"Главбух", 2005, N 22

НАЛОГОВЫЙ УЧЕТ СКИДОК И ПРЕМИЙ ДО И ПОСЛЕ 1 ЯНВАРЯ 2006 ГОДА

С 1 января 2006 г. продавцы смогут учесть в составе внереализационных расходов суммы выплаченных покупателям премий и предоставленных скидок. Соответствующая норма внесена в п. 1 ст. 265 Налогового кодекса РФ Федеральным законом от 6 июня 2005 г. N 58-ФЗ. В этой статье мы подробно разберем, как эти новшества повлияли на налоговый учет в ситуации, когда скидка предоставлена после отгрузки. Тем более что на эту тему уже появились и первые разъяснения чиновников. Причем касаются они как продавцов, так и покупателей.

Учет у продавца

Наиболее часто продавцы предоставляют оптовым покупателям следующие виды скидок:

- в виде снижения первоначальной цены товара;

- в виде уменьшения долга покупателя (без изменения первоначальной цены). Рассмотрим подробно обе эти ситуации.

Скидка в виде снижения первоначальной цены товара

До 1 января 2006 г., чтобы учесть сумму скидки в расходах, продавец вынужден прописывать в договоре купли-продажи скидку как одно из условий, исходя из которых складывается окончательная цена товара. Получается, что по документам скидка превращается в элемент цены. Так поступать позволяют ст. ст. 485 и 424 Гражданского кодекса РФ. Там сказано, что стороны договора вправе самостоятельно определить цену товара. При этом цена может быть определена либо в твердой сумме, либо могут быть оговорены условия, которые позволяют определить ее величину. Как раз в качестве таких условий в договорах обычно указывается, за что именно и в каком размере покупатель получает скидку. И уже исходя из этого формируется окончательная цена единицы товара. Но эта цена товара формируется только в том периоде, когда будут выполнены условия скидки. Пока же такие условия не выполнены, стоимость товара считается равной первоначально установленной цене. Такой же подход следует и из Письма Минфина России от 15 сентября 2005 г. N 03-03-04/1/190.

К сожалению, определить величину скидки в момент отгрузки возможно не всегда. В этом случае первичные документы на отгруженные товары приходится выписывать исходя из первоначальной цены. А после того как покупатель выполнит условия скидки, в "первичку" приходится вносить исправления или выписывать новые документы. Конечно, такой порядок создает массу проблем с документооборотом.

Сложности есть и с налоговым учетом. Как следует из ст. 249 Налогового кодекса РФ, доходом от реализации товаров признается выручка, которая определяется исходя из всех поступлений, связанных с расчетами за проданный товар. Фактически это означает, что сумма скидки относится в уменьшение выручки, поскольку снижает стоимость товара. Для фирм, работающих по методу начисления, это вызывает немало проблем. Дело в том, что в соответствии с п. 3 ст. 271 и п. 1 ст. 39 Налогового кодекса РФ датой получения дохода от реализации является день передачи права собственности на товар покупателю.

Это означает, что сумма скидки должна быть учтена в том отчетном периоде, когда указанные товары были реализованы покупателю. Ведь именно тогда формируются окончательная цена товаров и сумма выручки в налоговом учете. Если же продажа и предоставление скидки относятся к разным периодам, то сумма налога за прошлый период считается ошибочной. Поэтому налог придется пересчитать и подать уточненную декларацию. Такой подход не раз приводился в письмах столичных налоговиков (см., например, Письма УМНС России по г. Москве от 25 марта 2003 г. N 26-12/16816, от 21 апреля 2003 г. N 26-12/21952 и от 16 мая 2003 г. N 26-12/26517).

У фирм, работающих по кассовому методу, проблем меньше. Ведь покупатель, как правило, оплачивает конечную стоимость товара (то есть с учетом предоставленной ему скидки). Тогда корректировать что-либо в налоговом учете не нужно. Но выписанные ранее первичные документы все равно придется поправить. После 1 января 2006 г. по договорам, которые предусматривают изменение первоначальной цены товара на сумму скидки, сохранится тот же порядок учета, что действует и сейчас. Такого же вывода придерживаются и в Минфине России (Письмо от 15 сентября 2005 г. N 03-03-04/1/190).

Скидка без изменения первоначальной цены товара

До 1 января 2006 г., предоставляя покупателю скидку без изменения цены товара (когда уменьшается общая задолженность по договору), продавец не может учесть ее в расходах для целей налогообложения. Такого мнения придерживаются как специалисты Минфина России, так и налоговики.

