"Налоги и налогообложение", 2005, N 10

СОСТАВ ЗАКОНОДАТЕЛЬСТВА О НАЛОГАХ И СБОРАХ

ОПРЕДЕЛЯЕТ АРБИТРАЖНЫЙ СУД

Проблемы в применении норм Налогового кодекса Российской Федерации начинаются уже с первой его статьи. В ст. 1 НК РФ законодатель настолько неудачно сформулировал определение "законодательства о налогах и сборах", одного из фундаментальных понятий российского налогового законодательства, что этот недостаток были вынуждены признать даже представители высших судебных инстанций. Так, в Письме заместителя председателя Высшего Арбитражного Суда РФ О.В. Бойкова от 3 июня 1999 г. N С5-5/уп-618 на запрос Министерства РФ по налогам и сборам было прямо указано, что понятие "законодательство о налогах и сборах" не вполне раскрыто, так как Налоговый кодекс не дает определения понятия "принятые в соответствии с Налоговым кодексом федеральные законы" <1>.

     
   ————————————————————————————————
   

<1> В настоящее время это Письмо в большинстве российских справочно-правовых систем отсутствует. Однако текст Письма был опубликован, например, в сборнике: Судебная практика арбитражных судов: Сборник судебных актов по делам с участием образовательных учреждений, их учредителей в качестве истцов или ответчиков. / Сост. И.А. Рожков, Г.Т. Ермошин, Ю.Ф. Свирин, отв. ред. И.А. Рожков. - М.: Технопечать, 2001. С. 167.

Ссылки на вышеуказанное Письмо можно также встретить в Письме МНС России от 5 июля 1999 г. N 02-1-12.

Такая недоработка неизбежно должна была привести к возникновению многочисленных судебных споров, вызванных различным пониманием сторонами состава нормативных актов, признаваемых законодательством о налогах и сборах. За прошедшие 7 лет с момента принятия части первой НК РФ допущенная неточность так и не была устранена, и сегодня арбитражные суды вынуждены брать на себя ответственность в определении степени применимости того или иного акта для разрешения налогового спора и его принадлежности к законодательству о налогах и сборах.

Конечно, и налогоплательщик, и представитель налогового органа могут допустить ошибку и сослаться в суде на нормативный акт, не регулирующий спорные правоотношения. Однако такие ошибки должен устранять суд первой инстанции. Если же, как это произошло в случаях, о которых пойдет речь далее, окончательную ясность в деле (да и то не всегда) удалось установить только в порядке кассации, то очевидно, что поднятая нами проблема не так проста, как кажется, а норма, в применении которой затрудняются сами профессионалы-судьи, должна быть уточнена в первоочередном порядке.

Следует отметить, что суды при разрешении налогового спора, как правило, признают необоснованной и исключают из дела всю аргументацию сторон, апеллирующую к нормам законов, не составляющих массив законодательства о налогах и сборах.

Например, в ст. 8 Закона "О плате за землю" <2> налог на земли, занятые жилищным фондом, а также личным подсобным хозяйством, дачными участками, взимается со всей площади земельного участка в размере 3% ставок земельного налога, установленных в городах и поселках городского типа.

     
   ————————————————————————————————
   

<2> О плате за землю: Закон Российской Федерации от 11.10.1991 N 1738-1 // РГ. 30 окт.

По мнению представителей налоговой администрации, условием для применения такой льготной ставки земельного налога является наличие на земельном участке жилищного фонда. Соответствующее определение понятия "жилищный фонд" содержалось в ст. 4 Жилищного кодекса РСФСР, а в настоящее время оно есть в ст. 1 Закона РФ "Об основах федеральной жилищной политики" <3>.

     
   ————————————————————————————————
   

<3> Об основах федеральной жилищной политики: Закон РФ от 24.12.1992 N 4218-1 // РГ. 1993. 23 янв. N 15.

В ответ на подобную аргументацию суды вполне обоснованно обращали внимание, что норма абз. 5 ст. 8 Закона "О плате за землю" предусматривает представление пониженной ставки исходя из целевого назначения земли и прямо не связывает право на нее со сроками сдачи жилищного фонда в эксплуатацию <4>. При этом все ссылки в кассационной жалобе на нормы жилищного законодательства суд признавал необоснованными, "поскольку в соответствии со ст. 1 НК РФ законодательство о налогах и сборах состоит исключительно из Налогового кодекса и принятых на его основе федеральных законов" <5>.

     
   ————————————————————————————————
   

<4> См. также: Определение Президиума Верховного Суда РФ от 14 июля 2004 г. N 15пв04пр;

Определение СК по гражданским делам Верховного Суда РФ от 13 февраля 2003 г. N 78-Впр03-3.

Примечание: тексты Определений официально опубликованы не были.

<5> См.: Постановления Федеральных арбитражных судов:

Московского округа от 6 мая 2004 г. N КА-А41/3319-04; от 31 августа 2004 г. N КА-А41/7648-04; от 11 июля 2005 г. N КА-А41/6057-05;

Западно-Сибирского округа от 25 октября 2004 г. N Ф04-7445/2004(5721-А45-31).

