"Налоговые споры", 2005, N 12

СЛУЖЕБНОЕ РАССЛЕДОВАНИЕ

Налоговая инспекция привлекла организацию к ответственности за недоплату в бюджет налога на добавленную стоимость. Организация представила в налоговую уточненную налоговую декларацию, заплатив перед этим указанную сумму налога и часть пеней. Освобождается ли в этом случае организация от налоговой ответственности и учитываются ли смягчающие обстоятельства, если суд признает ее вину?

Решение N 226 о привлечении к налоговой ответственности

за совершение налогового правонарушения

<Извлечение>

Руководитель МИФНС России N 3 по г. N, рассмотрев материалы камеральной налоговой проверки ОАО "Ритм",

установил:

ОАО "Ритм" первичная налоговая декларация по налогу на добавленную стоимость за апрель 2005 г. представлена в налоговую инспекцию в установленный срок 20.05.2005. В соответствии с указанной декларацией к уплате в бюджет начислена сумма налога в размере 30 500 руб.

ОАО "Ритм" 07.06.2005 представлена в налоговую инспекцию уточненная декларация (взамен ранее предоставленной) по налогу на добавленную стоимость за апрель 2005 г., в соответствии с которой к уплате в бюджет начислена сумма в размере 368 898 руб.

Таким образом, налогоплательщиком дополнительно исчислена сумма налога к уплате в бюджет по сроку уплаты 20.05.2005 в размере 338 398 руб.

Как следует из данных лицевого счета ОАО "Ритм" по состоянию на дату представления налоговой декларации - 07.06.2005, дополнительно исчисленная сумма налога оплачена в полном объеме, однако соответствующая этой сумме пеня налогоплательщиком оплачена не полностью. А именно, 06.06.2005 платежным поручением N 69 ОАО "Ритм" оплачена пеня в размере 2005 руб. против 2307,75 руб. причитающейся (338 398 х 0,0433% х 11 дней) + (328 898 х 0,043% х 1 день) + (328 898 х 0,043% х 4 дня).

В соответствии с п. п. 1, 4 ст. 81 части первой НК РФ при обнаружении налогоплательщиком в поданной им налоговой декларации неотражения или неполноты отражения сведений, а равно ошибок, приводящих к занижению суммы налога, подлежащей уплате в бюджет, налогоплательщик обязан внести необходимые дополнения и изменения в налоговую декларацию. Налогоплательщик освобождается от ответственности при условии, что до подачи уточненной налоговой декларации налогоплательщик уплатил недостающую сумму налога и соответствующие ей пени.

В связи с тем что сумма пени в размере 302,75 руб. до подачи уточненной налоговой декларации - до 07.06.2005 налогоплательщиком не оплачена, ОАО "Ритм" подлежит привлечению к налоговой ответственности, предусмотренной п. 1 ст. 122 НК РФ.

Руководствуясь ст. 101, п. 1 ст. 122 Налогового кодекса Российской Федерации,

решил:

1. Привлечь ОАО "Ритм" к налоговой ответственности за совершение налогового правонарушения, предусмотренной ст. 122 (неуплата или неполная уплата сумм налога) Налогового кодекса Российской Федерации, в виде взыскания штрафа в размере 20% от неуплаченных сумм налога.

Всего сумма штрафа составляет 67 679,60 руб. (338 398 х 20%).

2. Предложить ОАО "Ритм":

2.1. Перечислить суммы налоговых санкций в срок, установленный в Требовании об уплате налога.

     
   ——————————————————————————————————T———————————T——————————————————¬
   |Налог, код налога, налоговый счет|Срок уплаты|Сумма штрафа, руб.|
   +—————————————————————————————————+———————————+——————————————————+
   |Налог на добавленную стоимость на|31.08.2005 |     67 679,6     |
   |товары, производимые на          |           |                  |
   |территории Российской Федерации, |           |                  |
   |18210301000013000110,            |           |                  |
   |40101810900000010002             |           |                  |
   L—————————————————————————————————+———————————+———————————————————
   

2.2. Внести необходимые исправления в бухгалтерский учет в соответствии с Приказом Минфина России от 29 июля 1998 г. N 34н "Об утверждении Положения по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в Российской Федерации", зарегистрированным в Минюсте России 27 августа 1998 г. N 1598.

