"Налоговый вестник", 2005, N 12

О НАЛОГОВОЙ ОТВЕТСТВЕННОСТИ НАЛОГОПЛАТЕЛЬЩИКОВ

ПО РЕЗУЛЬТАТАМ ПРОВЕДЕНИЯ КАМЕРАЛЬНОЙ ПРОВЕРКИ

Налоговые органы в последнее время больше внимания уделяют проведению камеральных, а не выездных налоговых проверок. Камеральная проверка осуществляется уполномоченными должностными лицами по месту нахождения налогового органа на основе налоговых деклараций и документов, представленных налогоплательщиками. При этом какого-либо специального разрешения руководителя налогового органа на проведение камеральной проверки не требуется. Камеральная проверка, по сути, начинается со дня представления налоговой декларации и должна завершиться до истечения трехмесячного срока со дня представления декларации. Как правило, организации узнают о проведении камеральной проверки в момент получения требования о представлении документов, или решения об уплате недоимки и пени, или решения о привлечении к налоговой ответственности [взыскании штрафных санкций согласно ст. 126 или ст. 122 Налогового кодекса Российской Федерации (НК РФ)].

При получении подобного документа организация должна в первую очередь обратить внимание на срок проведения камеральной проверки, который часто нарушается налоговыми органами.

Но при этом организациям следует иметь в виду, что в п. 9 Информационного письма Президиума ВАС РФ от 17.03.2003 N 71 "Обзор практики разрешения арбитражными судами дел, связанных с применением отдельных положений части первой Налогового кодекса Российской Федерации" указано на то, что проведение камеральной налоговой проверки за пределами срока, предусмотренного ст. 88 НК РФ, само по себе не может повлечь отказ в удовлетворении требования налогового органа о взыскании налога и пеней, предъявленного с соблюдением срока, предусмотренного п. 3 ст. 48 настоящего Кодекса.

Из этого можно сделать следующие выводы:

1) в случае выявления в налоговой декларации ошибок, ставших причиной недоимки и несвоевременной уплаты налога, факт несоблюдения налоговым органом сроков камеральной проверки не может освободить организацию от обязанности погашения задолженности и уплаты пени;

2) нарушение сроков проведения камеральной проверки может освободить организацию от уплаты штрафов, начисленных налоговым органом по результатам проведения камеральной проверки, хотя, как указано выше, оно не может освободить организацию от обязанности погашения задолженности и уплаты пени. Если организация не согласна с решением налогового органа, она может обратиться с жалобой в вышестоящий налоговый орган. Если решение налогового органа останется в силе, организация может, по нашему мнению, не торопиться с уплатой штрафа, так как он может быть взыскан только через суд не позднее шести месяцев со дня обнаружения налогового правонарушения и составления соответствующего акта (п. 1 ст. 115 НК РФ).

Согласно п. 1 ст. 65 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации (АПК РФ) бремя доказывания совершенного нарушения лежит именно на налоговом органе (ст. 65 АПК РФ). При этом ст. 64 АПК РФ запрещает использовать в суде доказательства, добытые с нарушением федерального закона. Но НК РФ как раз и запретил проводить камеральные проверки по истечении трех месяцев со дня подачи декларации. Соответственно, все доказательства, полученные по истечении установленных сроков, будут считаться незаконными и должны быть отклонены судом.

Если сроки проведения камеральной проверки налоговым органом не нарушены, организация должна убедиться в соблюдении процедуры оформления результатов камеральной проверки.

Оформление камеральной налоговой проверки зависит от ее результатов. Как правило, если в поданной декларации ошибок или противоречий нет, инспектор просто подписывает ее и проставляет дату проверки на титульном листе.

В случае же обнаружения налоговым органом каких-либо ошибок и противоречий инспектор обязан зафиксировать их и сообщить о них налогоплательщику.

Хотя составление акта по результатам камеральной проверки НК РФ прямо не предусматривается, тем не менее ряд статей Кодекса (например, пп. 7 и 9 п. 1 ст. 21, пп. 7 п. 1 ст. 32 НК РФ) свидетельствует о том, что налоговый орган обязан направить налогоплательщику копию акта налоговой проверки. При этом не конкретизируется, по результатам какой именно проверки у налоговых органов возникает такая обязанность. Согласно ст. 87 НК РФ проверка может быть как выездной, так и камеральной. Поэтому, по нашему мнению, составление акта является обязательным при проведении камеральной проверки, причем независимо от ее результатов, хотя согласно п. 37 Постановления Пленума ВАС РФ от 28.02.2001 N 5 "О некоторых вопросах применения части первой Налогового кодекса Российской Федерации" НК РФ не предусматривает составления налоговым органом акта по результатам использования в отношении налогоплательщика иных, помимо выездной налоговой проверки, форм налогового контроля, то есть налоговый орган не должен составлять акт по результатам камеральной проверки.

Однако большинство арбитражных судов (см. Постановления ФАС Московского округа от 28.07.2003 по делу N КА-А40/4924-03, ФАС Поволжского округа от 27.02.2001 по делу N А65-11552/2000-СА1-19, ФАС Северо-Западного округа от 20.02.2003 по делу N А05-6998/02-397/12, ФАС Уральского округа от 17.02.2004 по делу N Ф09-191/04-АК и др.) придерживается другой позиции. По их мнению, налоговые органы должны оформлять результаты камеральной проверки так же, как и результаты выездной проверки, в противном случае нарушаются права налогоплательщиков.

Налоговый орган может составить акт по результатам камеральной проверки в произвольной форме, так как правила ст. 100 НК РФ, устанавливающие требования, предъявляемые к акту выездной налоговой проверки, в данном случае не применяются.

Если же в результате камеральной проверки налоговый орган выносит решение о взыскании штрафа, то налогоплательщикам следует обратиться к ст. 101 НК РФ, которая устанавливает порядок привлечения налогоплательщика к ответственности:

- налогоплательщик обязательно уведомляется о результатах налоговой проверки;

- материалы камеральной проверки должны быть рассмотрены руководителем налогового органа или его заместителем;

- налоговая инспекция выносит решение о привлечении налогоплательщика к ответственности только по результатам рассмотрения дела, причем такое решение должно быть оформлено в полном соответствии с требованиями ст. 101 НК РФ. По результатам рассмотрения материалов камеральной проверки руководитель (его заместитель) налогового органа выносит решение, которое оформляется в виде постановления о привлечении налогоплательщика к налоговой ответственности за совершение налогового правонарушения в соответствии с нормами НК РФ. В постановлении налогового органа излагаются обстоятельства совершенного налогоплательщиком налогового правонарушения со ссылками на документы и иные сведения, подтверждающие эти обстоятельства, доводы, приводимые налогоплательщиком в свою защиту (при их наличии), и результаты проверки этих доводов, а также обстоятельства, смягчающие или отягчающие ответственность налогоплательщика.

Но самое главное: в этом случае действует правило о том, что несоблюдение налоговым органом вышеприведенного порядка может стать основанием для отмены судом решения о привлечении организации к ответственности (п. 6 ст. 101 НК РФ), то есть основанием для отмены уплаты штрафа.

Обращаем внимание читателей журнала на то, что несоблюдение налоговым органом процедуры оформления результатов камеральной проверки и процедуры производства по делу о налоговом правонарушении может освободить организацию от ответственности по уплате штрафных санкций, но не освобождает ее от обязанности по погашению задолженности и по уплате пеней.

А.В.Титаева

Аудитор

консалтинговой компании

"Налогово-правовые инновации"

Подписано в печать

03.11.2005

     
   ——————————————————————————————————————————————————————————————————
————————————————————
——