"Налоговый вестник", 2005, N 12

НАЛОГООБЛОЖЕНИЕ ДОХОДОВ КРЕСТЬЯНСКИХ (ФЕРМЕРСКИХ) ХОЗЯЙСТВ

1. Правовые основы деятельности крестьянских (фермерских)

хозяйств, созданных до 17 июня 2003 года

До введения в действие с 1 января 1995 г. части первой Гражданского кодекса Российской Федерации (ГК РФ) и вступления в силу 17 июня 2003 г. Федерального закона от 11.06.2003 N 74-ФЗ "О крестьянском (фермерском) хозяйстве" (далее - Закон N 74-ФЗ) крестьянское (фермерское) хозяйство (КФХ) регистрировалось в порядке, предусмотренном ст. 9 Закона РСФСР от 22.11.1990 N 348-1 "О крестьянском (фермерском) хозяйстве" (далее - Закон N 348-1).

В соответствии со ст. 1 Закона N 348-1 КФХ являлось самостоятельным хозяйствующим субъектом с правами юридического лица, представленным отдельным гражданином, семьей или группой лиц, осуществлявшим производство, переработку и реализацию сельскохозяйственной продукции на основе использования имущества и находившихся в их пользовании, в том числе в аренде, в пожизненном наследуемом владении или в собственности земельных участков.

При этом круг лиц, являвшихся членами КФХ, определялся на основании постановления о регистрации данного хозяйства. Членами КФХ признавались трудоспособные члены семьи и другие граждане, совместно ведущие хозяйство. Главой КФХ являлся один из его дееспособных членов, который представлял интересы хозяйства в отношениях с предприятиями, организациями, гражданами и государственными органами.

Положения части первой ГК РФ, касающиеся КФХ, внесли изменения в основополагающие нормы Закона N 348-1, но не дали ответа на множество вопросов, возникших при практическом применении новых норм гражданского законодательства в условиях, когда Закон N 348-1 не утратил силу, а продолжал действовать еще в течение более восьми лет.

В частности, согласно п. п. 1 и 2 ст. 1 Закона N 348-1 КФХ могло осуществлять деятельность в качестве самостоятельного хозяйствующего субъекта с правами юридического лица. С введением в действие с 1 января 1995 г. части первой ГК РФ КФХ получили право самостоятельно определять свой правовой статус. При этом в соответствии со ст. 259 ГК РФ на базе имущества КФХ, созданных до 1 января 1995 г., могли организовываться хозяйственное товарищество или производственный кооператив. Однако законодатель не установил порядок и сроки определения правового статуса КФХ, что стало причиной полной правовой неопределенности этих хозяйств.

Это, в частности, выразилось в том, что, с одной стороны, КФХ, зарегистрированные до 1 января 1995 г., имели право сохранять статус юридического лица еще в течение неопределенного периода времени, поскольку их перерегистрация не была обязательной, в связи с чем процесс перерегистрации в основном зависел от политики, проводимой в отношении КФХ местной администрацией. Вместе с тем п. 2 ст. 23 ГК РФ было установлено, что глава КФХ, осуществляющего деятельность без образования юридического лица, признается индивидуальным предпринимателем с момента государственной регистрации (перерегистрации) этого хозяйства, хотя регистрация самого КФХ осуществлялась в прежнем порядке в соответствии со ст. 9 Закона N 348-1.

Таким образом, с вступлением в силу новых норм гражданского законодательства сложилась парадоксальная ситуация, когда, с одной стороны, регистрация самого хозяйства осуществлялась в порядке, предусмотренном Законом N 348-1, круг лиц, являвшихся членами конкретного КФХ, определялся на основании постановления о регистрации данного хозяйства, а с другой стороны, глава КФХ, являвшийся одним из его членов, признавался индивидуальным предпринимателем с момента государственной регистрации (перерегистрации) КФХ. Поэтому правовой статус как самого хозяйства, так и его членов был неопределенным в условиях, когда глава КФХ признавался индивидуальным предпринимателем.