3. В случае несогласия с настоящим Решением оно может быть обжаловано в порядке, предусмотренном гл. 19 Налогового кодекса Российской Федерации.

Вносим ясность

Как следует из решения налоговой инспекции, налогоплательщик до подачи уточненной налоговой декларации исполнил обязанности, предусмотренные п. 4 ст. 81 НК РФ, но сумма перечисленных пеней была рассчитана неверно. По сути причиной привлечения налогоплательщика к налоговой ответственности стала техническая ошибка.

Налогоплательщик может самостоятельно вносить исправления в налоговые декларации прошлых периодов, но при этом он освобождается от ответственности при условии уплаты налога и соответствующих пеней до подачи уточненной налоговой декларации (п. 4 ст. 81 НК РФ). Однако следует учитывать, что буквально указанную формулировку трактовать нельзя. Прежде чем говорить об ответственности за неуплату налога по ст. 122 НК РФ, следует проверить, числится ли за налогоплательщиком задолженность перед бюджетом. Обязанность уплатить налог и пени при подаче уточненных деклараций возникает в том случае, если за налогоплательщиком числится недоимка, т.е. имеются доказательства того, что в результате занижения суммы налога, заявленного к уплате на основании первоначальной декларации, появился долг перед бюджетом. Если недоимки нет, то и штрафовать налогоплательщика по ст. 122 НК РФ не за что. Судебная практика подтверждает данный вывод (см. Постановление ФАС Дальневосточного округа от 28.12.2004 по делу N Ф03-А73/04-2/3563, Постановление ФАС Восточно-Сибирского округа от 04.05.2005 по делу N А19-25238/04-45-Ф02-1842/05-С1). Таким образом, если на момент подачи уточненной налоговой декларации за налогоплательщиком числилась переплата в сумме, превышающей 302 руб. 75 коп. (размер недоплаченных пеней), ответственность по ст. 122 НК РФ не наступает. Если налогоплательщик уверен в отсутствии задолженности, ему можно рекомендовать обратиться в вышестоящий налоговый орган или в суд с заявлением о признании решения налоговой инспекции о привлечении к налоговой ответственности недействительным.

Если же недоимка по пеням все же имеется, нужно разобраться, что значит "соответствующие ей пени". Из п. 4 ст. 81 НК РФ не следует, что освобождение от налоговой ответственности поставлено в зависимость от размера имеющейся задолженности по пеням. В ст. 81 НК РФ не говорится о том, что понимает законодатель под пенями, соответствующими недоимке. Понятно, что это пени, соответствующие сумме налога. Но и пени, рассчитанные организацией, тоже можно считать соответствующими сумме налога. Поэтому привлечение налогоплательщика к ответственности по п. 1 ст. 122 НК РФ (занижение суммы налога) в связи с неверным расчетом суммы пеней весьма спорно.

Даже если согласиться с позицией налоговой инспекции и признать, что любая ошибка в расчете пеней может привести к штрафу (а если сумма выявленной ошибки существенна, то к достаточно большой сумме штрафа), налогоплательщику все-таки не следует добровольно уплачивать его. Согласно ст. 104 НК РФ взыскание налоговой санкции производится в судебном порядке, налоговый орган обращается в суд с соответствующим заявлением. При рассмотрении судом дела налогоплательщику стоит просить суд о применении смягчающих ответственность обстоятельств и уменьшении размера штрафа. На основании п. 4 ст. 112 НК РФ обстоятельства, смягчающие ответственность за совершение налогового правонарушения, выясняются судом и учитываются им при наложении санкций за налоговые правонарушения в порядке, установленном ст. 114 НК РФ. Если есть хотя бы одно смягчающее обстоятельство, размер штрафа может быть уменьшен как минимум в два раза. Уже то, что организация самостоятельно выявила нарушение, внесла исправления в декларации прошлых налоговых периодов и уплатила сумму налога, суды признают смягчающими обстоятельствами (см. Постановление ФАС Дальневосточного округа от 23.01.2004 по делу N Ф03-А51/03-2/3454 - сумма штрафа снижена в 10 раз, Постановление ФАС Западно-Сибирского округа от 27.07.2005 по делу N Ф04-4779/2005(13337-А27-37) - сумма штрафа снижена с 62 843 руб. до 1000 руб., Постановление ФАС Поволжского округа от 22.06.2005 по делу N А06-4214у/4-13/04 - сумма штрафа снижена в два раза).

