узбекистана Магроевым А.С. Оклад сотрудника составляет 9000 руб. в месяц. Срок действия договора истекает 31 декабря 2005 г. Согласно отметкам пропускного контроля в паспорте Магроев прибыл в Россию 9 февраля 2005 г.

Отсчет срока пребывания гражданина Узбекистана в нашей стране начинается с 10 февраля. А 183-й день приходится на 11 августа. Таким образом, с 11 августа Магроев А.С. становится резидентом РФ, и с его дохода надо удерживать НДФЛ по ставке 13 процентов.

В бухгалтерском учете операции по начислению Магроеву заработной платы и удержанию НДФЛ отражались следующим образом.

С марта по июль:

Дебет 20 (44) Кредит 70

- 9000 руб. - начислена заработная плата Магроеву А.С. за месяц;

Дебет 70 Кредит 68 субсчет "Расчеты по налогу на доходы физических лиц"

- 2700 руб. (9000 руб. x 30%) - рассчитан НДФЛ.

Начисляя зарплату за август, бухгалтер ООО "Двина" пересчитал НДФЛ. При этом Магроев написал заявление о предоставлении ему стандартного налогового вычета на себя. Детей у Магроева нет.

За март - август начисленный работнику доход составил 54 000 руб. (9000 руб. х 6 мес.). При этом пороговая величина вычета, равная 20 000 руб., была превышена в мае (9000 руб. х 3 мес. = 27 000 руб.). Таким образом, вычеты полагаются Магроеву только за два месяца: март и апрель.

Сумма налога, которая подлежит удержанию за март - август, равна:

(54 000 руб. - 400 руб. х 2 мес.) х 13% = 6916 руб.

В то же время с работника в период с марта по июль фактически уже было удержано:

2700 руб. х 5 мес. = 13 500 руб.

6916 руб. < 13 500 руб.

Таким образом, в августе НДФЛ удерживать не нужно.

Как видно из примера, пересчет налога в связи с изменением статуса иностранца всегда показывает, что сотрудник налог переплатил. Чтобы его вернуть, иностранец должен написать соответствующее заявление (п. 1 ст. 231 Налогового кодекса РФ).

Возвращать налог работодатель теоретически может двумя способами. Первый и самый простой заключается в том, что организация перестает удерживать налог, пока задолженность перед работником не будет погашена.

Второй способ - сразу вернуть иностранцу весь долг. Правда, прежде искомую сумму необходимо вернуть из бюджета, подав в налоговую инспекцию соответствующее заявление. Как вы понимаете, эта процедура может оказаться безрезультатной, поскольку налоговая также предложит зачесть переплату в счет будущих платежей. А возвращать налог "из средств предприятия" работодатель не может, поскольку это запрещено законодательством (п. 9 ст. 226 Налогового кодекса РФ). То есть второй способ на практике может свестись к первому.

Если же сотрудник увольняется и работодатель перестает быть для него источником дохода, иностранец может сам вернуть налог, подав в налоговую инспекцию декларацию по окончании года.

Пример (продолжение). Трудовой договор с Магроевым А.С. заключен до 31 декабря 2005 г. Бухгалтер ООО "Двина" с августа 2005 г. перестал удерживать с работника налог. Таким образом, долг перед работником по НДФЛ стал погашаться. Соответствующие записи бухгалтер делает в личной карточке работника.

Сумма налога, которую ООО "Двина" должно удержать в 2005 г., равна:

(9000 руб. х 12 мес. - 400 руб. х 2 мес.) х 13% = 13 936 руб.

За период с марта по июль ООО "Двина" уже удержало сумму, равную 13 500 руб. Таким образом, до декабря 2005 г. налог удерживать не нужно, а оставшуюся разницу - 436 руб. (13 936 - 13 500) - бухгалтер удержит в декабре 2005 г., когда долг перед работником будет полностью погашен.

Если в течение года предприятию не удастся вернуть сотруднику весь налог, иностранец сам сможет это сделать, подав по итогам года в налоговую инспекцию декларацию. Продолжать возвращать налог за 2005 г. из доходов, полученных иностранцем в 2006 г. (при условии, что трудовые отношения с ним будут продолжены), предприятие не может, поскольку это уже будут начисления другого налогового периода.

Исключения из правил...

Как мы уже упоминали, ФНС России Письмом от 21 сентября 2005 г. N ВЕ-6-26/786@ довела до всех нижестоящих налоговых инспекций Письмо Минфина России от 15 августа 2005 г. N 03-05-01-03/82, в котором содержатся налоговые послабления. Они затрагивают граждан Белоруссии и тех иностранцев, которые проживают в России постоянно.

...для граждан Белоруссии

Граждане Белоруссии пользуются льготным режимом пребывания и трудоустройства на территории нашей страны. Так, например, на них не нужно получать разрешение на привлечение иностранной рабочей силы (п. 1 Решения Высшего совета сообщества Беларуси и России от 22 июня 1996 г. N 4). Стаж работы белорусов в России, так же как и стаж работы россиян в Белоруссии, учитывается при исчислении пенсии. Также сохраняются все виды пособий: пособие по нетрудоспособности, беременности и родам, по случаю рождения ребенка, во время отпуска по уходу за ребенком и т. д.