При этом, учитывая, что в соответствии со ст. 257 ГК РФ имущество КФХ принадлежит его членам на праве совместной собственности, регистрация главы КФХ в качестве индивидуального предпринимателя без образования юридического лица не означает изменения или утраты имущественных прав другими членами КФХ.

Кроме того, члены КФХ не состоят в трудовых отношениях с главой хозяйства, что означает, что последний не является работодателем по отношению к другим членам КФХ. Не заключаются с членами КФХ и договоры гражданско-правового характера, поскольку, создавая крестьянское хозяйство, граждане реализуют свое право свободного кооперирования.

Однако положения части первой ГК РФ, внесшие изменения в основополагающие нормы Закона N 348-1, не прояснили этот вопрос. Данная правовая неопределенность нашла затем отражение в Налоговом кодексе Российской Федерации (НК РФ), а именно глава КФХ является плательщиком налогов, установленных для индивидуальных предпринимателей, в то время как он фактически уплачивает налоги в целом за хозяйство, а не за себя как за физическое лицо.

2. Правовые основы деятельности КФХ, созданных

после 17 июня 2003 года

Вступивший в силу 17 июня 2003 г. Закон N 74-ФЗ, по мнению автора, не только не устранил существующие в российском законодательстве противоречия, связанные со статусом и деятельностью КФХ, но даже усугубил их.

В соответствии с п. 3 ст. 1 Закона N 74-ФЗ КФХ осуществляет предпринимательскую деятельность без образования юридического лица. Пунктом 2 ст. 23 ГК РФ установлено, что глава КФХ, осуществляющего деятельность без образования юридического лица, признается предпринимателем с момента государственной регистрации этого хозяйства. При этом согласно ст. 5 Закона N 74-ФЗ КФХ считается созданным со дня его государственной регистрации в порядке, установленном законодательством Российской Федерации. На основании п. 2 Постановления Правительства РФ от 16.10.2003 N 630 "О Едином государственном реестре индивидуальных предпринимателей, Правилах хранения в единых государственных реестрах юридических лиц и индивидуальных предпринимателей документов (сведений) и передачи их на постоянное хранение в государственные архивы, а также о внесении изменений и дополнений в Постановления Правительства Российской Федерации от 19 июня 2002 г. N 438 и 439" государственная регистрация КФХ осуществляется в порядке, установленном для государственной регистрации физических лиц в качестве индивидуальных предпринимателей.

Вместе с тем Законом N 74-ФЗ предусмотрено, что в основе КФХ лежит семейный принцип, то есть имущество КФХ принадлежит членам хозяйства на праве совместной собственности, если только они сами не установят право долевой собственности. Кроме того, не отдельный представитель (глава), а само хозяйство, включая всех его членов, признается самостоятельным субъектом хозяйственной деятельности.

Согласно ст. 4 Закона N 74-ФЗ граждане, изъявившие желание создать КФХ, заключают между собой соглашение, которое должно содержать сведения о членах фермерского хозяйства, об их правах и обязанностях, о порядке распределения полученных от деятельности фермерского хозяйства плодов, продукции и доходов и другие необходимые положения.

Согласно п. 2 ст. 3 Закона N 74-ФЗ членами КФХ могут быть:

1) супруги, их родители, дети, братья, сестры, внуки, а также дедушки и бабушки каждого из супругов, но не более чем из трех семей. Дети, внуки, братья и сестры членов фермерского хозяйства могут быть приняты в члены КФХ по достижении ими возраста шестнадцати лет;

2) граждане, не состоящие в родстве с главой КФХ. Максимальное количество таких граждан не может превышать пять человек.

Необходимо отметить, что вышеуказанные ограничения по численности членов КФХ распространяются только на те хозяйства, которые зарегистрированы после 17 июня 2003 г. в соответствии с Законом N 74-ФЗ. В утратившем силу Законе N 348-1 ограничений по численности членов КФХ не содержалось; в связи с этим вышеуказанные ограничения не могут применяться к хозяйствам, зарегистрированным до 17 июня 2003 г. согласно Закону N 348-1.