Таким образом, рассматривая ситуацию, в которую попал налогоплательщик, нельзя однозначно сказать, что решение налоговой инспекции о наложении налоговой санкции незаконно. Налогоплательщику необходимо решить: обращаться в суд и оспаривать решение налогового органа о привлечении к налоговой ответственности или все же дождаться иска налогового органа о штрафных санкциях и просить суд снизить сумму штрафа. По нашему мнению, предпочтительным в данной ситуации является второй вариант, поскольку, решая вопрос о взыскании налоговой санкции, суд будет, прежде всего, оценивать обоснованность ее взыскания.

Проект отзыва на заявление налогового органа

о взыскании налоговой санкции

<Извлечение>

МИФНС России N 3 по городу N обратилась в суд с иском о взыскании с ОАО налоговой санкции на основании п. 1 ст. 122 НК РФ. Решением налоговой инспекции ОАО "Ритм" было привлечено к ответственности в виде штрафа в сумме 67 679 руб. 60 коп. Суть нарушения заключается в следующем. 7 июня 2005 г. ОАО "Ритм" представило в налоговую инспекцию уточненную налоговую декларацию по налогу на добавленную стоимость за апрель 2005 г., согласно которой доплате в бюджет подлежал налог на добавленную стоимость в сумме 338 398 руб. 6 июня 2005 г., до подачи уточненной декларации, ОАО "Ритм" уплатило данную сумму налога и пеней в размере 2005 руб. Однако сумма пеней была неправильно рассчитана, в результате на момент подачи уточненной налоговой декларации пени в сумме 302 руб. 75 коп. оказались недоплачены.

ОАО "Ритм" выполнило требования п. 1 ст. 81 НК РФ, согласно которому при обнаружении налогоплательщиком в поданной им налоговой декларации неотражения или неполноты отражения сведений, а равно ошибок, приводящих к занижению суммы налога, подлежащей уплате, налогоплательщик обязан внести необходимые дополнения и изменения в налоговую декларацию. В соответствии с п. 4 ст. 81 НК РФ налогоплательщик освобождается от ответственности при условии, что до подачи заявления об уточнении налоговых обязательств он уплатил недостающую сумму налога и соответствующие ей пени. В ст. 81 НК РФ не конкретизировано, что такое "соответствующие пени". Согласно п. 1 ст. 122 НК РФ налоговая ответственность наступает при неуплате или неполной уплате сумм налога в результате занижения налоговой базы, иного неправильного исчисления налога или других неправомерных действий (бездействия). Штраф взыскивается в размере 20% от неуплаченных сумм налога. ОАО "Ритм" налог уплатило полностью, и налоговая инспекция не отрицает этот факт, что и отражено в решении о привлечении к налоговой ответственности. ОАО "Ритм" уплатило и пени, но в меньшей сумме. Недоимка по пеням в сумме 302,75 руб. не может являться основанием для применения ответственности по п. 1 ст. 122 НК РФ, в котором говорится о неуплате или о неполной уплате налога.

Если признать, что в действиях организации есть вина, то при определении размера штрафа следует учесть смягчающие обстоятельства. Учитывая позицию Высшего Арбитражного Суда РФ, изложенную в п. 17 Информационного письма Президиума ВАС РФ от 17.03.2003 N 71, самостоятельное и добровольное исправление налогоплательщиком допущенной ошибки, представление в инспекцию исправленного расчета следует считать смягчающим ответственность обстоятельством, которое в силу п. 3 ст. 114 НК РФ позволяет уменьшить сумму штрафа не менее чем в два раза. Смягчающим обстоятельством можно признать и то, что ОАО "Ритм" самостоятельно погасило недоимку, часть пеней и от уплаты оставшейся части пеней не отказывается.

Исходя из всего вышеизложенного считаем, что требование налоговой инспекции о взыскании налоговой санкции на основании п. 1 ст. 122 НК РФ не обоснованно.

Если суд посчитает вину ОАО "Ритм" доказанной, просим при определении размера штрафа учесть смягчающие обстоятельства и соразмерность налоговой санкции допущенному нарушению.

Подписано в печать

08.11.2005

     
   ——————————————————————————————————————————————————————————————————
————————————————————
——