"Акты и комментарии для бухгалтера", 2005, N 22

<КОММЕНТАРИЙ К ФЕДЕРАЛЬНОМУ ЗАКОНУ

ОТ 20.10.2005 N 131-ФЗ

"О ВНЕСЕНИИ ИЗМЕНЕНИЙ В ГЛАВУ 28 ЧАСТИ ВТОРОЙ

НАЛОГОВОГО КОДЕКСА РОССИЙСКОЙ ФЕДЕРАЦИИ">

Для того чтобы нашим читателям было удобнее анализировать поправки, внесенные с 1 января 2006 г. в гл. 28 НК РФ Федеральным законом РФ от 20.10.2005 N 131-ФЗ "О внесении изменений в главу 28 части второй Налогового кодекса Российской Федерации" (далее - Федеральный закон N 131-ФЗ), мы покажем их в таблице.

Таблица изменений в главе 28 НК РФ

     
   ———————————————T————————————————————————————————————————————————————¬
   |    Номер и   |                Внесенные изменения                 |
   |   название   +—————————————————————————————————————————————T——————+
   |    статьи    |                   Их суть                   | Как  |
   | гл. 28 НК РФ |                                             |влияют|
   +——————————————+—————————————————————————————————————————————+——————+
   |Статья 356.   |Законодательные (представительные) органы    |  +   |
   |Общие         |субъекта РФ лишены права разрабатывать       |      |
   |положения     |форму отчетности по данному налогу (абз. 2)  |      |
   +——————————————+—————————————————————————————————————————————+——————+
   |Статья 360.   |Для налогоплательщиков—организаций           |  —   |
   |Налоговый     |установлены отчетные периоды (п. 2)          |      |
   |период.       +—————————————————————————————————————————————+——————+
   |Отчетный      |Законодательным (представительным) органам   |  +   |
   |период        |субъектов РФ предоставлено право не          |      |
   |              |устанавливать отчетные периоды (п. 3)        |      |
   +——————————————+—————————————————————————————————————————————+——————+
   |Статья 362.   |Указано, что организации наряду с            |  —   |
   |Порядок       |исчислением суммы налога самостоятельно      |      |
   |исчисления    |обязаны исчислять и сумму авансового         |      |
   |суммы налога  |платежа по налогу (п. 1)                     |      |
   |и сумм        +—————————————————————————————————————————————+——————+
   |авансовых     |Установлен дифференцированный порядок        |      |
   |платежей по   |исчисления налога для налогоплательщиков—    |      |
   |налогу        |организаций и иных налогоплательщиков с      |      |
   |              |учетом того, что налогоплательщики—          |      |
   |              |организации уплачивают в течение налогового  |      |
   |              |периода авансовые платежи (п. 2)             |      |
   |              +—————————————————————————————————————————————+——————+
   |              |Определен порядок исчисления организациями   |      |
   |              |суммы авансовых платежей по налогу по        |      |
   |              |истечении отчетного периода (п. 2.1)         |      |
   |              +—————————————————————————————————————————————+——————+
   |              |В связи с установлением обязанности          |      |
   |              |налогоплательщикам—организациям исчислять и  |      |
   |              |уплачивать в бюджет суммы авансовых платежей |      |
   |              |по налогу ранее действовавший порядок        |      |
   |              |исчисления налога в случае регистрации       |      |
   |              |транспортного средства и (или) его снятия с  |      |
   |              |регистрации в течение налогового периода     |      |
   |              |распространен и на порядок исчисления        |      |
   |              |авансовых платежей (п. 3)                    |      |
   |              +—————————————————————————————————————————————+——————+
   |              |Законодательному (представительному) органу  |  +   |
   |              |субъекта РФ предоставлено право              |      |
   |              |предусмотреть для отдельных категорий        |      |
   |              |налогоплательщиков право не исчислять и не   |      |
   |              |уплачивать авансовые платежи по налогу в     |      |
   |              |течение налогового периода (п. 6)            |      |
   +——————————————+—————————————————————————————————————————————+——————+
   |Статья 363.   |Установлены порядок и сроки уплаты           |      |
   |Порядок и     |авансовых платежей по налогу (абз. 1 п. 1)   |      |
   |сроки уплаты  |                                             |      |
   |налога и      |                                             |      |
   |авансовых     |                                             |      |
   |платежей по   |                                             |      |
   |налогу        |                                             |      |
   +——————————————+—————————————————————————————————————————————+——————+
   |Статья 363.1. |Установлено, что форму налоговой декларации  |  +   |
   |Налоговая     |по налогу и расчета по авансовым платежам    |      |
   |декларация    |по налогу утверждает Министерство финансов   |      |
   |              |РФ (абз. 2 п. 1; абз. 2 п. 2)                |      |
   |              +—————————————————————————————————————————————+——————+
   |              |Установлена обязанность налогоплательщиков—  |  —   |
   |              |организаций представлять расчеты по          |      |
   |              |авансовым платежам по налогу (абз. 1 п. 2)   |      |
   |              +—————————————————————————————————————————————+——————+
   |              |Срок представления налоговой декларации      |  +   |
   |              |установлен в Налоговом кодексе (а не         |      |
   |              |законами субъектов РФ, как было ранее) — не  |      |
   |              |позднее 1 февраля года, следующего за        |      |
   |              |истекшим налоговым периодом                  |      |
   |              |(абз. 1 п. 3)                                |      |
   |              +—————————————————————————————————————————————+——————+
   |              |Установлен срок представления                |      |
   |              |налогоплательщиками—организациями расчетов   |      |
   |              |по авансовым платежам — не позднее           |      |
   |              |последнего числа месяца, следующего за       |      |
   |              |истекшим отчетным периодом (абз. 2 п. 3)     |      |
   L——————————————+—————————————————————————————————————————————+———————
   