КФХ имеют право нанимать сезонных работников - их число не ограничено, поскольку наемные работники не могут являться членами хозяйства.

3. Налогообложение доходов членов КФХ

В соответствии со ст. 15 Закона N 74-ФЗ каждый член КФХ имеет право на часть доходов, полученных от деятельности фермерского хозяйства в денежной и (или) натуральной форме, плодов, продукции, которая признается личным доходом каждого члена этого хозяйства. Размер и форма выплаты каждому члену фермерского хозяйства личного дохода определяются по соглашению между членами КФХ. Полученные каждым из членов хозяйства личные доходы в денежной и (или) натуральной форме являются объектом обложения налогом на доходы физических лиц в порядке, установленном гл. 23 НК РФ.

Одним из основных положений соглашения, заключаемого между членами КФХ, является положение о признании главой этого хозяйства одного из членов КФХ и о его полномочиях. При этом ст. 17 Закона N 74-ФЗ предусмотрено, что в полномочия главы КФХ входит организация ведения учета и отчетности фермерского хозяйства.

Поскольку глава КФХ, осуществляющего деятельность без образования юридического лица, признается индивидуальным предпринимателем с момента государственной регистрации КФХ, на него в соответствии со ст. 227 НК РФ возложена обязанность самостоятельно определять налоговую базу для исчисления и уплаты налога на доходы физических лиц по суммам полученных от осуществляемой деятельности доходов. При этом он обязан вести учет доходов и расходов и хозяйственных операций, осуществляемых хозяйством в целом, в соответствии с Порядком учета доходов и расходов и хозяйственных операций для индивидуальных предпринимателей, утвержденным совместным Приказом Минфина России N 86н, МНС России от 13.08.2002 N БГ-3-04/430 (далее - Порядок учета).

Пунктом 4 Порядка учета установлено, что учет доходов и расходов и хозяйственных операций ведется индивидуальными предпринимателями путем фиксирования в Книге учета доходов и расходов и хозяйственных операций индивидуального предпринимателя (далее - Книга учета) операций о полученных доходах и произведенных расходах в момент их совершения на основе первичных документов позиционным способом. Согласно п. 13 Порядка учета доходы и расходы отражаются в Книге учета кассовым методом, то есть после фактического получения дохода и совершения расхода, что подтверждается соответствующими платежными документами.

Книга учета представляет собой основной сводный учетный документ, в котором указывается личное имущество индивидуального предпринимателя, используемое им при осуществлении деятельности в качестве основных средств, материальных ресурсов и нематериальных активов, а также отражаются финансовые результаты всех операций, произведенных индивидуальным предпринимателем в текущем налоговом периоде. Учитывая, что деятельность КФХ носит коллективный характер и, следовательно, как полученные доходы, так и фактически произведенные расходы являются результатом этой коллективной деятельности, у главы КФХ возникают определенные сложности при ведении учета доходов, расходов и хозяйственных операций в порядке, установленном для индивидуальных предпринимателей.

В частности, согласно п. 24 Порядка учета к основным средствам относится та часть имущества индивидуального предпринимателя, которая непосредственно используется им в качестве средств труда для изготовления и реализации товаров (выполнения работ, оказания услуг). Применительно к КФХ к основным средствам относятся используемые в процессе производства, переработки и реализации сельскохозяйственной продукции сельскохозяйственная техника, автотранспортные средства, специальное оборудование, а также производственные помещения и сооружения, которые фактически являются имуществом КФХ в целом и принадлежат членам хозяйства на праве совместной собственности. Вместе с тем для целей погашения первоначальной стоимости таких основных средств путем начисления амортизации вышеуказанные основные средства должны быть поставлены главой КФХ на учет в качестве имущества индивидуального предпринимателя, непосредственно используемого им в процессе осуществления предпринимательской деятельности.

Аналогичная ситуация складывается и в части ведения главой КФХ учета других видов расходов, которые осуществляются КФХ в процессе производства, переработки и реализации сельскохозяйственной продукции.

