"Налоговые споры", 2005, N 12

Вопрос: На предприятии прошла аудиторская проверка по итогам работы за 2004 г. Составлен аудиторский отчет, в котором отражена следующая ситуация.

В 2000 г. по договору купли-продажи предприятие продало часть основных средств, а затем часть проданного имущества стала использовать по договору аренды с покупателем. В бухгалтерском и налоговом учете отражено выбытие основных средств, составлены соответствующие документы. В конце 2003 г. Арбитражный суд признал договор купли-продажи этих основных средств незаключенным. Судебное решение было исполнено сторонами договора в феврале 2004 г. (оформлен акт приема-передачи основных средств назад от покупателя к продавцу). В бухгалтерском и в налоговом учете эти операции отражены надлежащим образом, но тоже в феврале 2004 г.

По мнению аудитора, признание договора незаключенным влечет за собой признание доходов и расходов предприятия, связанных с этим договором, необоснованными. В связи с этим аудитор рекомендовал поправить данные учета, пересчитать расходы, исключив из них суммы арендной платы, а также пересчитать налоги, подав уточненные налоговые декларации за прошлые налоговые периоды.

У нас есть сомнения в правильности таких действий, и до выездной налоговой проверки хотелось бы узнать мнение других специалистов по этому, на наш взгляд, непростому вопросу.

Ответ: Для начала отграничим случаи, когда суд признает оспоримую сделку недействительной, от случаев, когда судом применяются последствия недействительности ничтожной сделки. Иными словами, в каждом конкретном случае следует обращаться к судебному решению, поскольку от выводов суда, изложенных в резолютивной части решения, будут зависеть налоговые последствия.

Понятия оспоримой и ничтожной сделки даны в ст. 166 ГК РФ: "сделка недействительна по основаниям, установленным настоящим Кодексом, в силу признания ее таковой судом (оспоримая сделка) либо независимо от такого признания (ничтожная сделка)".

Основания, по которым сделки признаются оспоримыми или ничтожными, также предусмотрены ГК РФ (ст. ст. 168 - 179). Общие положения о последствиях недействительности сделки предусмотрены ст. 167 ГК РФ, в частности, в ней говорится, что при недействительности сделки каждая из сторон обязана возвратить другой все полученное по сделке, а в случае невозможности возвратить полученное в натуре (речь идет о пользовании имуществом, о выполненной работе или предоставленной услуге) возместить его стоимость в деньгах, если иные последствия недействительности сделки не предусмотрены законом.

Заметим, что данные последствия возникают только после вынесения судом соответствующего решения, т.е. его действие распространяется на будущие правоотношения. Кроме того, в отношении всех без исключения сделок действует презумпция их законности, т.е. до вынесения судом решения о признании сделки недействительной (в отношении оспоримых сделок) или о применении последствий недействительности ничтожной сделки сделка признается соответствующей закону.

Оспоримые сделки порождают те правовые последствия, на которые они направлены, до тех пор, пока иное не будет прямо указано в судебном акте, вступившем в законную силу. Поэтому, если суд отнес договор купли-продажи основных средств к оспоримым сделкам, признав его недействительным, стороны, а также налоговые органы и любые другие лица должны исходить из тех отношений, которые фактически возникли после заключения этого договора и существовали до судебного решения. А именно из того, что предприятие продало основные средства, а затем часть из них взяло в аренду и, соответственно, платило арендную плату. Поэтому все расходы признаются экономически обоснованными и учитываются при налогообложении в общем порядке. Таким образом, неблагоприятных налоговых последствий ни для предприятия, ни для второго участника сделки быть не должно.

В отношении ничтожных сделок отметим следующее. Поскольку ничтожная сделка недействительна независимо от признания ее таковой судом (ст. 166 ГК РФ), закон не признает за ней правовых последствий, на которые она была направлена, и это не зависит от того, наступили они фактически или нет, принимали ли их стороны сделки. Но для этого нужно, чтобы из судебного решения было ясно, что стороны возвращаются в первоначальное положение.

Если договор купли-продажи отнесен судом к ничтожным сделкам, а возникшие после его заключения последствия признаны недействительными, стороны должны быть возвращены в первоначальное положение. Считается, что этот договор не действовал с момента его заключения, поэтому в такой ситуации следует руководствоваться рекомендациями аудитора.

Во всех остальных случаях речь будет идти о так называемых "юридических последствиях" признания сделки недействительной. Однако что под этим термином понимается, в законе прямо не указано. В ст. 167 ГК РФ о налоговых последствиях ничего не говорится, поэтому, по нашему мнению, распространять ее действие на налоговые правоотношения нельзя, данная норма касается только гражданских правоотношений. Это вполне логично, так как при налогообложении приоритет должен отдаваться экономическому (фактическому) содержанию отношений, а не их правовой природе. Это следует и из основных начал законодательства о налогах и сборах, закрепленных в ст. 3 НК РФ, где говорится, что налоги и сборы должны иметь экономическое основание.

Подписано в печать

08.11.2005

     
   ——————————————————————————————————————————————————————————————————
————————————————————
——