"Налоговые споры", 2005, N 12

ПРЕМИАЛЬНЫЕ БАТАЛИИ

Если в организации действует положение о премировании, предусматривающее выплату вознаграждения, то отсутствие заключенных с работником в письменной форме договоров не влияет на порядок налогового учета расходов на оплату труда. Налоговики же считают, что раз договор не заключен, то включать в состав расходов суммы премии, выплаченных работникам, нельзя.

ПРИЧИНА СПОРА

В ходе выездной налоговой проверки организации был доначислен налог на прибыль, начислены пени и предъявлен штраф. Налоговая инспекция посчитала, что организация занизила налоговую базу по налогу на прибыль, поскольку включила в состав расходов суммы премий, выплаченных ряду работников, с которыми трудовые договоры не были заключены в письменной форме.

     
   ——                      —¬               ——                     —¬
   |        ПОЗИЦИЯ         |——————> <——————|  ПОЗИЦИЯ ОРГАНИЗАЦИИ  |
   |   НАЛОГОВОЙ ИНСПЕКЦИИ  |               |                       |
   L—                      ——               L—                     ——
   

     
                            ————————————————
   

Чтобы признать суммы ---------------¬ Премирование работников премий в качестве ¦2 808 420 руб.¦ предусмотрено Положением расходов, связанных с L--------------- об оплате труда. оплатой труда, с ---------------- Вознаграждения, работником необходимо предусмотренные заключить трудовой коллективным договором и договор в письменной Положением об оплате форме. труда, выплачены в связи В соответствии с п. 21 с исполнением трудовых ст. 270 НК РФ при обязанностей и учтены в налогообложении прибыли составе расходов на расходы на любые виды оплату труда в вознаграждений, соответствии с п. 25 предоставляемых ст. 255 НК РФ. руководству или работникам помимо ¦ вознаграждений, \¦/ выплачиваемых на ----------------------- ———— основании трудовых ------------------------¬ договоров (контрактов), ¦ решение в пользу ¦ не учитываются. ¦ организации ¦ L---------------------- ———— ----------------------- ————

ПОЗИЦИЯ СУДА

Согласно ст. 255 НК РФ в расходы налогоплательщика на оплату труда включаются любые начисления работникам в денежной и (или) натуральной формах, стимулирующие начисления и надбавки, компенсационные начисления, связанные с режимом работы или условиями труда, премии и единовременные поощрительные начисления, расходы, связанные с содержанием этих работников, предусмотренные нормами законодательства, трудовыми договорами (контрактами) и (или) коллективными договорами. Расходы на оплату труда связаны с производством и реализацией и в целях налогообложения прибыли уменьшают полученные организацией доходы.

В организации действует положение о премировании, которое предусматривает выплату вознаграждений. Поэтому отсутствие заключенных с работником в письменной форме трудовых договоров не повлияло на порядок налогового учета расходов на оплату труда.

Решение принято ФАС Уральского округа и отражено в Постановлении от 02.06.2005 по делу N Ф09-2377/05-С7.

НАШ КОММЕНТАРИЙ

В части расходов на оплату труда большинство возникающих споров связано с оценкой обоснованности включения в состав расходов, уменьшающих налогооблагаемую прибыль, различных выплат в пользу работников. Есть ст. 270 НК РФ, в пп. 21 - 23 которой предусмотрены случаи, когда суммы вознаграждений, премий и материальной помощи не учитываются при налогообложении прибыли.

В то же время некоторые из выплат (например, суммы материальной помощи) могут быть поименованы в трудовом договоре с работником или в коллективном договоре, Положении о премировании и другом локальном акте организации и на основании п. 25 ст. 255 НК РФ учтены при налогообложении так же, как и другие виды расходов, произведенных в пользу работников.

При возникновении спорной ситуации следует определить, связана та или иная выплата с выполнением работником его трудовых обязанностей или нет. Если такая связь очевидна, должен быть признан расход на оплату труда. Такой расход будет уменьшать налогооблагаемую прибыль.

Решая вопрос об уменьшении суммы прибыли на те или иные выплаты, не стоит руководствоваться правилами бухгалтерского учета. В бухгалтерском учете в состав расходов включаются все выплаты в пользу работников, начисленные им в течение года, они учитываются по дебету счетов учета затрат на производство (20, 21, 23, 25, 26, 28, 29, 44) или счета 91 "Прочие доходы и расходы" и кредиту счета 70 "Расчеты с персоналом по оплате труда". Исключение составляют только те суммы, которые выплачиваются за счет отчислений от прибыли прошлых лет, при условии, что учредители направляют прибыль на эти цели (Д 84 - К 76, Д 76 - К 70).

С рассматриваемой нами проблемой связан и вопрос начисления ЕСН. Как известно, выплаты, уменьшающие налоговую базу по налогу на прибыль, облагаются ЕСН. Если же сумма выплаты не учитывается при расчете налога на прибыль, ЕСН начислять не нужно (п. 3 ст. 236 НК РФ) Многие бухгалтеры, занимая осторожную позицию, не включают спорную выплату в состав расходов на оплату труда и не начисляют на нее ЕСН, тем более, что такой подход может быть еще и средством экономии на налогах. Однако это сопряжено с налоговыми рисками. Некоторые суды считают, что начисление ЕСН зависит не от того, учел бухгалтер ту или иную выплату в составе расходов на оплату труда или нет, а от того, предусмотрел ли законодатель такую возможность. Отнесение выплат, поименованных в ст. 255 НК РФ, к расходам на оплату труда является обязательным. И такие выплаты облагаются ЕСН (см. Постановление ФАС Центрального округа от 14.10.2004 по делу N А23-1185/04А-18-93).

ОБОБЩЕНИЕ СУДЕБНОЙ ПРАКТИКИ

Если выплата работнику предусмотрена трудовым или коллективным договором, т.е. связана с выполнением им трудовых обязанностей, она должна учитываться в соответствии со ст. 255 НК РФ в составе расходов на оплату труда.

     
   —————————————————————T—————————————T—————————————————————————————¬
   |    Наименование    | Дата решения|          Номер дела         |
   |  судебного органа  |             |                             |
   +————————————————————+—————————————+—————————————————————————————+
   |ФАС Поволжского     |Постановление|N А55—13066/04—51            |
   |округа              |от 02.06.2005|                             |
   +————————————————————+—————————————+—————————————————————————————+
   |ФАС Северо—Западного|Постановление|N A56—17963/04               |
   |округа              |от 28.02.2005|                             |
   +————————————————————+—————————————+—————————————————————————————+
   |ФАС Уральского      |Постановление|N Ф09—5657/04—АК             |
   |округа              |от 29.12.2004|                             |
   +————————————————————+—————————————+—————————————————————————————+
   |ФАС Центрального    |Постановление|N А09—5404/03—13             |
   |округа              |от 23.03.2004|                             |
   L————————————————————+—————————————+——————————————————————————————
   

Подписано в печать

08.11.2005

     
   ——————————————————————————————————————————————————————————————————
————————————————————
——