К сожалению, этим примером несоответствие между формой учета и отчетности и ее содержанием не ограничивается, поскольку согласно ст. ст. 227 и 229 НК РФ индивидуальные предприниматели обязаны не позднее 30 апреля года, следующего за истекшим налоговым периодом, которым признается календарный год, представить в налоговый орган по месту своего учета (то есть по месту жительства) декларацию по налогу на доходы физических лиц. Вместе с тем вышеуказанная декларация предназначена для отражения полученных в налоговом периоде конкретным физическим лицом доходов и произведенных им расходов, и в силу этого обстоятельства данная форма налоговой отчетности не позволяет отражать специфику коллективной деятельности КФХ.

При этом другие члены хозяйства, признаваемые, так же как и глава КФХ, плательщиками налога на доходы физических лиц, не включены в категорию физических лиц, на которых согласно ст. ст. 227 и 228 НК РФ возложена обязанность самостоятельного исчислять подлежащие уплате в бюджет суммы налога на доходы физических лиц и представлять в налоговый орган по месту жительства налоговую декларацию за истекший налоговый период. Хотя глава КФХ и не является работодателем по отношению к другим членам хозяйства (поскольку члены КФХ не состоят с главой хозяйства в трудовых отношениях), а также не заключает с другими членами КФХ договоры гражданско-правового характера в качестве налогового агента, тем не менее в силу ст. 226 НК РФ глава КФХ признается в отношении других членов хозяйства налоговым агентом, поскольку именно он осуществляет выплату доходов другим членам КФХ.

Соответственно, у главы КФХ возникает обязанность по исчислению, удержанию и перечислению в бюджет сумм налога на доходы физических лиц, причитающихся к уплате с выплаченных им в налоговом периоде другим членам хозяйства доходов в денежной или натуральной форме. Аналогичная обязанность у главы КФХ возникает и в отношении доходов, полученных наемными работниками, не являющимися членами хозяйства, с которыми он заключает соответствующие договоры уже не от собственного лица, а от имени КФХ.

Согласно ст. 230 НК РФ глава КФХ должен также представлять в налоговый орган по месту своего учета сведения о выплаченных физическим лицам в налоговом периоде доходах и о суммах начисленных и удержанных налогов ежегодно не позднее 1 апреля года, следующего за отчетным.

Кроме того, глава КФХ обязан исчислить, удержать и перечислить в бюджет суммы единого социального налога и суммы взносов на обязательное пенсионное страхование в виде фиксированных платежей как со своих личных доходов, так и с доходов, полученных другими членами КФХ и наемными работниками. При этом суммы выплаченных членам КФХ и наемным работникам доходов, а также удержанные главой КФХ в качестве налогового агента суммы налогов главой хозяйства должны учитываться в разделе "Расчет начисленных (выплаченных) в виде оплаты труда доходов и удержанных с них налогов" Книги учета.

На основании отраженных в Книге учета сведений и финансовых показателей деятельности хозяйства в целом глава КФХ определяет налоговую базу для исчисления и уплаты налога на доходы физических лиц за истекший налоговый период уже в качестве непосредственно налогоплательщика - физического лица. При этом в соответствии со ст. 210 НК РФ налоговая база по доходам, в отношении которых налоговая ставка установлена в размере 13%, определяется как денежное выражение доходов, полученных налогоплательщиком от осуществляемой им в налоговом периоде деятельности, уменьшенных на сумму полагающихся налогоплательщику стандартных, социальных, имущественных и профессиональных налоговых вычетов, установленных ст. ст. 218 - 221 Кодекса.

В соответствии со ст. 221 НК РФ индивидуальные предприниматели имеют право на получение профессиональных налоговых вычетов в сумме фактически произведенных ими и документально подтвержденных расходов, непосредственно связанных с извлечением доходов от осуществляемой ими деятельности. При этом состав вышеуказанных расходов, принимаемых к вычету, определяется налогоплательщиками самостоятельно в порядке, аналогичном порядку определения расходов для целей налогообложения, установленному гл. 25 НК РФ.

