"Главбух", 2005, N 21

НДС ПРИ ТОРГОВЛЕ С БЕЛОРУССИЕЙ ПО-МИНФИНОВСКИ

20 сентября Минфин России издал Письмо N 03-04-08/247, в котором ответил на наиболее сложные вопросы по расчету НДС при торговле с Белоруссией. Разъяснения понадобились из-за того, что с 1 января 2005 г. порядок такого расчета принципиально изменился. А именно при экспорте товаров в Белоруссию НДС теперь начисляется по нулевой ставке, а при импорте из Белоруссии налог уплачивает российский покупатель.

Эти нововведения внесены Соглашением между правительствами России и Белоруссии. Однако в нем не учтены многие сложные ситуации, с которыми налогоплательщики столкнулись на практике. О том, как советует поступать в таких ситуациях Минфин России, и пойдет речь в нашем комментарии.

Заявление о ввозе товаров: сколько раз подавать?

Российская фирма, импортировавшая белорусский товар, вместе с декларацией обязана представить в налоговую инспекцию три экземпляра заявления о ввозе товара. На практике у импортеров возник вопрос: можно ли оформить одно заявление на несколько поставок по разным контрактам, которые произошли в течение одного месяца? Минфин России утверждает, что нельзя. Причина в самой форме заявления. Она предписывает покупателю указать в этом документе номер и дату контракта. Несколько же контрактов в одном заявлении указать невозможно.

Также, по мнению чиновников, недопустимо подать одно заявление, когда несколько партий товара были получены за месяц по одному контракту. В данном случае свой отказ минфиновцы ничем не аргументируют.

У импортеров есть выбор: либо следовать разъяснениям чиновников и ежемесячно нести в инспекцию толстые пачки заявлений, либо спорить с налоговиками, доказывая, что будет достаточно одного заявления на все поставки. Впрочем, переубедить чиновников удастся вряд ли. А обращаться по этому поводу в суд, очевидно, не имеет смысла. В конечном итоге победа в судебном разбирательстве может оказаться пирровой. Дело в том, что в дальнейшем заявление пригодится, чтобы принять к вычету НДС, уплаченный при ввозе белорусских товаров. Ведь для такого вычета наряду с платежными документами, подтверждающими уплату налога, в книге покупок надо зарегистрировать и заявление. По крайней мере на этом настаивают специалисты из Минфина России. И высока вероятность того, что налоговики откажут в вычете, если в книге покупок будет зарегистрировано одно заявление сразу на несколько поставок.

Поэтому, на наш взгляд, стоит оформлять на каждую поставку отдельное заявление.

Налогообложение авансов

При экспорте в Белоруссию применяется нулевая ставка НДС. А надо ли начислять НДС по авансу, поступившему от белорусского покупателя? В Соглашении об этом ничего не сказано. Чиновники же утверждают, что надо. Аргумент такой. Соглашением надо руководствоваться лишь в тех случаях, когда его нормы устанавливают порядок налогообложения, отличный от правил Налогового кодекса РФ. Это следует из ст. 7 Кодекса. Как мы уже сказали, экспортные авансы в Соглашении не упомянуты. Поэтому, получив предоплату от белорусского покупателя, российская фирма должна следовать требованиям ст. 162 Налогового кодекса РФ. Таким образом, требование минфиновцев абсолютно законно.

Ставка, по которой надо начислять НДС с аванса, равна 10%/110% или 18%/118% (п. 4 ст. 164 Налогового кодекса РФ).

В дальнейшем НДС с аванса можно принять к вычету (п. 8 ст. 171 Налогового кодекса РФ). Согласно п. 6 ст. 172 Налогового кодекса РФ вычет возможен после реализации авансированных товаров. По общему правилу, закрепленному в ст. 39 Налогового кодекса РФ, реализация происходит в тот момент, когда право собственности на товар переходит к покупателю.

Однако специалисты из Минфина России в устной беседе сообщили, что по товарам, экспортированным в Белоруссию, вычет надо производить по правилам, установленным для экспорта в другие страны. А именно НДС, начисленный с аванса, принимают к вычету в том месяце, когда собран пакет документов, подтверждающих экспорт. Если же документы за 90 дней не собраны, налог к вычету принимают задним числом: в том месяце, когда был отгружен товар.