Послабления для белорусов есть и в налоге на доходы физических лиц. А именно для них должен применяться льготный режим налогообложения, приближенный к тому, который действует в отношении россиян. Если с белорусом заключен долгосрочный трудовой договор, исходя из которого сразу ясно, что сотрудник будет трудоустроен не меньше чем на 183 дня в календарном году, то НДФЛ нужно сразу исчислять по ставке 13 процентов. Обратите внимание: не можно, а именно нужно. Иначе, по мнению Минфина России, белорусы будут подвергаться налоговой дискриминации по сравнению с гражданами России, что запрещено п. 1 ст. 21 Соглашения между Правительством Российской Федерации и Правительством Республики Беларусь.

Если же вдруг по какой-либо причине срок пребывания белоруса в России составит менее 183 дней в году, налог с его дохода необходимо будет пересчитать по ставке 30 процентов, как и по другим иностранцам.

...для иностранцев, имеющих разрешение

на проживание в России

Иностранцы, имеющие вид на жительство или разрешение на временное проживание, являются нерезидентами только в первый год своего приезда в нашу страну и только если срок их пребывания менее 183 дней.

В остальных случаях работодатель может сразу рассматривать такого сотрудника как резидента и, соответственно, удерживать с него налог по ставке 13 процентов. Именно об этом сообщил Минфин России в Письме N 03-05-01-03/82.

Логика Минфина понятна. Если заранее известно, что сотрудник будет находиться в течение года в России не менее 183 дней, то можно сразу считать налог по ставке 13 процентов. Кстати, прежде именно такое же разъяснение содержалось и в Методических рекомендациях по применению главы 23 Налогового кодекса РФ, утвержденных Приказом МНС России от 29 ноября 2000 г. N БГ-3-08/415. Причем налоговики поясняли, что применять ставку 13 процентов можно и по тем иностранцам, у которых нет вида на жительство или разрешения на временное проживание (а есть, например, только разрешение на временное пребывание), но которые согласно заключенному трудовому договору должны находиться в России не меньше чем 183 дня в календарном году.

Сейчас Методические рекомендации отменены. Поэтому мы обратились в ФНС России с просьбой пояснить, разделяют ли они данную позицию в настоящее время.

К сожалению, мы услышали отрицательный ответ. Сотрудники налогового ведомства пояснили, что организация не должна сразу применять ставку 13 процентов по иностранцам, не имеющим разрешения на проживание (исключение - граждане Белоруссии, о которых мы рассказали выше). Это связано с тем, что Кодекс не связывает смену статуса иностранца с длительностью заключенного с ним трудового договора.

По нашему мнению, вы можете сразу удерживать налог по ставке 13 процентов с такого иностранца, только если обладаете 100-процентной уверенностью в том, что он не покинет Россию раньше. Кроме того, необходимо, чтобы в период искомых 183 дней на вашем предприятии не было проверки расчета НДФЛ. Ведь формально у инспектора будут основания начислить недоимку, пени за неуплату, а также штраф за неисполнение обязанностей налогового агента (ст. 123 Налогового кодекса РФ).

Если же проверка будет после того, как иностранец стал резидентом, никаких претензий к вам уже быть не может. Это подтвердили и сотрудники ФНС. Ведь тогда уже будет ясно, что налог по ставке 13 процентов был удержан в соответствии с законодательством.

Коды бюджетной классификации

Налог на доходы физических лиц, удержанный с нерезидента по ставке 30 процентов, нужно перечислять на специальный КБК. Его номер 18210102030011000110. В то же время КБК для налога, исчисляемого по ставке 13 процентов, другой - 18210102021011000110. Таким образом, в ситуации, когда статус иностранца в течение года меняется, часть налога поступает на КБК для налога по ставке 30 процентов. В то время как вся сумма полностью должна быть зачислена на КБК по ставке 13 процентов.

Ошибки в этом нет, и бояться данной ситуации не стоит. Ведь налог на доходы физических лиц зачисляется в федеральный бюджет. А потому различие в КБК не приводит к недоимке. При этом, как нам разъяснили в ФНС России, бухгалтеру не нужно писать письмо в налоговую с просьбой перекинуть платеж на другой КБК.

Примечание. Комментирует Лариса Александровна Гуськова, советник налоговой службы РФ III ранга:

- Для НДФЛ предусмотрено несколько КБК, для каждой ставки налога свой код. Таким образом, если в течение года статус принятого на работу иностранца меняется и бухгалтер начинает удерживать налог по ставке 13 процентов, перечислять его нужно на соответствующий КБК. В то же время с суммами, которые были уплачены на КБК для НДФЛ по ставке 30 процентов, ничего делать не нужно. Ведь налог на доходы физических лиц полностью поступает в федеральный бюджет. И если в целом он рассчитан верно, никаких дополнительных обязательств у предприятия перед бюджетом не возникает. Писать заявление в налоговую с просьбой перебросить или зачесть налог нет необходимости.

Ю.С.Семенова

Эксперт журнала "Главбух"

Подписано в печать

09.11.2005

     
   ——————————————————————————————————————————————————————————————————
————————————————————
——