Следовательно, глава КФХ на основании данных Книги учета должен учитывать в составе профессиональных налоговых вычетов те виды расходов, которые осуществляются в целом хозяйством в процессе производства, переработки и реализации сельскохозяйственной продукции, в то время как в части стандартных, социальных и имущественных налоговых вычетов глава КФХ может заявить только те суммы вычетов, на которые лично он как физическое лицо вправе претендовать.

В связи с этим у главы КФХ возникают определенные сложности не только при ведении учета доходов, расходов и хозяйственных операций в порядке, установленном для индивидуальных предпринимателей, но и при определении налоговой базы для исчисления налога на доходы физических лиц за истекший налоговый период, которую он определяет уже как налогоплательщик - физическое лицо, поскольку главе КФХ как физическому лицу сложно отразить в декларации по налогу на доходы физических лиц полученные лично им в налоговом периоде доходы и произведенные расходы, учитывая, что деятельность хозяйства носит коллективный характер и, следовательно, как полученные доходы, так и фактически произведенные расходы являются результатом этой коллективной деятельности.

По мнению автора, установленные в настоящее время для КФХ формы ведения учета доходов и расходов и налоговой отчетности не учитывают сезонный характер и специфику коллективной деятельности хозяйств, не позволяют отражать движение оборотных средств, в том числе средств, выделенных непосредственно на развитие КФХ. Кроме того, большинство КФХ не имеют финансовых возможностей для приобретения за полную стоимость необходимой сельскохозяйственной техники, автотранспортных средств, перерабатывающего оборудования, элитных пород скота и т.д., поэтому такие хозяйства, как правило, договариваются с продавцами или поставщиками такого имущества о рассрочке платежей либо приобретают его через лизинговые компании.

В сложившейся в настоящее время ситуации можно порекомендовать главам КФХ только одно: для того чтобы иметь возможность правильно произвести расчет налоговой базы, глава КФХ должен составлять дополнительные формы отчетности и представлять их вместе с налоговой декларацией в налоговый орган. В частности, хорошим подспорьем в данном случае может служить отчет по форме 5-КХ (ведомость финансовых результатов), в котором отражаются результаты деятельности КФХ, а также учитываются соответствующие хозяйственные операции, связанные с производством сельскохозяйственной продукции и использованием основных и оборотных средств данного хозяйства.

Вместе с тем временно избежать вышеописанных трудностей и проблем имеют возможность главы КФХ, которые были зарегистрированы менее пяти лет тому назад, поскольку на основании п. 14 ст. 217 НК РФ не подлежат налогообложению доходы членов КФХ, получаемые в этом хозяйстве от производства и реализации сельскохозяйственной продукции, а также от производства сельскохозяйственной продукции, ее переработки и реализации, - в течение пяти лет считая с года регистрации вышеуказанного хозяйства.

Следовательно, в течение данного периода у главы КФХ не возникает обязанности отражать эти доходы в декларации по налогу на доходы физических лиц. При этом налогоплательщикам следует иметь в виду, что данная норма применяется к доходам тех членов КФХ, в отношении которых такая норма ранее не применялась.

По истечении пяти лет после регистрации КФХ налогообложение доходов членов хозяйства должно производиться в общеустановленном порядке, а налогообложение доходов главы КФХ - в порядке, установленном гл. 23 НК РФ для индивидуальных предпринимателей.