Данный вывод чиновники обосновывают ссылкой на п. 3 ст. 172 Налогового кодекса РФ. Там сказано, что вычет НДС по экспортным операциям возможен только после того, как собран полный пакет подтверждающих документов. Но в п. 3 ст. 172 речь идет о документах, которые перечислены в ст. 165 Налогового кодекса РФ. Перечень же документов, подтверждающих экспорт товаров в Белоруссию, дан в Соглашении.

Таким образом, у предприятия, торгующего с Белоруссией, нет законных препятствий для того, чтобы принять к вычету НДС с аванса сразу же после отгрузки. Ведь дожидаться месяца, в котором будут собраны все необходимые для подтверждения экспорта документы, Соглашение не требует. Другое дело, что против такого подхода скорее всего будут возражать налоговики. Предсказать, чем закончится спор с ними, сейчас сложно, поскольку пока подобная арбитражная практика не сложилась.

Поэтому, если вы хотите свести конфликты с инспекторами к минимуму, лучше придерживаться их требований. В конечном итоге это лишь отсрочит вычет на некоторое время.

Импорт через комиссионера

При импорте из Белоруссии помимо заявления и декларации необходимо представить в инспекцию копию договора, на основании которого товар ввезен в Россию. Минфин России в своем новом Письме разъяснил, какие договоры нужно представлять налоговикам, если товары закуплены через комиссионера. В таком случае в инспекцию надо отнести копии двух документов:

1) договора комиссии;

2) договора между белорусским поставщиком и комиссионером.

По мнению Минфина России, НДС по товарам, ввезенным из Белоруссии через комиссионера, должен платить российский покупатель, то есть комитент. А комиссионеру придется выставить в адрес покупателя счет-фактуру. В этом документе надо указать нулевую ставку НДС, а в графе 10 "Страна происхождения" сделать запись "Республика Беларусь". Кроме того, на данном счете-фактуре должны стоять штамп или надпись "Без акциза".

Пример 1. ЗАО "Экватор" заключило договор комиссии с белорусской компанией. По этому договору ЗАО "Экватор" обязуется реализовать партию трикотажных изделий, произведенных белорусским партнером. ЗАО "Экватор" реализовало товары российскому предприятию ООО "Полюс" за 100 000 руб. При этом ЗАО "Экватор" выставило ООО "Полюс" счет-фактуру, который приведен на с. 21.

Приложение N 1

к Правилам ведения журналов учета

полученных и выставленных счетов-фактур,

книг покупок и книг продаж при расчетах

по налогу на добавленную стоимость

500 от "10" ноября 2005 г.

СЧЕТ - ФАКТУРА N --- от ------------------------------- (1)

ЗАО "Экватор"

Продавец --------------------------------------------------- (2)

117647, г. Москва, ул. Островитянова, д. 3

Адрес ------------------------------------------------------ (2а)

7728517280/772801001

ИНН/КПП продавца ------------------------------------------- (2б)

ЗАО "Экватор", 117647,

г. Москва, ул. Островитянова,

д. 3

Грузоотправитель и его адрес ------------------------------- (3)

ООО "Полюс", 119049, г. Москва,

ул. Шаболовка, д. 2

Грузополучатель и его адрес -------------------------------- (4)

- -

К платежно-расчетному документу N ------- от --------------- (5)

ООО "Полюс"

Покупатель ------------------------------------------------- (6)

119049, г. Москва, ул. Шаболовка, д. 2

Адрес ------------------------------------------------------ (6а)

7706230304/770601001

ИНН/КПП покупателя ----------------------------------------- (6б)

