"Главбух". Приложение "Учет в сфере образования", 2005, N 4

ЗАКАЗЫВАЕМ ПРОГРАММУ У ИНОСТРАННОЙ ФИРМЫ

Образовательные организации используют в своей деятельности специализированные научные, обучающие, исследовательские компьютерные программы. Очень часто на российском рынке они не представлены. Тогда единственный выход - обратиться напрямую к иностранному разработчику и купить программное обеспечение у него. Становится ли учебное заведение налоговым агентом по НДС и налогу на прибыль, совершая такую сделку?

Налоговый агент или нет?

Для того чтобы определить, является ли образовательная организация налоговым агентом по НДС при выплате дохода иностранному разработчику программы, нужно выяснить, какая территория является местом реализации услуг. В соответствии с пп. 1 п. 1 ст. 146 Налогового кодекса РФ налогом на добавленную стоимость облагается только реализация товаров (работ, услуг) на территории России. Место реализации услуг определяют в соответствии со ст. 148 Налогового кодекса РФ.

До сих пор ситуация с этим была сложной - место реализации зависело от того, передается исключительное или неисключительное право на разработанное программное обеспечение. Во всяком случае, МНС России в Письме от 17 мая 2004 г. N 03-1-08/1222/17 разъясняло это так. Налоговики утверждали, что норма, закрепленная в пп. 4 п. 1 ст. 148 Налогового кодекса РФ, применяется при передаче в собственность или переуступке прав на объекты интеллектуальной собственности. Тогда местом реализации является страна покупателя, то есть РФ, и выплаты иностранной организации облагаются НДС.

Если же передаются неисключительные права, по условиям которых обладатель прав остается прежним, то отчуждения не происходит. И тогда место реализации услуг определяется в соответствии с пп. 5 п. 1 ст. 148 Налогового кодекса РФ, то есть по месту деятельности иностранной организации, предоставляющей программный продукт в пользование учебному заведению. Поэтому платежи за использование программы не облагаются НДС.

С 1 января 2006 г. ст. 148 Налогового кодекса РФ действует в новой редакции. Вместо "передачи в собственность или переуступки прав" используется понятие "передача" патентов, лицензий, торговых марок, авторских прав или иных аналогичных прав. То есть переход права собственности уже не важен для того, чтобы считать местом оказания услуг территорию РФ. Более того, в этот же подпункт внесен новый абзац, уточняющий налогообложение операций именно с компьютерными программами. Оказание услуг (выполнение работ) по разработке программ для ЭВМ и баз данных (программных средств и информационных продуктов вычислительной техники), их адаптации и модификации считается произведенным в стране покупателя. То есть в нашем случае - в России.

Другими словами, до 1 января 2006 г. учебное заведение, купившее программу у незарегистрированной в России иностранной организации, должно платить НДС в качестве налогового агента только приобретая исключительные права на нее. После этой даты российская образовательная организация должна будет выполнять обязанности налогового агента, заказывая разработку программного обеспечения за границей на любых условиях.

Примечание. Напомните инофирме об НДС

Кстати, поставщика программного продукта лучше заранее предупредить о такой особенности законодательства и указать в договоре стоимость программы, увеличенную на НДС. В противном случае, если иностранный партнер рассчитывает на получение определенной суммы, а получит на 18 процентов меньше, могут возникнуть проблемы.

Как платить НДС?

Итак, обстоятельства сложились так, что учебное заведение выполняет обязанности налогового агента по НДС. Каков же порядок исчисления, уплаты и вычета налога в такой ситуации?

Обязанности налогового агента по НДС выполняются при выплате дохода иностранной компании в соответствии с п. 1 ст. 161 Налогового кодекса РФ. Удержать НДС нужно одновременно с перечислением денежных средств зарубежной фирме (п. 4 ст. 174 Налогового кодекса РФ). Более того, банк, обслуживающий учебное заведение, просто не примет от него поручение на перевод денежных средств в пользу зарубежной фирмы, если оно не представит одновременно платежку на уплату НДС.

Рассчитывают налог по расчетной ставке:

НДС = сумма выплаты : 118% х 18%.

В дальнейшем перечисленную в бюджет сумму НДС образовательная организация вправе принять к вычету при условии, что созданный программный продукт используется для оказания услуг, облагаемых НДС (п. 3 ст. 171 Налогового кодекса РФ).

Рассмотрим ситуацию на примере. Учитывать валютные расчеты и курсовые разницы не будем, так как в данном случае все это не имеет отношения к вопросам налогового агентирования.