См. также:

Постановление Президиума Свердловского областного суда от 17 ноября 2004 г. N 44-Г-326.

Несмотря на столь натянутое обоснование невозможности ссылки на нормы жилищного законодательства при рассмотрении налогового спора, суды в данном конкретном случае с формальной точки зрения все равно правы. Напомним, что на основании п. 1 ст. 11 НК РФ в том значении, в каком они используются в этих отраслях законодательства, институты, понятия и термины гражданского, семейного и других отраслей законодательства Российской Федерации могут использоваться только непосредственно в Налоговом кодексе. Законодатель не распространяет это правило на иные федеральные законы, регулирующие порядок налогообложения, равно как относящиеся к законодательству о налогах и сборах, так и не признаваемые таковыми.

Не было отменено и решение суда, отказавшего налогоплательщику в праве на налоговую льготу в связи со строительством или приобретением жилого дома. Налогоплательщик считал, что "садовый дом" равнозначен понятию "жилой дом" и означает только то, что дом построен на садовом участке.

Суд посчитал, что перечень объектов, по которым предоставляются вычеты, является исчерпывающим. При этом садовые дома не входят в данный перечень, а ссылки заявителя на нормы жилищного законодательства необоснованны, поскольку п. 2 ст. 17 НК РФ предусмотрено, что налоговые льготы и основания для их использования устанавливаются законодательством о налогах и сборах, а нормы жилищного законодательства в силу п. 1 ст. 1 НК РФ таковыми не являются <6>.

     
   ————————————————————————————————
   

<6> Постановление Федерального арбитражного суда Московского округа от 6 марта 2003 г. N КА-А40/930-03.

Достаточно много различных норм, содержащих упоминания о налогообложении, можно встретить и в тексте Бюджетного кодекса. Однако при разрешении споров по вопросам, урегулированным законодательством о налогах и сборах, ссылки и на этот акт, по мнению судов, "являются необоснованными, поскольку Бюджетный кодекс РФ в соответствии со ст. 1 Налогового кодекса РФ не относится к актам законодательства о налогах и сборах..." <7>.

     
   ————————————————————————————————
   

<7> См.: Постановления Федерального арбитражного суда Московского округа от 25 февраля 2003 г. N КА-А41/467-03; от 16 мая 2003 г. N КА-А41/3066-03.

Также известны случаи, когда суды признавали не относящимися к законодательству о налогах и сборах:

- Лесной кодекс Российской Федерации <8>;

- Трудовой кодекс РФ <9>;

- Кодекс торгового мореплавания РФ <10>;

- Федеральный закон "О государственной регистрации прав на недвижимое имущество и сделок с ним" <11>;

- Федеральный закон "О государственном регулировании производства и оборота этилового спирта, алкогольной и спиртосодержащей продукции" <12>;

- Закон РФ "О применении контрольно-кассовых машин при осуществлении денежных расчетов с населением" и изданные в соответствии с данным Законом Положения <13>;

- Закон РФ "Об информации, информатизации и защите информации" <14>;

- Закон РФ "О валютном регулировании и валютном контроле" <15>;

- Закон РФ "Об основах обязательного социального страхования", а также Закон РФ "Об обязательном социальном страховании от несчастных случаев на производстве и профессиональных заболеваний" <16>;

- Закон РФ "О науке и государственной научно-технической политике" <17>;

     
   ————————————————————————————————
   

<8> Постановление Федерального арбитражного суда Северо-Западного округа от 14 апреля 2004 г. N А56-38098/03.

<9> Постановление Федерального арбитражного суда Северо-Западного округа от 27 августа 2003 г. N А66-1067-03.

<10> Постановления Федерального арбитражного суда Северо-Западного округа от 15 декабря 2003 г. N А56-22542/03; от 11 ноября 2003 г. N А56-19420/03.

<11> Постановление Федерального арбитражного суда Уральского округа от 17 марта 2004 г. N Ф09-943/04АК; от 6 октября 2003 г. N Ф09-3247/03АК; от 8 июля 2003 г. N Ф09-1961/03АК; от 13 августа 2001 г. N Ф09-1858/01АК; от 5 июля 2001 г. N Ф09-1421/01АК.

<12> Постановления Федеральных арбитражных судов:

Московского округа от 15 января 2004 г. N КА-А40/10450-03;

Центрального округа от 8 апреля 2004 г. N А68-АП-329/12-448/12-03.

<13> Постановление Федерального арбитражного суда Московского округа от 19 сентября 2002 г. N КА-А40/6135-02.

<14> Постановление Федерального арбитражного суда Московского округа от 26 апреля 2002 г. N КА-А40/2524-02.

<15> Постановления Федеральных арбитражных судов:

Московского округа от 25 июня 2004 г. N КА-А40/5205-04;

Северо-Западного округа от 31 июля 2001 г. N А56-2031/01.