Рассмотрим на примерах, каким образом следует применять для целей налогообложения положения п. 14 ст. 217 НК РФ, поскольку принципиальные различия в толковании данных положений нередко являются причиной возникновения споров между налогоплательщиками и налоговыми органами, например, в отношении некоторых аспектов налогообложения следующих КФХ:

а) хозяйство выращивает сахарную свеклу, собранный урожай отдает на переработку сторонней организации - сахарному заводу, а полученный от переработчика сахар затем самостоятельно реализует;

б) хозяйство, специализирующееся на выращивании зерновых культур, отдает свою пшеницу (овес, гречиху и т.д.) на давальческих условиях на переработку сторонней организации - пищевому комбинату, а затем получает от переработчика крупы, которые непосредственно само продает покупателям;

в) хозяйство, специализирующееся на выращивании зерновых культур, отдает зерно на давальческих условиях на переработку сторонней организации - мельничному комбинату, от которого получает различные виды муки, из которой в принадлежащей КФХ мини-пекарне выпекается хлеб частично для собственных нужд, но в основном для последующей реализации;

г) хозяйство, специализирующееся на выращивании подсолнечника, отдает семечки на переработку сторонней организации - масложиркомбинату, а затем самостоятельно реализует полученное от переработчика растительное масло.

Как указывалось ранее, доходы членов КФХ, полученные от производства, переработки и реализации сельскохозяйственной продукции, не подлежат обложению налогом на доходы физических лиц в течение пяти лет с момента регистрации хозяйства. Однако часто некоторые налогоплательщики подразумевают под этим следующее: налог на доходы физических лиц не уплачивается, если хозяйство само производит, перерабатывает и продает сельскохозяйственную продукцию, а если продукция, выращенная или произведенная хозяйством, была отдана на переработку сторонней организации, поскольку у самого хозяйства отсутствует необходимое для переработки оборудование, то налогообложению подлежат доходы от реализации переработанной продукции.

Вместе с тем п. 14 ст. 217 НК РФ не содержит условия, согласно которому произведенная в КФХ продукция должна также и перерабатываться непосредственно самим хозяйством. Следовательно, доходы, полученные членами КФХ от реализации сахара, круп, хлеба или растительного масла, не подлежат налогообложению независимо от того обстоятельства, что выращенные в этих хозяйствах сахарная свекла, зерновые культуры или подсолнечник перерабатываются непосредственно самими хозяйствами либо вышеуказанная сельскохозяйственная продукция передается на переработку на давальческих условиях сторонним организациям - сахарному заводу, пищевому и мельничному комбинатам, масложиркомбинату.

Кроме того, п. 24 ст. 217 НК РФ предусмотрено, что доходы, получаемые индивидуальными предпринимателями от осуществления ими тех видов деятельности, по которым они являются плательщиками единого налога на вмененный доход для отдельных видов деятельности, а также при налогообложении которых применяется упрощенная система налогообложения и система налогообложения для сельскохозяйственных товаропроизводителей (единый сельскохозяйственный налог, далее - ЕСХН), не подлежат обложению (освобождаются от обложения) налогом на доходы физических лиц. Следовательно, у главы КФХ не возникает обязанности отражать в декларации по налогу на доходы физических лиц суммы таких доходов вне зависимости от года регистрации хозяйства.

Однако налогоплательщикам следует иметь в виду, что если после перехода на уплату ЕСХН глава КФХ или хозяйство в целом получили в налоговом периоде такие доходы, которые не освобождаются от обложения налогом на доходы физических лиц в соответствии со ст. 217 НК РФ, то глава КФХ не позднее 30 апреля года, следующего за истекшим налоговым периодом, должен представить в налоговый орган по месту жительства декларацию по налогу на доходы физических лиц и самостоятельно определить налоговую базу по таким доходам в соответствии со ст. 210 Кодекса на основании данных Книги учета вне зависимости от года регистрации хозяйства. В частности, это могут быть доходы, полученные от сдачи в аренду другим хозяйствам сельскохозяйственной техники, автотранспортных средств, а также за пользование перерабатывающим оборудованием или производственными помещениями и сооружениями.

В заключение рассмотрим еще одну коллизию норм законодательства, возникающую при переходе главы КФХ как индивидуального предпринимателя на уплату ЕСХН.

Статьей 346.1 НК РФ определено, что система налогообложения для сельскохозяйственных товаропроизводителей применяется наряду с общим режимом налогообложения. При этом переход на уплату ЕСХН или возврат к общему режиму налогообложения осуществляется организациями и индивидуальными предпринимателями добровольно в порядке, предусмотренном гл. 26.1 НК РФ.