Как видно из таблицы, изменения связаны с введением в гл. 28 НК РФ понятий "авансовые платежи" и "отчетный период". Законодатель, в отличие от земельного налога (гл. 31 НК РФ) и налога на имущество организаций (гл. 30 НК РФ), для транспортного налога в НК РФ в первой редакции гл. 28 НК РФ не упомянул об авансовых платежах и обо всем остальном, что с ними связано. То есть для транспортного налога авансовый платеж был не предусмотрен.

Транспортный налог является региональным налогом, и некоторые его элементы разрешено устанавливать законодательным (представительным) органам субъектов РФ. И, несмотря на то что в Налоговом кодексе возможность установления отчетных периодов не была установлена, многие субъекты Федерации своими законами определили их и обязали налогоплательщиков уплачивать авансовые платежи. Налоговые органы, в свою очередь, попытались применить к налогоплательщикам, нарушившим установленные законами субъектов Федерации сроки, меры налоговой ответственности.

Однако надо отметить, что обязанность налогоплательщиков по уплате авансовых платежей и сдаче отчетности по ним была установлена незаконно. Субъекты РФ вправе были ее установить только в том случае, когда такое право прямо предусмотрено НК РФ. Глава 28 НК РФ этого права им не предоставляла.

На каком основании регионы устанавливали отчетный период и вводили обязанность по уплате авансового платежа? На основании п. 43 Методических рекомендаций по применению главы 28 "Транспортный налог" части второй Налогового кодекса РФ (утв. Приказом МНС России от 09.04.2003 N БГ-3-21/177) (далее - Методические рекомендации), в котором указано, что законом субъекта Российской Федерации может быть установлен порядок уплаты налога, предусматривающий уплату в течение налогового периода платежей по налогу. В этом случае законом субъекта Российской Федерации должны быть определены сроки уплаты платежей и порядок исчисления этих текущих платежей.

Текущие платежи, уплачиваемые в течение налогового периода, в Методических рекомендациях в качестве авансовых не названы. Видимо, составители Методических рекомендаций понимали, что такое название сразу же покажет противозаконность их установления. Но по сути это были авансовые платежи, что очевидно для всех. Однако в гл. 28 НК РФ об авансовых платежах законодатель не сказал ни слова, и МНС России, таким образом, решило исправить этот "пробел" в законодательстве. Таким нестандартным способом чиновники из налогового ведомства по сути подправили "забывчивого" законодателя.

Но на местах, видимо, не поняли тонкостей подхода МНС России, того, что оно специально не использовало в Методических рекомендациях запретные слова "авансовые платежи", и в законах многих субъектов Федерации вещи были названы своими именами. Формы отчетности по этим платежам некоторые власти на местах называли, например, декларациями по авансовым платежам по транспортному налогу.

Так, например, ФАС Западно-Сибирского округа в Постановлении от 27.07.2005 N Ф04-4787/2005(132888-А67-40) отказал в удовлетворении жалобы налоговиков, которые, посчитав, что налоговая декларация по авансовым платежам по транспортному налогу отвечает требованиям ст. 80 "Налоговая декларация" НК РФ, привлекли налогоплательщика за "налоговое правонарушение" по ст. 119 "Непредставление налоговой декларации" НК РФ. Суд указал, что декларация по итогам отчетного периода по транспортному налогу не является налоговой декларацией в смысле ст. 80 НК РФ, а по своей природе представляет собой расчет авансовых платежей.

Поскольку п. 1 ст. 119 НК РФ предусмотрена налоговая ответственность за непредставление налогоплательщиком в установленный законодательством о налогах и сборах срок налоговой декларации в налоговый орган по месту учета, ответственность за непредставление в установленный срок расчета авансовых платежей не наступает независимо от того, что расчет в законе субъекта Российской Федерации назван налоговой декларацией.