<16> Решения Арбитражного суда Санкт-Петербурга и Ленинградской области от 25 октября 2001 г. N А56-27359/01; от 19 октября 2001 г. N А56-20283/01; от 19 октября 2001 г. N А56-20287/01; от 17 сентября 2001 г. N А56-21938/01; N А56-21979/01.

<17> Постановления Федерального арбитражного суда Московского округа от 15 сентября 2003 г. N КА-А41/6859-03; от 6 марта 2003 г. N КА-А40/777-03.

Но далеко не все законы поддаются однозначной классификации. До сих пор арбитражные суды разных округов не могут выработать единого мнения: относятся ли к законодательству о налогах и сборах федеральные законы о федеральном бюджете?

В судах Уральского округа, а также в Липецкой и Свердловской областях ответ на это отрицательный <18>.

     
   ————————————————————————————————
   

<18> Постановления Федерального арбитражного суда Уральского округа от 24 декабря 2002 г. N Ф09-2641/02АК; от 10 сентября 2002 г. N Ф09-1864/02АК;

Постановление Арбитражного суда Липецкой области от 25 декабря 2003 г. N А36-110/2-03;

Постановления Арбитражного суда Свердловской области от 26 марта 2003 г. N А60-30432/02-С5; от 23 июля 2002 г. N А60-8470/2002-С5.

Федеральный арбитражный суд Западно-Сибирского округа вместе с федеральными законами о бюджете не признает в качестве законодательства о налогах и сборах также все правовые акты, устанавливающие земельные коэффициенты <19>.

     
   ————————————————————————————————
   

<19> Постановления Федерального арбитражного суда Западно-Сибирского округа от 16 августа 2004 г. N Ф04-5551/2004(А46-3582-25); N Ф04-5571/2004(А46-3580-25); от 19 июля 2004 г. N Ф04/3888-888/А46-2004.

С ними не соглашается ФАС Северо-Западного округа, который считает, что в силу п. 1 ст. 1 НК РФ федеральные законы о федеральном бюджете относятся к законодательным актам о налогах и сборах, но только в части установления или отмены налоговых льгот <20>.

     
   ————————————————————————————————
   

<20> Постановление Федерального арбитражного суда Северо-Западного округа от 3 марта 2003 г. N А66-6987-02. О существующем правовом пробеле в отношении включения норм законодательства о налогах и сборах в текст иных актов более подробно см.:

Зрелов А.П. Современные проблемы применения понятия "законодательство о налогах и сборах". // Налоги и налогообложение (научно-практический журнал). 2005. N 1. С. 7 - 14.

Еще более интересным в этом плане является одно из Постановлений арбитражного суда Свердловской области <21>. В нем суд, признавая, что Федеральный закон "О федеральном бюджете на 2000 год", в соответствии со ст. 2 Бюджетного кодекса РФ, относится к актам бюджетного законодательства, тем не менее указывает, что содержащиеся в нем нормы налогового законодательства подлежат применению с учетом правил действия актов законодательства о налогах и сборах, установленных в ст. 5 Налогового кодекса РФ.

     
   ————————————————————————————————
   

<21> Постановление Арбитражного суда Свердловской области от 20 июля 2001 г. N А60-17264/2000-С5.

Также нам известны единичные случаи, когда судебные инстанции исходя из смысла ст. 1 Налогового кодекса Российской Федерации признавали частью законодательства о налогах и сборах Российской Федерации Федеральный закон "О бухгалтерском учете". Такой прецедент был создан Федеральным арбитражным судом Восточно-Сибирского округа <22>. Правда, этот казус не получил своего развития в судебной практике, и в своих более поздних решениях суды в отношении этого Федерального закона уже не делали столь вольных допущений <23>.

     
   ————————————————————————————————
   

<22> См.: Постановление Федерального арбитражного суда Восточно-Сибирского округа от 17 августа 2000 г. N А19-1736/00-38-Ф02-1580/00-С1.

<23> См.: Постановления Федеральных арбитражных судов:

Московского округа от 24 декабря 2001 г. N КА-А40/7519-01; от 26 августа 2003 г. N КА-А40/6059-03;

Северо-Западного округа от 17 декабря 2001 г. N А42-4921/01-27;

Дальневосточного округа от 7 июля 2004 г. N Ф03-А37/04-2/1599;

Восточно-Сибирского округа от 20 августа 2003 г. N А58-700/2003-Ф02-2570/03-С1;

Решение Арбитражного суда Санкт-Петербурга и Ленинградской области от 19 октября 2000 г. N А56-21004/00.

А.П.Зрелов

Налоговый юрист,

заместитель заведующего кафедрой

гражданского процесса

и социальных отраслей права

Российского государственного университета

нефти и газа им. И.М. Губкина

Подписано в печать

20.10.2005

     
   ——————————————————————————————————————————————————————————————————
————————————————————
——