В соответствии с п. 5 ст. 346.1 НК РФ правила, предусмотренные гл. 26.1 Кодекса, распространяются на КФХ, хотя на налоговом учете состоит только глава хозяйства как индивидуальный предприниматель.

Пунктом 3 ст. 346.1 НК РФ установлено, что переход на уплату ЕСХН индивидуальными предпринимателями предусматривает замену уплаты налога на доходы физических лиц (в отношении доходов, полученных от осуществления предпринимательской деятельности), НДС (за исключением НДС, подлежащего уплате в соответствии с НК РФ и Таможенным кодексом Российской Федерации при ввозе товаров на таможенную территорию Российской Федерации), налога на имущество физических лиц (в отношении имущества, используемого для осуществления предпринимательской деятельности) и единого социального налога уплатой ЕСХН, исчисляемого по результатам хозяйственной деятельности индивидуальных предпринимателей за налоговый период.

Иные налоги и сборы уплачиваются индивидуальными предпринимателями, перешедшими на уплату ЕСХН, в соответствии с общим режимом налогообложения. При этом согласно п. 4 ст. 346.1 НК РФ индивидуальные предприниматели, являющиеся плательщиками ЕСХН, не освобождаются от исполнения предусмотренных Кодексом обязанностей налоговых агентов.

Согласно ст. 346.10 НК РФ индивидуальные предприниматели по истечении налогового периода, которым признается календарный год, представляют налоговые декларации в налоговые органы по месту своего жительства и производят уплату ЕСХН не позднее 30 апреля года, следующего за истекшим налоговым периодом. Налоговые декларации по итогам отчетного периода, которым признается полугодие, представляются не позднее 25 дней со дня окончания отчетного периода.

Статьей 346.4 НК РФ определено, что объектом обложения ЕСХН признаются доходы, уменьшенные на величину расходов. Порядок определения и признания доходов и расходов установлен ст. 346.5 НК РФ.

Учитывая, что статус индивидуального предпринимателя при регистрации КФХ приобретает только глава хозяйства, а остальные члены КФХ такого статуса не получают, то они согласно гл. 26.1 НК РФ не признаются плательщиками ЕСХН. Следовательно, глава КФХ, перешедший на уплату ЕСХН, определяет в представляемых им налоговых декларациях налоговую базу по ЕСХН за отчетный или налоговый период на основании результатов коллективной деятельности КФХ в целом, а не полученные лично им доходы и произведенные расходы.

Вместе с тем в соответствии со ст. 15 Закона N 74-ФЗ каждый член КФХ имеет право на часть доходов, полученных от деятельности хозяйства в денежной и (или) натуральной формах, плодов, продукции (личный доход каждого члена КФХ). Размер и форма выплаты каждому члену КФХ личного дохода определяются по соглашению между членами хозяйства. Полученные каждым из членов КФХ личные доходы в денежной и (или) натуральной формах являются объектом обложения налогом на доходы физических лиц в порядке, установленном гл. 23 НК РФ.

При этом учитывая, что согласно п. 4 ст. 346.1 НК РФ глава КФХ, перешедший на уплату ЕСХН, не освобождается от исполнения предусмотренных ст. 226 Кодекса обязанностей налогового агента, суммы полученных членами КФХ личных доходов и удержанные с этих доходов суммы налогов должны учитываться в составе расходов главы КФХ в декларации по ЕСХН. Кроме того, в составе его расходов учитываются также суммы доходов, выплаченных наемным работникам, не являющимся членами КФХ, и удержанные с этих доходов суммы налогов, в отношении которых глава КФХ также является налоговым агентом, поскольку он заключает соответствующие договоры от имени КФХ.

Т.Ю.Левадная

Советник налоговой службы

Российской Федерации III ранга

Подписано в печать

03.11.2005

     
   ——————————————————————————————————————————————————————————————————
————————————————————
——