     
   —————————————T—————T——————T——————————T————————————T—————T——————T——————T————————————T——————T—————————¬
   |Наименование|Еди— |Коли— |   Цена   |  Стоимость |В том|Нало— |Сумма |  Стоимость |Страна|Номер    |
   |  товара    |ница |чество|  (тариф) |   товаров  |числе|говая |налога|   товаров  |проис—|грузовой |
   | (описание  |изме—|      |за единицу|   (работ,  |акциз|ставка|      |   (работ,  |хожде—|тамо—    |
   |выполненных |рения|      | измерения|   услуг),  |     |      |      |   услуг),  |ния   |женной   |
   |   работ,   |     |      |          |  всего без |     |      |      |   всего с  |      |деклара— |
   | оказанных  |     |      |          |   налога   |     |      |      |   учетом   |      |ции      |
   |   услуг)   |     |      |          |            |     |      |      |   налога   |      |         |
   +————————————+—————+——————+——————————+————————————+—————+——————+——————+————————————+——————+—————————+
   |      1     |  2  |   3  |     4    |      5     |  6  |   7  |   8  |      9     |  10  |   11    |
   +————————————+—————+——————+——————————+————————————+—————+——————+——————+————————————+——————+—————————+
   |Трикотажные | шт. |  50  |2 000 руб.|100 000 руб.|без  |  0%  |0 руб.|100 000 руб.|Рес—  |10123040/|
   |изделия     |     |      |          |            |акци—|      |      |            |публи—|111005/  |
   |            |     |      |          |            |за   |      |      |            |ка    |0008055  |
   |            |     |      |          |            |     |      |      |            |Бела— |         |
   |            |     |      |          |            |     |      |      |            |русь  |         |
   +————————————+—————+——————+——————————+————————————+—————+——————+——————+————————————+——————+——————————
   

¦Всего к оплате ¦ ¦ ¦ L--------------------------------------------------------------+------+----------- ———— Фролова Фролова Полина Сергеевна Руководитель организации --------- ---------------------- ———— (подпись) (ф.и.о.) Иванова Иванова Анна Павловна Главный бухгалтер --------- ------------------- ———— (подпись) (ф.и.о.)

Индивидуальный _________ _____________________ _____________________________

предприниматель (подпись) (ф.и.о.) (реквизиты свидетельства

о государственной регистрации

индивидуального

предпринимателя)

Примечание. Первый экземпляр - покупателю, второй экземпляр - продавцу.

В свою очередь ООО "Полюс" начислило к уплате НДС со стоимости белорусских товаров - 18 000 руб. (100 000 руб. х 18%).

Расходы на доставку импортных товаров

Рассчитывая НДС по товарам, ввезенным из Белоруссии, в налоговую базу надо включить расходы по доставке. Речь идет о тех расходах, которые не учтены в цене товара. Такой порядок прописан в п. 2 разд. I Положения о порядке взимания косвенных налогов, которое является приложением к Соглашению. В связи с этим Минфин России разъяснил две ситуации.

Первая - доставка собственными силами. Чиновники считают, что средства, истраченные на такую доставку, также надо включать в расчет НДС. К таким затратам, в частности, относятся: стоимость ГСМ, суточные водителя, стоимость его проживания во время командировки и т.д. Конечно, это значительно увеличит сумму НДС, которую придется перечислить в бюджет. Но в данном случае оспорить выводы Минфина России невозможно.

Вторая ситуация - когда товар, импортированный из Белоруссии, доставляет сторонняя фирма-перевозчик. По мнению Минфина России, при расчете НДС надо учесть суммы, уплаченные российским перевозчикам. При этом чиновников абсолютно не смущает то, что в данном случае возникает двойное налогообложение. Ведь российские перевозчики также начисляют НДС на стоимость своих услуг. Получается, эти услуги облагаются налогом дважды. Первый раз НДС начисляет перевозчик, а второй раз - импортер на стоимость услуг по доставке.

На наш взгляд, требования Минфина России неправомерны и учитывать стоимость услуг российских транспортных компаний при расчете "импортного" НДС не нужно. Однако доказывать свою правоту придется в суде. Если же вы решите избежать судебного разбирательства, то со стоимости транспортных услуг придется уплатить НДС. Правда, после уплаты этот налог можно будет принять к вычету. А значит, в конечном итоге налоговые потери вашей фирмы будут временными.

Экспорт по бартеру

Чтобы подтвердить экспорт товаров в Белоруссию, среди прочего налоговикам надо представить копию выписки банка, которая покажет, что ваша фирма получила выручку по отгруженным товарам. Понятно, что при бартерной сделке такой выписки у вас не будет. Однако право на нулевую ставку можно подтвердить и в такой ситуации. Для этого вместо копии выписки Минфин России рекомендует представить в инспекцию документы, подтверждающие, что белорусские товары ввезены в Россию и приняты к учету.