Пример. Негосударственный Институт социологии заключил договор заказа с иностранной компанией на разработку программного обеспечения для математического моделирования. Учебное заведение получает исключительные права <*> на продукт. Цена договора в рублевом эквиваленте составляет 200 000 руб. Зарубежная компания в РФ на налоговом учете не состоит.

     
   ————————————————————————————————
   

<*> Подробнее о том, как учитывать интеллектуальную собственность, читайте на с. 40.

Бухгалтер института сделал такие проводки:

Дебет 60 Кредит 68 субсчет "Расчеты по НДС"

- 30 508,47 руб. (200 000 руб. : 118% х 18%) - начислен НДС с суммы выплаты иностранной компании;

Дебет 68 субсчет "Расчеты по НДС" Кредит 51

- 30 508,47 руб. - перечислен НДС в бюджет налоговым агентом;

Дебет 60 Кредит 52

- 169 491,53 руб. (200 000 руб. : 118% х 100%) - перечислены денежные средства иностранной организации;

Дебет 08 субсчет "Вложения в НМА" Кредит 60

- 169 491,53 руб. - отражена стоимость разработки во вложениях в нематериальные активы;

Дебет 04 Кредит 08 субсчет "Вложения в НМА"

- 169 491,53 руб. - принят к учету НМА - программный продукт;

Дебет 19 Кредит 60

- 30 508,47 руб. - отражена сумма НДС, удержанная с выплат иностранной компании;

Дебет 68 субсчет "Расчеты по НДС" Кредит 19

- 30 508,47 руб. - принят к вычету НДС, уплаченный в качестве налогового агента.

О налоге на прибыль

Необходимо обратить внимание также на тот факт, что в соответствии со ст. 246 Налогового кодекса РФ иностранные организации, получающие доходы от источников в РФ, признаются плательщиками налога на прибыль.

К облагаемым налогом доходам иностранной организации, удерживаемым у источника их выплаты в РФ, относятся доходы от использования в России прав на объекты интеллектуальной собственности (пп. 4 п. 1 ст. 309 Налогового кодекса РФ). Налог с этого вида доходов исчисляется при каждой выплате (п. 1 ст. 310 Налогового кодекса РФ) по ставке 20 процентов (пп. 1 п. 2 ст. 284 Налогового кодекса РФ).

Но если международным договором Российской Федерации, касающимся налогообложения, установлены иные правила и нормы, чем предусмотренные российским налоговым законодательством, то применяются правила и нормы международных договоров (ст. 7 Налогового кодекса РФ). Таким образом, для правильности исчисления налога на прибыль с выплат иностранной организации необходимо определить наличие (или отсутствие) соглашения об избежании двойного налогообложения (далее - Соглашение), заключенного между Россией и государством, резидентом которого является иностранная организация. Исходя из условий, включенных в такое Соглашение, устанавливаются вид дохода, подлежащий обложению налогом на прибыль, и ставка налога.

Если зарубежный разработчик до даты выплаты дохода представит образовательному учреждению (налоговому агенту) документы, подтверждающие постоянное местопребывание его организации в иностранном государстве, то в отношении такого дохода источник выплаты (учебное заведение) освобождается от удержания налога. В противном случае учреждение образования обязано перечислить сумму налога, удержанного с доходов иностранной организации, в федеральный бюджет в течение трех дней после дня выплаты ей денежных средств. Налог можно перечислить либо в валюте выплаты дохода, либо в рублях по курсу ЦБ РФ на дату перечисления налога (п. 2 ст. 287 Налогового кодекса РФ).

Примечание. Способ передачи программы не важен

Для исчисления налога на прибыль положения ст. ст. 309 - 312 Налогового кодекса РФ применяются независимо от того, каким образом переданы права на программный продукт - путем ввоза на таможенную территорию РФ или по каналам электронной связи (через Интернет).

Кроме того, учебному заведению придется предоставить информацию о суммах выплаченных иностранным организациям доходов и удержанных налогов за прошедший отчетный (налоговый) период в налоговый орган по своему местонахождению.

Форма Налогового расчета (информации) о суммах выплаченных иностранным организациям доходов и удержанных налогов утверждена Приказом МНС России от 14 апреля 2004 г. N САЭ-3-23/286@.

В.Л.Бахтин

Эксперт КГ "Что делать Консалт"

Подписано в печать

03.11.2005

     
   ——————————————————————————————————————————————————————————————————
————————————————————
——