Чиновники рассуждают так. В подобной ситуации получается, что организация-продавец пересматривает сумму задолженности покупателя по договору купли-продажи. То есть освобождает его от обязанности оплатить товар на сумму скидки. Такая скидка на основании ст. ст. 572 и 574 Гражданского кодекса РФ должна рассматриваться как безвозмездная передача той части товара, которая не оплачена покупателем. То же касается и премии, которая выплачена продавцом покупателю за достижение определенных обстоятельств, зафиксированных договором купли-продажи. В таком случае в соответствии с п. 16 ст. 270 Налогового кодекса РФ сумма скидки или премии не может быть учтена при налогообложении прибыли.

Однако такая позиция чиновников не бесспорна, и продавцам удавалось отстоять возможность учета скидки, оформленной без изменения первоначальной цены товара, в суде. Об этом мы писали в "Главбухе" N 4, 2005, с. 24.

После 1 января 2006 г. в связи со вступлением в силу п. 17 ст. 1 Федерального закона от 6 июня 2005 г. N 58-ФЗ ситуация меняется. И спорить с чиновниками больше не придется. Суммы выплаченных покупателям премий и предоставленных скидок продавцы смогут учесть как отдельный вид внереализационных расходов. Причем признаваться они будут в том периоде, в котором была предоставлена скидка или выплачена премия.

Такие новшества позволяют больше не прибегать к способу, описанному выше, - корректировке цены товара на сумму скидки. Соответственно, не нужно и переделывать первичные документы, исправлять данные налогового учета и подавать уточненные декларации.

Получается, что с 1 января 2006 г. скидки выгоднее оформлять не как условие, которое влияет на окончательную цену единицы товара, а как отдельное положение договора, изменяющее общую задолженность покупателя. Например, в договоре можно прописать, что если покупатель приобретет некое количество товаров, то заплатить он может на столько-то процентов меньше. Разница между договорной ценой и суммой, которая была фактически уплачена, признается скидкой. При этом по договору и первичным документам стоимость единицы товара не меняется.

Однако имейте в виду: как и все расходы, которые учитываются в целях налогообложения, расходы в виде премий и скидок должны подтверждаться документами и быть экономически обоснованными.

Экономическую обоснованность предоставления скидки можно подтвердить внутренними документами. Тут как нельзя лучше подойдет маркетинговая политика (ст. 40 Налогового кодекса РФ). С тем, что этот документ может подтвердить обоснованность скидки, согласны и чиновники (см., например, Письма Минфина России от 6 февраля 2001 г. N 04-02-05/2/7 и УМНС России по г. Москве от 7 июня 2004 г. N 26-12/37860).

В качестве цели скидки может быть указано, например, стимулирование спроса, привлечение или удержание новых клиентов, повышение конкурентоспособности.

Кроме того, из текста договора должно быть четко видно, за что и в каком размере покупателю предоставляется скидка или выплачивается премия. Если же в договоре это не указано, расчет суммы скидки или премии нужно оформить в виде бухгалтерской справки.

Учет у покупателя

Если в соответствии с договором из-за скидки происходит пересмотр цены товара, то у покупателя налогооблагаемого дохода не появляется. Об этом чиновники Минфина России сообщили в Письме от 15 сентября 2005 г. N 03-03-04/1/190. Ведь пересмотренная цена будет окончательной, и как раз ее нужно отразить в учете. Этот порядок касается как 2005-го, так и следующего года.

Проблемы у покупателя здесь будут те же, что и у продавца. Так, нужно получить "первичку", в которой указана окончательная цена товара, и внести исправления в учет. Возможно, еще придется подать уточненную декларацию по налогу на прибыль за тот период, в котором товар был принят к учету. Ведь сумма расходов, учтенных ранее, из-за скидки станет меньше. Такого мнения придерживаются и налоговики.

Что же касается случая, когда цена единицы товара по документам не меняется, то полученная покупателем скидка или премия, в соответствии с п. 8 ст. 250 Налогового кодекса РФ, расценивается как безвозмездно полученное имущество. Поэтому соответствующие суммы следует включить во внереализационные доходы в том периоде, в котором покупатель воспользовался скидкой или получил премию.

На этом же настаивают специалисты Минфина все в том же Письме N 03-03-04/1/190, указывая при этом, что со следующего года приведенный выше порядок не изменится.

В.В.Семенихин

Заместитель генерального директора

ЗАО "BKR-Интерком-Аудит"

Подписано в печать

09.11.2005

     
   ——————————————————————————————————————————————————————————————————
————————————————————
——