Среди таких документов чиновники назвали накладную белорусского партнера, заявление о ввозе товаров, а также регистры бухучета, из которых видно, что белорусский товар принят на учет.

Однако у индивидуальных предпринимателей и у фирм, работающих по "упрощенке", таких регистров нет, поскольку они бухгалтерский учет не ведут. В этой связи Минфин России разъяснил, что предпринимателям и "упрощенщикам" достаточно представить товаросопроводительные документы, из которых будет видно, что белорусский поставщик передал товары покупателю.

Само собой, НДС, уплаченный при ввозе белорусских товаров, которые были получены по бартерной сделке, можно принять к вычету. При этом надо соблюдать общие условия, прописанные в ст. ст. 171 и 172 Налогового кодекса РФ. В частности, купленный товар должен быть принят к учету. По этому поводу Минфин России в очередной раз заявил, что основные средства считаются принятыми к учету лишь после того, как их отразят на счете 01. Вместе с тем налогоплательщикам уже не раз удавалось доказать в суде, что вычет возможен и в том случае, когда объект не введен в эксплуатацию и числится на счете 08 "Вложения во внеоборотные активы" (см., например, Постановление ФАС Северо-Западного округа от 25 апреля 2005 г. N А42-8721/04-22). Однако, как видно из новых разъяснений Минфина России, чиновники пока свое мнение не изменили.

Возврат некачественных товаров

В Письме N 03-04-08/247 Минфин также затронул проблему, которая возникает при возврате товаров, купленных у белорусской фирмы или, наоборот, экспортированных в Белоруссию.

Возврат товара белорусскому поставщику

Допустим, что купленный товар возвращен белорусскому поставщику из-за того, что он не соответствует условиям сделки, скажем, в нем обнаружен брак. Тогда никаких проблем с НДС не возникает. По разъяснениям Минфина России, возврат некачественного или неукомплектованного товара не считается реализацией. Следовательно, объекта обложения НДС не возникает. Иными словами, российскому покупателю не нужно собирать пакет документов, необходимых для использования нулевой ставки. И НДС платить не придется.

Сложнее обстоят дела, когда белорусскому продавцу возвращен качественный товар. Тогда, чтобы не платить НДС, необходимо представить налоговикам документы, подтверждающие право на применение нулевой ставки. Причем речь будет идти о тех документах, которые названы в ст. 165 Налогового кодекса РФ, а не в Соглашении. Дело в том, что Соглашение применяется только при экспорте товаров, произведенных в России. На возврат же белорусской продукции нормы Соглашения не распространяются.

Товар возвращает белорусский покупатель

Причина возврата товара из Белоруссии при исчислении НДС никакого значения не имеет. Ведь в данном случае объектом обложения является не реализация, а сам факт ввоза товара на территорию России (пп. 4 п. 1 ст. 146 Налогового кодекса РФ). Поэтому Минфин России считает, что российской фирме, получившей обратно экспортированный товар, нужно руководствоваться исключительно ст. 151 Налогового кодекса РФ.

Эта статья устанавливает различные правила налогообложения в зависимости от таможенного режима, в котором ввезен товар. Другое дело, что при возврате товаров белорусским покупателем единственно возможный режим - это импорт. А значит, российской фирме, получившей назад свой товар, придется заплатить на таможне НДС.

Несмотря на то что в Письме Минфин сделал ссылку на ст. 151, в устной беседе чиновники сами признали такой подход несправедливым. При этом они заверили нас, что в ближайшее время совместно с ФНС России будет выработан подход, позволяющий возвращать товар из Белоруссии в Россию без неблагоприятных налоговых последствий для российского поставщика. Как только соответствующие разъяснения появятся, мы прокомментируем их на страницах нашего журнала.

Л.Д.Воронцов

Эксперт журнала "Главбух"

Подписано в печать

26.10.2005

     
   ——————————————————————————————————————————————————————————————————
————————————————————
——