Эта точка зрения поддержана:

- в Постановлении ФАС Северо-Западного округа от 20.01.2005 N А42-9022/04-29;

- в Постановлении ФАС Московского округа от 30.05.2005 N КА-А41/4428-05, который добавил, что субъекты Российской Федерации вправе устанавливать только срок подачи налоговой декларации по окончании налогового периода, а не устанавливать обязанность по представлению налоговой декларации за иные периоды (отчетные).

Противоположное мнение высказал ФАС Уральского округа, который в Постановлении от 06.09.2005 N Ф09-3858/05-С1 указал, что налоговый расчет по авансовым платежам по транспортному налогу удовлетворяет понятию декларации (ст. 80 НК РФ). Даже если авансовый расчет по транспортному налогу не назван региональным законодательством декларацией, за несвоевременное его представление налоговики привлекают к ответственности как за несвоевременное представление налоговой декларации. Такой спор был разрешен в пользу налогоплательщика Постановлением ФАС Волго-Вятского округа от 21.03.2005 N А79-9521/2004-СК1-8975.

Продолжением темы может стать следующий спор. Налогоплательщик представил в налоговую инспекцию декларацию по транспортному налогу за первое полугодие 2004 г. с указанием суммы налога, подлежащей уплате в бюджет, которая не сошлась с расчетами налоговиков. По-видимому, посчитав, что если была представлена декларация, то уплаченная сумма является суммой налога, налоговики привлекли налогоплательщика к ответственности в соответствии с п. 1 ст. 122 НК РФ за неполную уплату суммы налога. Суд поддержал налогоплательщика. В Постановлении ФАС Западно-Сибирского округа от 27.07.2005 N Ф04-4706/2005(13259-А70-33) указано, что в силу ст. 2 Закона Тюменской области "О транспортном налоге" налог ежегодно уплачивается путем внесения авансовых платежей в размере 100 процентов налога, причитающегося к уплате в текущем налоговом периоде, юридическими лицами не позднее 1 июля текущего налогового периода. Следовательно, штраф, предусмотренный ст. 122 НК РФ за нарушение указанных сроков, инспекцией не мог быть начислен. Авансовые платежи засчитываются в счет уплаты налога по итогам налогового периода.

Вопрос: Налогоплательщик в 2005 г. просрочил уплату авансового платежа по транспортному налогу. Будут ли за это начисляться пени?

Нет. В п. 20 Постановления Пленума ВАС РФ от 28.02.2001 N 5 "О некоторых вопросах применения части первой Налогового кодекса Российской Федерации" указано, что при рассмотрении споров, связанных с взысканием с налогоплательщика пеней за просрочку уплаты авансовых платежей, судам необходимо исходить из того, что пени, предусмотренные ст. 75 НК РФ, могут быть взысканы с налогоплательщика в том случае, если в силу закона о конкретном виде налога авансовый платеж исчисляется по итогам отчетного периода на основе налоговой базы, определяемой в соответствии со ст. ст. 53 и 54 Кодекса. НК РФ не определил отчетные периоды и сроки уплаты транспортного налога по итогу отчетных периодов и не предоставил субъектам РФ право их определять.

Разделяет эту точку зрения и Минфин, выпустивший два Письма от 31.05.2005 N 03-06-04-04/25, от 13.05.2005 N 03-06-04-04/23. В них содержится дополнительное основание: установление такого элемента налогообложения, как порядок исчисления налога (авансового платежа по налогу), относится к исключительной компетенции Российской Федерации, в связи с чем в форме налоговой декларации по транспортному налогу, утвержденной Приказом МНС России от 29 декабря 2003 г. N БГ-3-21/724, отсутствует порядок расчета авансовых платежей по налогу, а также порядок расчета сумм транспортного налога, с учетом ранее уплаченных авансовых платежей по налогу.

...По мнению Департамента, до внесения изменений в гл. 28 Кодекса в настоящее время отсутствуют правовые основания, связанные с возможностью взыскания с налогоплательщика пеней за просрочку уплаты авансовых платежей по транспортному налогу.

Итак, изменения были внесены Федеральным законом N 131-ФЗ. С вступлением их в силу у налогоплательщиков возникнет прямо предусмотренная Налоговым кодексом обязанность по уплате авансовых платежей и по сдаче промежуточной отчетности. Нововведения вступят в силу с 1 января 2006 г. Последствиями изменений станут корректировки региональных законов о транспортном налоге в 2006 г.

Подписано в печать

07.11.2005

     
   ——————————————————————————————————————————————————————————————————
————————————————————
——